note explicative referitoare la modificările tva în uniunea

Click here to load reader

Post on 04-Feb-2017

225 views

Category:

Documents

0 download

Embed Size (px)

TRANSCRIPT

  • COMISIA EUROPEAN DIRECIA GENERAL IMPOZITARE I UNIUNE VAMAL Impozitare indirect i administraie fiscal Taxa pe valoarea adugat

    Publicate la 3 aprilie 2014.

    Note explicative

    referitoare la

    modificrile TVA n Uniunea European n ceea ce privete locul de prestare a serviciilor de

    telecomunicaii, a serviciilor de radiodifuziune i televiziune i a serviciilor electronice, care

    intr n vigoare n 2015

    [Regulamentul de punere n aplicare (UE) nr. 1042/2013 al Consiliului]

    Declinarea responsabilitii: Aceste note explicative nu au caracter obligatoriu i conin numai ndrumri practice i neoficiale referitoare la modul n care ar trebui aplicat legislaia Uniunii Europene, avnd la baz punctele de vedere ale Direciei Generale Impozitare i Uniune Vamal .

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    2/96

    Scopul notelor explicative este de a oferi o mai bun nelegere a legislaiei Uniunii Europene privind taxa pe valoare adugat. Ele au fost pregtite de serviciile Comisiei i, aa cum este indicat n declinarea responsabilitii, pe prima pagin, nu au caracter obligatoriu.

    Aceste note explicative nu sunt exhaustive. Asta nseamn c, dei ele furnizeaz o mulime de informaii detaliate, exist elemente care nu sunt incluse n acest document.

    Este indicat i se recomand tuturor utilizatorilor notelor explicative interesai de un anumit subiect s citeasc ntregul capitol care trateaz acel subiect specific.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    3/96

    De ce note explicative?

    Obiectivul acestor note explicative este de a oferi o mai bun nelegere a legislaiei adoptate la nivelul Uniunii Europene i, n acest caz, n principal, Regulamentul de punere n aplicare (UE) nr. 1042/2013 al Consiliului din 7 octombrie 2013 de modificare a Regulamentului de punere n aplicare (UE) nr. 282/2011 n ceea ce privete locul prestrii serviciilor. Publicate cu aproape nou luni nainte de data la care noile norme privind locul de prestare a serviciilor de telecomunicaii, a serviciilor de radiodifuziune i televiziune i a serviciilor electronice vor ncepe s fie aplicate, care este 1 ianuarie 2015, se ateapt ca notele explicative s permit statelor membre i ntreprinderilor s se pregteasc mai bine i s se adapteze din timp viitoarelor modificri i asta ntr-un mod mai uniform.

    Ce informaii vei gsi n notele explicative? Notele explicative au scopul de a fi vzute ca instrument de orientare ce poate fi folosit pentru a clarifica aplicarea practic a noilor norme privind locul de prestare a serviciilor de telecomunicaii, a serviciilor de radiodifuziune i televiziune i a serviciilor electronice. Ele ofer ajutor n nelegerea sensului anumitor aspecte coninute n articolele Regulamentului de punere n aplicare nr. 1042/2013.

    Caracteristicile notelor explicative Notele explicative sunt rezultatul unei colaborri: dei notele sunt emise de Direcia General Impozitare i Uniune Vamal (DG TAXUD) pentru a fi prezentate pe pagina sa de Internet, ele sunt rezultatul discuiilor att cu statele membre, ct i cu ntreprinderile. Statele membre i ntreprinderile au contribuit mai nti prin trimiterea propunerilor lor ctre Comisie i apoi printr-un Atelier Fiscalis ce a avut loc n rile de Jos. n cele din urm, statele membre au fost consultate n privina lor n cadrul Comitetului TVA, iar ntreprinderile n timpul unei ntlniri ad-hoc. n orice caz, ar trebui s fie clar c serviciile Comisiei nu au fost obligate s accepte opiniile exprimate de statele membre sau de ntreprinderi.

    Aceste note explicative nu sunt obligatorii din punct de vedere juridic. Notele sunt ndrumri practice i neoficiale despre cum trebuie aplicat legislaia Uniunii Europene avnd la baz punctul de vedere al DG TAXUD. Ele nu reprezint punctul de vedere al Comisiei i nu implic obligaii pentru Comisie.

    Notele explicative nu nlocuiesc orientrile formulate de Comitetul TVA care au propriul lor rol n procesul legislativ. Mai mult, Comitetul TVA poate emite, n viitor, orientri n acest domeniu.

    n timp, este de ateptat ca jurisprudena, orientrile formulate de Comitetul TVA i practica s completeze punctele de vedere prezentate n note.

    Statele membre pot i ele s pregteasc propriile ghiduri naionale pentru aplicarea noilor norme TVA privind locul de prestare a serviciilor de telecomunicaii, a serviciilor de radiodifuziune i televiziune i a serviciilor electronice.

    Notele nu sunt cuprinztoare: numai anumite aspecte au fost incluse, pentru care s-a considerat c este de dorit s se ofere informaii.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    4/96

    Ele sunt o lucrare n curs de realizare: aceste note nu reprezint produsul final, ci reflect starea la un anumit moment n timp, n concordan cu informaiile i experiena disponibil.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    5/96

    CUPRINS

    1. ELEMENTE CHEIE ALE MODIFICRILOR TVA N UNIUNEA EUROPEAN, CE INTR N VIGOARE N 2015 ................................................ 11

    1.1. Context general................................................................................................ 11

    1.2. Tranzacii acoperite de modificrile din 2015................................................. 11

    1.3. Tranzacii ce nu sunt acoperite de modificrile din 2015................................ 12

    1.4. Cum ne pregtim pentru modificrile din 2015 .............................................. 12

    1.5. Acte juridice relevante..................................................................................... 13

    1.6. Glosar .............................................................................................................. 14

    2. TELECOMUNICAII, SERVICII DE RADIODIFUZIUNE I DE TELEVIZIUNE I SERVICII ELECTRONICE (ARTICOLELE 6A, 6B, 7 I ANEXA I) ................................................................................................................. 16

    2.1. Dispoziii importante ....................................................................................... 16

    2.2. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 16

    2.3. La ce servesc dispoziiile? ............................................................................... 17

    2.3.1. Serviciile de telecomunicaii ............................................................. 17

    2.3.2. Serviciile de radiodifuziune i televiziune ........................................ 17

    2.3.3. Serviciile electronice ......................................................................... 19

    2.4. Probleme detaliate ce rezult din aceste dispoziii .......................................... 19

    2.4.1. Serviciile de telecomunicaii ............................................................. 19

    2.4.1.1. Serviciile de helpdesk pot fi calificate drept servicii de telecomunicaii?............................................................ 19

    2.4.2. Serviciile de radiodifuziune i televiziune ........................................ 20

    2.4.2.1. Cnd sunt programele distribuite publicului larg?......... 20

    2.4.2.2. Cnd sunt programele pentru audiie i vizionare simultan? ........................................................................ 20

    2.4.2.3. Care este diferena ntre serviciile de radiodifuziune i televiziune i programele la cerere?............................... 20

    2.4.3. Serviciile electronice ......................................................................... 21

    2.4.3.1. Pot serviciile de comparare a preurilor i paginile internet similare s fie considerate servicii electronice?........................................................................ 21

    2.4.3.2. Servicii care nu sunt considerate servicii electronice: anumite servicii cu caracter tangibil, rezervate online ...... 21

    2.4.3.3. Meniunea rezervat online acoper rezervrile fcute de pe orice dispozitiv? ............................................ 21

    2.4.4. Toate cele trei servicii n general....................................................... 22

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    6/96

    2.4.4.1. Ce se ntmpl dac serviciile sunt la pachet cu alte prestri? ............................................................................. 22

    3. SERVICII ELECTRONICE I DE TELEFONIE OFERITE PRIN INTERNET I PRESTATE DE UN INTERMEDIAR (ARTICOLUL 9A) ............ 23

    3.1. Dispoziie relevant ......................................................................................... 23

    3.2. Context ............................................................................................................ 23

    3.3. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 23

    3.4. Ce face dispoziia?........................................................................................... 24

    3.4.1. Ipoteza prezentat .............................................................................. 24

    3.4.2. Respingerea prezumiei ..................................................................... 25

    3.4.3. Aplicarea prezumiei indicatori detaliai ........................................ 28

    3.4.4. Cnd s excludem aplicarea prezumiei prelucrarea plilor.......... 33

    3.4.5. Condiii pentru respingerea prezumiei ............................................. 34

    3.4.6. Cnd prezumia nu poate fi respins ................................................. 35

    3.4.7. Cum procedm cnd cel puin un intermediar din lan respinge prezumia? ......................................................................................... 36

    3.4.8. Cum se aplic prezumia n cazul serviciilor de telefonie furnizate prin internet? ...................................................................... 43

    3.5. Probleme detaliate ce decurg din aceast dispoziie........................................ 43

    3.5.1. Cnd se aplic articolul 9a - graficul ................................................. 43

    3.5.2. De ce aceast prezumie nu este pus la un loc cu celelalte prezumii? .......................................................................................... 44

    3.5.3. De ce aceast prezumie nu acoper serviciile de radiodifuziune i televiziune?............................................................ 44

    3.5.4. Ce sunt reele de telecomunicaii? ..................................................... 45

    3.5.5. Ce este o interfa sau un portal?....................................................... 45

    4. LOCUL N CARE ESTE STABILIT O PERSOAN JURIDIC NEIMPOZABIL (ARTICOLUL 13A)................................................................... 46

    4.1. Dispoziie relevant ......................................................................................... 46

    4.2. Context ............................................................................................................ 46

    4.3. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 46

    4.4. La ce servete dispoziia? ................................................................................ 47

    5. STATUTUL CLIENTULUI CARE NU I COMUNIC NUMRUL DE IDENTIFICARE N SCOPURI DE TVA (ARTICOLUL 18) ................................. 48

    5.1. Dispoziie relevant ......................................................................................... 48

    5.2. Context ............................................................................................................ 48

    5.3. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 48

    5.4. La ce servete dispoziia? ................................................................................ 49

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    7/96

    5.5. Probleme detaliate ce decurg din aceast dispoziie........................................ 50

    5.5.1. Este prestatorul obligat s considere un client fr numr de identificare n scopuri de TVA drept un consumator final? .............. 50

    5.5.2. Cum ar trebui un prestator s considere un client stabilit n afara Uniunii Europene?.................................................................... 50

    5.5.3. Care a fost motivul pentru care s-a folosit poate considera n loc de consider la articolul 18 alineatul (2)? ................................ 50

    5.5.4. Care sunt repercusiunile dac prestatorul decide s nu fac uz de opiunea inclus n al doilea paragraf de la articolul 18 alineatul (2)?...................................................................................... 51

    5.5.5. Ce ar trebui s fac prestatorul dac clientul i comunic ulterior numrul de identificare n scopuri de TVA? ........................ 51

    5.5.6. Cnd ar trebui clientul s i comunice numrul de identificare n scopuri de TVA ............................................................................. 51

    5.5.7. Poate un client care este o persoan impozabil, dar care a fost considerat de prestator drept persoan neimpozabil s i recupereze taxa pe valoarea adugat care i-a fost imputat de acel prestator? .................................................................................... 51

    5.5.8. Ce ar trebui fcut cnd un client comunic un numr de identificare n scopuri de TVA, dar prestatorul are ndoieli cu privire la statutul clientului sau la capacitatea n care acioneaz? ........................................................................................ 52

    5.5.9. Exist o contradicie ntre opiunea prevzut la al doilea paragraf de la articolul 18 alineatul (2) i cerinele existente n unele state membre de a include numrul de identificare n scopuri de TVA n factur, pentru ca prestatorul s aib posibilitatea s nu factureze taxa pe valoarea adugat pentru prestrile transfrontaliere de servicii? ............................................... 52

    6. CLIENT STABILIT SAU CU DOMICILIUL N MAI MULTE RI (ARTICOLUL 24)..................................................................................................... 53

    6.1. Dispoziie relevant ......................................................................................... 53

    6.2. Context ............................................................................................................ 53

    6.3. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 53

    6.4. La ce servete dispoziia? ................................................................................ 53

    6.5. Probleme detaliate ce decurg din aceast dispoziie........................................ 54

    6.5.1. Cum ar trebui s fie aplicate prezumiile de la articolele 24a i 24b atunci cnd clientul este stabilit sau i are domiciliul n mai multe ri? ................................................................................... 54

    6.5.2. Cum ar trebui s se aplice articolul 24f care trateaz elementele de prob, atunci cnd clientul este stabilit sau i are reedina n mai multe ri?............................................................................... 54

    7. PREZUMII PENTRU LOCUL N CARE SE GSETE CLIENTUL (ARTICOLELE 24A I 24B).................................................................................... 55

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    8/96

    7.1. Dispoziii importante ....................................................................................... 55

    7.2. Context ............................................................................................................ 55

    7.3. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 55

    7.4. La ce servesc dispoziiile? ............................................................................... 56

    7.4.1. Prezumiile aplicabile att pentru prestrile B2B, ct i pentru prestrile B2C.................................................................................... 56

    7.4.1.1. Prestri digitale la o locaie fizic a prestatorului ............. 57

    7.4.1.2. Prestri digitale la o locaie fizic a prestatorului la bordul mijloacelor de transport ......................................... 58

    7.4.2. Prezumii aplicabile numai pentru prestrile B2C............................. 59

    7.4.2.1. Prestri digitale printr-o linie telefonic fix..................... 59

    7.4.2.2. Prestri digitale prin reele mobile .................................... 60

    7.4.2.3. Prestri digitale prin intermediul unui decodor ................. 61

    7.4.2.4. Alte prestri digitale .......................................................... 61

    7.5. Probleme detaliate ce rezult din aceste dispoziii .......................................... 62

    7.5.1. Care este interaciunea ntre diferitele prezumii? graficul ............ 62

    7.5.2. Ce nseamn punct de acces la internet fr fir (wi-fi hot spot)? ...... 62

    7.5.3. Sunt serviciile pre-pltite acoperite de prezumia aplicabil prestrilor ntr-o locaie fizic? ......................................................... 63

    7.5.4. Care dintre prezumii are ntietate dac exist un eventual conflict ntre prezumii? .................................................................... 63

    7.5.5. Cum ar trebui s fie considerate prestrile realizate printr-o cartel SIM atunci cnd codul telefonic naional acoper i teritorii excluse de la aplicarea TVA-ului UE? ................................. 64

    7.5.6. Cum poate fi neleas trimiterea la o linie telefonic fix? .......... 64

    8. RSTURNAREA PREZUMIILOR (ARTICOLUL 24D) ..................................... 65

    8.1. Dispoziie relevant ......................................................................................... 65

    8.2. Context ............................................................................................................ 65

    8.3. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 65

    8.4. La ce servete dispoziia? ................................................................................ 65

    8.4.1. Respingerea de ctre prestator........................................................... 65

    8.4.2. Respingerea de ctre o autoritate fiscal ........................................... 66

    8.5. Probleme detaliate ce decurg din aceast dispoziie........................................ 67

    8.5.1. Atunci cnd se aplic o prezumie, prestatorul trebuie s caute i alte elemente de prob?.................................................................. 67

    8.5.2. Prezumiile pot fi respinse ntotdeauna?............................................ 67

    8.5.3. Este posibil s se resping prezumia de la articolul 24a atunci cnd serviciul este prestat unei persoane impozabile? ...................... 68

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    9/96

    8.5.4. Poate fi respins prezumia de la articolul 24a atunci cnd un stat membru aplic regula utilizrii i exploatrii efective prevzut la articolul 59a din Directiva TVA?.................................. 68

    9. ELEMENTE DE PROB PENTRU IDENTIFICAREA LOCULUI N CARE SE GSETE CLIENTUL I RSTURNAREA PREZUMIILOR (ARTICOLUL 24F) .................................................................................................. 70

    9.1. Dispoziii importante ....................................................................................... 70

    9.2. Context ............................................................................................................ 70

    9.3. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 70

    9.4. La ce servete dispoziia? ................................................................................ 70

    9.5. Probleme detaliate ce decurg din dispoziie .................................................... 71

    9.5.1. Ce este acoperit de Alte informaii relevante din punct de vedere comercial? ............................................................................ 71

    9.5.2. Ce ar putea fi considerat sau nu adres de facturare? .................... 72

    9.5.3. Care este relaia dintre articolul 24f (lista elementelor de prob) i articolul 24d alineatul (1) (respingerea unei prezumii specifice de ctre prestator)? ............................................................. 72

    9.5.4. Cte detalii i sunt necesare prestatorului la verificarea elementelor de prob?........................................................................ 73

    9.5.5. Cnd sunt necesare dou elemente de prob care nu sunt contradictorii i cnd sunt necesare trei?........................................... 73

    9.5.6. Dar dac elementele de prob sunt contradictorii?............................ 74

    9.5.7. Dar dac prestatorul nu are dou elemente de prob care nu sunt contradictorii n contextul articolului 24b litera (d)?................. 74

    9.5.8. Care sunt indicatorii utilizrii improprii sau abuzului din partea prestatorului, menionai la articolul 24d alineatul (2)? .................... 75

    9.5.9. n ce msur ar putea prestatorul s se bazeze pe informaii furnizate de un ter (n special un furnizor de servicii de plat)? ...... 75

    9.5.10. Aplicarea normelor de protecie a datelor n ceea ce privete modificrile TVA ce nu vor intra n vigoare n 2015........................ 75

    10. PRESTRI LA HOTELURI I LOCAII SIMILARE (ARTICOLUL 31C) ......... 77

    10.1. Dispoziie relevant ......................................................................................... 77

    10.2. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 77

    10.3. La ce servete dispoziia? ................................................................................ 77

    11. FURNIZAREA DE BILETE DE CTRE UN INTERMEDIAR (ARTICOLUL 33A).................................................................................................. 78

    11.1. Dispoziie relevant ......................................................................................... 78

    11.2. Context 78

    11.3. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 78

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    10/96

    11.4. La ce servete dispoziia? ................................................................................ 78

    11.5. Probleme detaliate ce decurg din aceast dispoziie........................................ 79

    11.5.1. Unde ar trebui s fie impozitate biletele rezervate online? ............... 79

    12. MSURI TRANZITORII (ARTICOLUL 2 DIN REGULAMENTUL 1042/2013)................................................................................................................. 80

    12.1. Dispoziie relevant ......................................................................................... 80

    12.2. Context 80

    12.3. De ce era nevoie de clarificri? ....................................................................... 80

    12.4. La ce servete dispoziia? ................................................................................ 81

    12.5. Probleme detaliate ce decurg din aceast dispoziie........................................ 81

    12.5.1. Aconturi efectuate nainte ca prestarea s aib loc............................ 81

    12.5.2. Ce impact are emiterea unei facturi asupra locului de prestare? ....... 82

    12.5.3. Ce tipuri de documente justificative sunt necesare pentru a arta c s-a produs un fapt generator de taxe sau c o plat a fost efectuat nainte de 1 ianuarie 2015? ......................................... 82

    12.5.4. Lista de exemple................................................................................ 83

    13. DISPOZIII JURIDICE APLICABILE ................................................................... 85

    13.1. Directiva TVA................................................................................................. 85

    13.2. Regulamentul de punere n aplicare privind TVA .......................................... 86

    13.3. Regulamentul de punere n aplicare (UE) nr. 1042/2013................................ 95

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    11/96

    1. ELEMENTE CHEIE ALE MODIFICRILOR TVA N UNIUNEA EUROPEAN, CE INTR N VIGOARE N 2015

    1.1. Context general

    De la 1 ianuarie 2015 prestarea de servicii de telecomunicaii, de servicii de radiodifuziune i televiziune i de servicii electronice va fi impozabil la locul din care este clientul. Pentru a asigura impozitarea corect a acestor servicii, ntreprinderile care fac parte din Uniunea European i cele ce nu sunt membre ale Uniunii Europene vor trebui s determine situaia clientului lor (o persoan impozabil sau neimpozabil) i locul (n ce ar din Uniunea European sau din afara Uniunii Europene) cruia i aparine clientul.

    Aceast modificare apare ca urmare a schimbrilor normelor privind locul de prestare a serviciilor n sistemul TVA al Uniunii Europene adoptat n 2008 ca parte a Pachetului TVA1.

    Motivul implicit al acestor schimbri a fost aducerea aplicrii TVA pentru aceste servicii la un acord comun cu principiile de baz ale TVA n baza crora, n calitate de tax pe consum, veniturile obinute ar trebui s i revin statului membru n care sunt consumate bunurile sau serviciile.

    n cazul ntreprinderilor din afara Uniunii Europene care furnizeaz servicii de telecomunicaii, servicii de radiodifuziune i televiziune sau servicii electronice clienilor din Uniunea European, legislaia actual asigur deja impozitarea n ara din care este clientul.

    Pn la sfritul anului 2014, prestarea de servicii de ctre ntreprinderi consumatorului final (business to consumer - B2C) de ctre ntreprinderile din Uniunea European este impozitat n ara prestatorului. Aceasta nseamn c, n ceea ce privete serviciile prestate pentru consumatorii finali, ntreprinderile stabilite n statele membre ce aplic taxe pe valoare adugat mai mici, au un avantaj competitiv fa de ntreprinderile stabilite n alte state membre. Noile norme de impozitare bazate pe ara unde se afl consumatorul vor oferi, ncepnd din 2015, condiii echitabile de concuren i ar trebui, de asemenea, s garanteze c ncasrile din TVA i revin statului membru n care are loc consumul.

    1.2. Tranzacii acoperite de modificrile din 2015

    Diferitele componente ale Pachetului TVA intr n vigoare n perioada 2010-2015. Principalele modificri au aprut n 2010 i includeau dou norme generale pentru locul de prestare a serviciilor articolele 44 i 45 ale Directivei TVA. Ultima parte a Pachetului TVA, privind serviciile de telecomunicaii, serviciile de radiodifuziune i televiziune i serviciile electronice furnizate consumatorilor finali, va intra n vigoare n 2015.

    n conformitate cu articolul 44, serviciile furnizate de o ntreprindere altei ntreprinderi (business to business - B2B) sunt impozabile n locul unde este stabilit ntreprinderea client. Aceasta acoper i serviciile de telecomunicaii, serviciile de radiodifuziune i televiziune i serviciile electronice, aa c nu vor fi schimbri n 2015 n acest sens.

    1 A se vedea Directiva 2008/8/CE a Consiliului din 12 februarie 2008 de modificare a Directivei

    2006/112/CE n cea ce privete locul de prestare a serviciilor (JO L 44, 20.2.2008, p. 11).

    http://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/PDF/?uri=CELEX:32008L0008&rid=2http://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/PDF/?uri=CELEX:32008L0008&rid=2

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    12/96

    Articolul 45 prevede c serviciile prestate de o ntreprindere ctre un consumator final (B2C) sunt impozitate n ara unde este stabilit prestatorul. Prin urmare, serviciile de telecomunicaii, serviciile de radiodifuziune i televiziune i serviciile electronice oferite de un prestator stabilit n Uniunea European unei persoane neimpozabile care este de asemenea stabilit sau locuiete acolo intr sub incidena normei generale i sunt impozabile n ara unde este stabilit prestatorul. Articolele 58, 59 i 59b (pn la 31 decembrie 2014) prevd c prestarea acestor servicii ctre i din ri tere este impozitat n ara unde este stabilit sau locuiete clientul.

    De la 1 ianuarie 2015, ca urmare a modificrilor fcute articolului 58, prestarea de servicii de telecomunicaii, servicii de radiodifuziune i televiziune i servicii electronice B2C se va impozita, n toate cazurile, n ara clientului, indiferent de unde este stabilit prestatorul.

    Dac serviciile furnizate sunt consumate de fapt n afara Uniunii Europene, statele membre ar putea decide s se foloseasc de regula utilizrii i exploatrii efective prevzut la litera (a) de la articolul 59a i s se abin de la impozitarea furnizrii. Statele membre pot aplica regula utilizrii i exploatrii efective, prevzut la litera (b) de la articolul 59a, doar pentru a impozita serviciile consumate efectiv pe teritoriul lor, dac acele servicii sunt furnizate clienilor ce aparin unei tere ri. Aceast regul nu se aplic serviciilor furnizate clienilor care aparin unei ri din cadrul Uniunii Europene.

    1.3. Tranzacii ce nu sunt acoperite de modificrile din 2015

    Noiunea de comer electronic, atunci cnd este folosit n mod obinuit, acoper diferite tipuri de activiti economice, inclusiv furnizarea de bunuri sau servicii prin intermediul sistemelor electronice cum ar fi internetul. Nu toate aceste activiti sunt acoperite de modificrile TVA ce vor intra n vigoare de la 1 ianuarie 2015. n special, urmtoarele activiti nu sunt acoperite de aceste modificri: 1) furnizarea de bunuri (inclusiv vnzarea la distan), unde sistemele electronice sunt folosite numai pentru a face comanda, i 2) prestarea de servicii altele dect serviciile de telecomunicaii, serviciile de radiodifuziune i televiziune i serviciile electronice. Aceste tipuri de tranzacii nu sunt incluse n aranjamentele pentru minighieul unic (mini One Stop Shop - MOSS).

    Aria de acoperire a modificrilor n materie de TVA din 2015 este limitat i, aa cum s-a explicat mai sus, acoper numai serviciile de telecomunicaii, serviciile de radiodifuziune i televiziune i serviciile electronice. Acele schimbri sunt relevante numai n msura n care clientul este un consumator final.

    1.4. Cum ne pregtim pentru modificrile din 2015

    La puin timp dup adoptarea Pachetului TVA, Comisia a luat mai multe msuri pentru a ajunge la un acord n ceea ce privete o abordare mai armonizat la nivelul Uniunii Europene referitor la schimbrile ce vor urma. n ceea ce privete serviciile de telecomunicaii, serviciile de radiodifuziune i televiziune i serviciile electronice, Comisia s-a concentrat asupra pregtirii cadrului juridic necesar n scopul asigurrii unei tranziii uoare la noile norme de impozitare. Aceast activitate s-a concentrat att pe MOSS, mijloacele prin care un prestator poate opta s plteasc taxa pe valoarea adugat datorat n statele membre unde nu este stabilit, ct i pe aplicarea normelor privind locul de prestare.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    13/96

    n cea ce privete MOSS, un ghid practic a fost deja pregtit de serviciile Comisiei2 i a fost publicat n limbile Comunitii, precum i n japonez, chinez i rus. n plus, recomandrile privind coordonarea auditrii MOSS sunt n lucru, cu intenia ca acele recomandri care sunt relevante pentru ntreprinderi s fie publicate pe pagina de internet a TAXUD.

    n ceea ce privete normele privind locul de prestare, ultimul element juridic din acest pachet de msuri, necesar pentru a facilita implementarea modificrilor din 2015, este Regulamentul de punere n aplicare (UE) nr. 1042/2013 al Consiliului din 7 octombrie 2013 de modificare a Regulamentului de punere n aplicare (UE) nr. 282/2011 (Regulamentul de punere n aplicare privind TVA)3.

    Msurile care sunt incluse n Regulamentul de punere n aplicare privind TVA au ca scop doar clarificarea modului n care ar trebui nelese i aplicate n practic normele privind locul de prestare n ceea ce privete serviciile de telecomunicaii, serviciile de radiodifuziune i televiziune i serviciile electronice, aa cum sunt prevzute n Directiva TVA.

    Toate celelalte norme generale ale Directivei TVA (de exemplu, cele privind aplicarea teritorial sau cele privind faptul generator i exigibilitatea TVA) vor continua s fie aplicate, la fel ca pentru oricare alt prestare de servicii sau livrare de bunuri, dar, atunci cnd se va hotr care este tratamentul TVA corect pentru aceste trei servicii, va trebui s se in cont de impactul pe care l pot avea regulile specifice referitoare la locul de prestare i MOSS.

    n timpul discuiilor ce au condus la adoptarea Regulamentului 1042/2013, a fost larg recunoscut faptul c ntreprinderilor i statelor membre le-ar fi de folos note explicative mai detaliate.

    Scopul acestor note explicative este de a prezenta informaii mai detaliate referitoare la aplicarea practic a dispoziiilor care sunt incluse n Regulamentul de punere n aplicare privind TVA avnd n vedere modificrile n ceea ce privete locul de prestare a serviciilor de telecomunicaii, a serviciilor de radiodifuziune i televiziune i a serviciilor electronice care va intra n vigoare la 1 ianuarie 2015.

    1.5. Acte juridice relevante

    Actele juridice la care se face referire n aceste note explicative includ:

    Directiva 2006/112/CE a Consiliului privind sistemul comun al taxei pe valoare adugat modificat prin Directiva 2008/8/CE (denumit n continuare Directiva TVA)

    Regulamentul de punere n aplicare (UE) nr. 282/2011 al Consiliului din 15 martie 2011 de stabilire a msurilor de punere n aplicare a Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoare adugat modificat prin Regulamentul (UE) nr. 1042/2013 din 7 octombrie 2013 (denumit n continuare Regulamentul de punere n aplicare privind TVA)

    2 Servicii de telecomunicaii, servicii de radiodifuziune i televiziune i servicii electronice - Comisia

    European 3 Dispoziiile referitoare la serviciile ce au legtur cu bunurile imobile se aplic numai de la 1 ianuarie

    2017.

    http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/how_vat_works/telecom/index_en.htmhttp://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/how_vat_works/telecom/index_en.htm

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    14/96

    Regulamentul de punere n aplicare (UE) nr. 1042/2013 al Consiliului din 7 octombrie 2013 de modificare a Regulamentului de punere n aplicare (UE) nr. 282/2011 n ceea ce privete locul prestrii serviciilor (denumit n continuare Regulamentul 1042/2013)

    Toate dispoziiile relevante sunt citate la sfritul notelor explicative, n formularea aplicabil de la 1 ianuarie 2015. Putei gsi link-urile ctre aceste dispoziii la nceputul fiecrui capitol.

    De fiecare dat cnd se face trimitere la un articol din Regulamentul de punere n aplicare privind TVA, trimiterea la respectivul act juridic este omis i numai articolul este menionat. n toate celelalte situaii, se specific actul juridic la care se face referire.

    1.6. Glosar

    Sistemul TVA ar trebui neles ca sistemul TVA al Uniunii Europene.

    Cnd, n notele explicative, se face referire la locul de apartenen al clientului, acesta se va nelege ca fiind locul (ara) unde clientul este stabilit, i are domiciliul stabil sau reedina obinuit. La acesta se face uneori referire ca fiind locul stabilirii clientului.

    n sensul acestor note explicative serviciile digitale acoper serviciile de telecomunicaii, serviciile de radiodifuziune i televiziune i serviciile electronice.

    Serviciile de radiodifuziune i televiziune cuprind servicii constnd n furnizarea de coninut audio i audiovizual, cum ar fi programele de radio sau de televiziune furnizate publicului larg prin reele de comunicaii de ctre un furnizor de servicii media i sub responsabilitatea editorial a acestuia, pentru audiie sau vizionare simultan pe baza unei grile de programe (a se vedea mai mult la punctul 2.3.2).

    Serviciile furnizate electronic (numite n continuare serviciile electronice) includ serviciile care sunt transmise prin Internet sau printr-o reea electronic i a cror natur face ca transmiterea lor s fie, n esen, automat i implic intervenia minim a omului i sunt imposibil de asigurat n absena tehnologiei informaiei (a se vedea mai mult la punctul 2.3.3).

    Serviciile de telecomunicaii nseamn serviciile care au legtur cu transmisia, emiterea sau recepia semnalelor, cuvintelor, imaginilor i sunetelor sau informaiilor de orice natur prin cablu, radio, mijloace optice sau alte sisteme electromagnetice, inclusiv transferul asociat sau cedarea dreptului de folosin a capacitii pentru astfel de transmisii, emiteri sau recepionri, inclusiv furnizarea accesului la reelele mondiale de informaii (a se vedea mai mult la punctul 2.3.1).

    Serviciile OTT (over the top) servicii care pot fi oferite numai cu ajutorul unei conexiuni care este stabilit printr-o reea de comunicaii (de exemplu, este necesar un serviciu de telecomunicaii de baz) i prin urmare nu este necesar prezena fizic a persoanei care recepioneaz la locul unde este furnizat serviciul.

    Reele de telecomunicaii sunt reele ce pot fi folosite pentru transfer de voce i date. Ele includ, dar nu se limiteaz n mod necesar la reele de cablu, reele de telecomunicaii i reele ISP (furnizor de servicii de internet). Ele ar trebui s acopere orice facilitate care permite accesul la serviciile de telecomunicaii, la serviciile de radiodifuziune i televiziune sau la serviciile electronice.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    15/96

    n scopuri TVA, termenii reele de telecomunicaii i reele de comunicaii sunt interschimbabili. Reele mobile [la care se face trimitere la articolul 24b litera (b)] este un subgroup de reele de telecomunicaii complet integrat.

    Linia terestr fix ar trebui s acopere elemente de conectare la o reea care permite transmisia i descrcarea (de exemplu, band larg, Ethernet) i care necesit instalarea de hardware pentru transmiterea/recepionarea unui semnal cu un grad de permanen (nu este proiectat pentru a fi mutat cu uurin sau frecvent). Aceasta ar putea acoperi, prin urmare, orice tip de cablu utilizat pentru transmiterea datelor la sau de la sediu (de exemplu srm de cupru, cablu din fibr optic, cablu pentru conexiuni n band larg) i, de asemenea, un satelit atunci cnd este necesar instalarea unei antene parabolice la sediu.

    Portalul este orice tip de magazin electronic, pagin de internet sau mediu similar care ofer servicii electronice direct consumatorului, fr a-l trimite la pagina internet, portalul etc. altui furnizor pentru a ncheia tranzacia. Exemple comune de portal includ magazinele de aplicaii, pieele electronice i paginile de internet ce ofer spre vnzare servicii electronice.

    Interfaa include un portal, dar este un concept mai larg. n domeniul informaticii ar trebui neleas ca fiind un dispozitiv sau un program care permite comunicarea ntre dou sisteme independente sau care permite sistemului sau utilizatorului final s comunice.

    Punctul de acces wi-fi ar trebui neles ca referire la o locaie specific i nu la un teritoriu geografic ntins acoperit de wi-fi.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    16/96

    2. TELECOMUNICAII, SERVICII DE RADIODIFUZIUNE I DE TELEVIZIUNE I SERVICII ELECTRONICE (ARTICOLELE 6A, 6B, 7 I ANEXA I)

    2.1. Dispoziii importante

    Dispoziiile importante pot fi gsite n Regulamentul de punere n aplicare privind TVA:

    Serviciile de telecomunicaii:

    Articolul 6a

    Serviciile de radiodifuziune i televiziune:

    Articolul 6b

    Serviciile electronice:

    Articolul 7

    Anexa I

    De fiecare dat cnd se face referire la un articol din Regulamentul de punere n aplicare privind TVA, referina la un anumit act legal este omis i numai articolul este menionat.

    2.2. De ce era nevoie de clarificri?

    Majoritatea serviciilor B2C sunt impozabile la locul prestatorului. Dac prestatorul ofer servicii de telecomunicaii, servicii de radiodifuziune i televiziune sau servicii electronice, de la 1 ianuarie 2015 locul de taxare este, n orice situaie, n ara unde este stabilit sau locuiete clientul.

    Pentru a delimita acele servicii de alte servicii a fost necesar s se clarifice conceptele de servicii de telecomunicaii, servicii de radiodifuziune i televiziune i servicii electronice. Fr asemenea ndrumri, poate fi dificil pentru o ntreprindere s tie cu exactitate dac va trebui s aplice TVA n ara clientului su.

    Legislaia actual a Uniunii Europene privind taxa pe valoarea adugat ofer deja elemente de clarificare, dar numai pentru serviciile de telecomunicaii i serviciile electronice. Nu s-a prevzut nimic despre serviciile de radiodifuziune i televiziune.

    Pentru a oferi o imagine ct mai complet posibil a serviciilor la care se face referire, n Regulamentul de punere n aplicare privind TVA sunt incluse noi dispoziii. Prin includerea lor, toate cele trei tipuri de servicii sunt acum definite i, n fiecare caz, sunt elaborate liste neexhaustive cu exemple concrete de servicii acoperite i de servicii ce nu sunt acoperite.

    Aceasta ar trebui s ofere siguran i coeren att ntreprinderilor, ct i statelor membre. Fr siguran i coeren exist riscul s apar diferene cu privire la domeniul de aplicare a articolului 58 din Directiva TVA. Dac unul i acelai serviciu este considerat ca fiind acoperit de un stat membru i nu este acoperit de altul, aceasta ar putea avea ca rezultat

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    17/96

    dubla impozitare sau neimpozitarea. Pentru a evita acest lucru, a fost necesar s se prevad definiii ale celor trei tipuri de servicii n cauz.

    n ceea ce privete serviciile de radiodifuziune i televiziune i serviciile electronice, acestea nu sunt definiii complet dezvoltate, deoarece este indicat doar ce includ aceste concepte. Aceasta ofer flexibilitatea necesar pentru a lua n considerare dezvoltarea tehnologic sau orice orientare convenit de Comitetul TVA sau decizie luat de Curtea de Justiie a Uniunii Europene.

    Au fost elaborate liste cu exemple pentru serviciile de telecomunicaii, serviciile de radiodifuziune i televiziune i serviciile electronice. Pentru a oferi securitate juridic, s-a preferat calificarea n termeni pozitivi a serviciilor enumerate n liste. Aceste liste, dup cum este subliniat n Considerentul 3 din Regulamentul 1042/2013, nu sunt nici exhaustive, nici definitive. Acest lucru este clar confirmat de formularea utilizat includ, n special, urmtoarele:.

    Orice serviciu care corespunde uneia dintre definiiile date va fi acoperit de articolul 58 din Directiva TVA i va deveni impozabil la locul clientului, indiferent dac serviciul se afl printre exemplele date. Abordarea de a folosi liste deschise a fost necesar deoarece nu toate serviciile existente puteau fi identificate i, de asemenea, pentru a se putea lua n considerare noile tipuri de servicii care pot s apar.

    2.3. La ce servesc dispoziiile?

    2.3.1. Serviciile de telecomunicaii

    Conceptul de servicii de telecomunicaii este deja definit de articolul 24 alineatul (2) din Directiva TVA. Aceast definiie rmne neschimbat.

    Pentru a ilustra care servicii sunt acoperite de aceast definiie, a fost elaborat o list de exemple. Lista, care nu este exhaustiv, a fost derivat, n principal, din exemplele discutate i convenite de Comitetul TVA. Acele exemple sunt acum incluse n articolul 6a alineatul (1).

    Sunt date i exemplu de servicii care nu se calific drept servicii de telecomunicaii. Acea list de exemple poate fi gsit la articolul 6a alineatul (2). Ea nu este nici exhaustiv, nici definitiv.

    2.3.2. Serviciile de radiodifuziune i televiziune

    nainte de adoptarea Regulamentului 1042/2013, legislaia Uniunii Europene privind taxa pe valoarea adugat nu oferea nici o definiie a serviciilor de radiodifuziune i televiziune. O asemenea definiie a fost acum inclus la articolul 6b i sunt date exemple de servicii care se calific drept servicii de radiodifuziune i televiziune i de servicii care nu se calific n aceast categorie.

    Definiia serviciilor de radiodifuziune i televiziune este, n mare msur, derivat din Directiva serviciilor mass-media audiovizuale4, dup cum este indicat n Considerentul 2 din Regulamentul 1042/2013, dar nu se intenioneaz repetarea definiiei stabilite n 4 Directiva 2010/13/EU a Parlamentului European i Consiliului din 10 martie 2010 privind coordonarea

    anumitor dispoziii stabilite prin acte cu putere de lege sau acte administrative n cadrul statelor membre cu privire la furnizarea de servicii mass-media audiovizuale (Directiva serviciilor mass-media audiovizuale) (JO L 95, 15.4.2010, p. 1).

    http://eur-lex.europa.eu/legal-content/RO/TXT/PDF/?uri=CELEX:02010L0013-20100505&rid=1http://eur-lex.europa.eu/legal-content/RO/TXT/PDF/?uri=CELEX:02010L0013-20100505&rid=1http://eur-lex.europa.eu/legal-content/RO/TXT/PDF/?uri=CELEX:02010L0013-20100505&rid=1http://eur-lex.europa.eu/legal-content/RO/TXT/PDF/?uri=CELEX:02010L0013-20100505&rid=1

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    18/96

    scopuri de reglementare. Prin urmare, schimbrile n acest domeniu nu vor avea impact asupra definiiei din Regulamentul de punere n aplicare privind TVA.

    Un principiu de baz al legislaiei Uniunii Europene este c noiunile trebuie aplicate uniform n ntreaga legislaie. Aceasta nseamn c, n legislaia Uniunii Europene privind taxa pe valoarea adugat, un concept cum este serviciile de radiodifuziune i televiziune este relevant nu numai pentru determinarea locului de prestare, dar i pentru a cunoate rata ce poate fi aplicat acestei prestri.

    Definiia convenit de ctre Consiliu este relativ restrictiv i acoper numai serviciile constnd n furnizarea de coninut audio i audiovizual de ctre un furnizor de servicii media i sub responsabilitatea editorial a acestuia (unde acesta are controlul efectiv att asupra seleciei programelor, ct i asupra organizrii lor). Responsabilitatea editorial nu implic neaprat o obligaie legal n temeiul legislaiei naionale, n ceea ce privete coninutul sau serviciile furnizate publicului larg.

    n practic aceasta nseamn c un organism de radiodifuziune care, de exemplu, ofer canale de sport premium i are responsabilitatea editorial asupra acestora este privit ca furnizor de servicii de radiodifuziune i televiziune. Asemenea servicii pot face obiectul unei rate sczute n anumite state membre. n orice caz, dac dreptul de a accesa aceleai canale este oferit de un prestator care cumpr dreptul de acces integral i apoi transmite semnalul mai departe, dar nu are responsabilitate editorial asupra coninutului furnizat, atunci acest prestator va fi privit ca oferind servicii electronice i se va aplica rata standard din statul membru n care are loc prestarea.

    Definiia acoper distribuia de programe de radio i televiziune prin intermediul reelelor electronice cum ar fi internetul, dar numai dac sunt difuzate pentru audiie sau vizionare simultan. n cazul n care coninutul audio sau audiovizual nu este transmis n mod sincron (n acelai timp) receptorilor (publicului larg), acesta se ncadreaz, n mod normal, n definiia serviciilor electronice.

    n acelai timp, pare corect s se includ n conceptul de audiie sau vizionare simultan, n sensul definiiei radiodifuzrii i televiziunii, audiia sau vizionarea cvasi-simultan. ntr-adevr, aceste servicii sunt, n mod normal, disponibile pentru client fr ca acesta s trebuiasc s plteasc o taxa suplimentar pentru ele.

    Audiia sau vizionarea cvasi-simultan ar acoperi urmtoarele:

    (1) Situaii n care apare un decalaj ntre transmisia i recepia emisiunii din motive tehnice inerente procesului de transmisie sau din cauza conexiunii;

    (2) Situaii n care clientul are posibilitatea s nregistreze pentru audiie sau vizionare ulterioar, s ntrerup, s ruleze nainte sau napoi semnalul/programul;

    (3) Situaii n care clientul are posibilitatea s programeze din timp nregistrarea unui anumit coninut audio sau audiovizual, la ora cnd acesta este difuzat pentru audiie sau vizionare simultan. Programul nregistrat poate fi ascultat sau vizionat dup aceea de ctre client.

    n orice caz audiia sau vizionarea cvasi-simultan ar trebui s acopere numai situaii n care clientul poate influena, n anumite limite, cnd poate asculta sau viziona un program fr s aib impact asupra transmisiei semnalului n sine.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    19/96

    Audiia sau vizionarea cvasi-simultan nu ar trebui s acopere cazurile n care clientul poate cere individual programul pe care dorete s l vizioneze, dintr-o list i pltete o tax specific pentru acest serviciu suplimentar.

    2.3.3. Serviciile electronice

    Conceptul de servicii electronice este definit la articolul 7 care include i exemple de servicii care se calific drept servicii electronice i servicii care nu intr n aceast categorie. n plus, unele orientri sunt date de lista orientativ de servicii care trebuie considerate drept servicii electronice care sunt incluse n anexa II la Directiva TVA5, care este dezvoltat n continuare n anexa I.

    Modificrile introduse la articolul 7 i anexa I sunt fcute pentru a le alinia cu definiiile i listele furnizate n legtur cu serviciile de telecomunicaii i de radiodifuziune i televiziune. Cu alte cuvinte, scopul modificrilor introduse este de a se asigura c nu sunt suprapuneri sau repetiii n listele prevzute la articolele 6a, 6b i 7. Mai mult, aceste modificri se asigurau c, acolo unde este posibil, se folosesc liste pozitive (de exemplu, indicnd ce este un serviciu de telecomunicaii, de radiodifuziune i televiziune sau electronic) n loc de liste negative.

    Acesta este motivul pentru care serviciile de videofonie, accesul la internet i World Wide Web i serviciile telefonice furnizate prin internet au fost terse de pe lista negativ a serviciilor electronice i incluse n schimb n lista pozitiv a serviciilor de telecomunicaii.

    Aceasta explic i modificrile aduse punctului (4) din anexa I (inclusiv serviciile la cerere i serviciile care nu se calific drept servicii de radiodifuziune i televiziune) care specific n mod mai detaliat ce este acoperit de serviciile electronice enumerate la punctul (4) din anexa II la Directiva TVA (furnizarea de muzic, filme i jocuri, inclusiv jocuri de noroc i de emisiuni i evenimente politice, culturale, artistice, sportive, tiinifice i de divertisment).

    2.4. Probleme detaliate ce rezult din aceste dispoziii

    2.4.1. Serviciile de telecomunicaii

    2.4.1.1. Serviciile de helpdesk pot fi calificate drept servicii de telecomunicaii?

    Serviciile de helpdesk sunt enumerate printre exemplele de servicii care nu se calific drept servicii electronice. Ele nu sunt incluse printre exemplele date de servicii care se calific drept servicii de telecomunicaii i nici nu sunt enumerate printre serviciile care nu se clasific n aceast categorie.

    Caracteristica principal a serviciilor de helpdesk este s ofere asisten. Asemenea servicii nu pot, n general, s fie considerate drept servicii care au legtur cu transmisia, emiterea sau recepia semnalelor, a cuvintelor, a imaginilor sau a sunetelor i prin urmare, nu s-ar ncadra n definiia serviciilor de telecomunicaii cnd sunt furnizate ca servicii de sine stttoare.

    Acest lucru se poate ns schimba atunci cnd sprijinul acordat utilizatorilor const doar n asisten n cazul unor probleme cu reeaua de telecomunicaii, radio sau reeaua de

    5 Anexa II la Directiva TVA a fost inclus prima dat cu modificarea fcut de Directiva 2002/38/CE a

    Consiliului, nu a fost modificat de Directiva 2008/8 i rmne neschimbat n 2015.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    20/96

    televiziune sau reele electronice similare pentru care utilizatorul este taxat separat. Serviciul de helpdesk nu constituie, n acest caz, un scop n sine ci mai degrab un mijloc de a se bucura mai bine de serviciul principal furnizat.

    Dac este oferit de furnizorul de reea, serviciul se poate califica drept serviciu auxiliar care este tratat din punct de vedere al taxelor la fel ca serviciul principal, ceea ce implic faptul c serviciul de helpdesk va fi tratat ca serviciu de telecomunicaii n aceste circumstane.

    n cazul n care clientul primete mai multe servicii, i anume, mai nti acces la reea de la un furnizor de reea, iar apoi servicii de helpdesk de la un alt prestator, prestarea serviciilor de helpdesk nu poate fi privit ca serviciu auxiliar oferirii acelui acces (dect dac acele servicii pot fi considerate economic inseparabile)6.

    2.4.2. Serviciile de radiodifuziune i televiziune

    2.4.2.1. Cnd sunt programele distribuite publicului larg?

    Transmisia sau retransmisia programelor de radio i televiziune se calific drept servicii de radiodifuziune i televiziune numai dac programele sunt oferite publicului larg. Dac nu este intit o audien mai larg, transmisia sau retransmisia programelor nu poate fi privit ca servicii de radiodifuziune i televiziune.

    Aceast condiie nu nseamn c programele trebuie furnizate tuturor. Transmisia sau retransmisia poate fi limitat la publicul larg dintr-o ar sau chiar la o anumit regiune din acea ar. n situaii n care accesul la programe este restricionat clienilor care pltesc serviciile, transmisia sau retransmisia este considerat tot ca fiind furnizat publicului larg.

    2.4.2.2. Cnd sunt programele pentru audiie i vizionare simultan?

    Serviciile de radiodifuziune i televiziune includ numai transmisia sau retransmisia (repetarea) programelor pentru audiie sau vizionare simultan de ctre publicul larg cruia i sunt furnizate.

    Programele sunt acoperite indiferent de mijlocul folosit pentru transmisia sau retransmisia lor. Este lipsit de relevan dac ele sunt transmise sau retransmise prin reele tradiionale de radio sau de televiziune sau prin internet sau reele electronice similare.

    Audiia sau vizionarea simultan acoper de asemenea audiia sau vizionarea cvasi-simultan (a se vedea de asemenea punctul 2.3.2).

    2.4.2.3. Care este diferena ntre serviciile de radiodifuziune i televiziune i programele la cerere?

    Noiunea de servicii de radiodifuziune i televiziune, aa cum este definit la articolul 6b alineatul (1), acoper cteva elemente, inclusiv cerina ca serviciile s fie difuzate pentru audiia sau vizionarea simultan pentru a fi privite astfel.

    n cazul programelor furnizate la cerere, un client individual primete, n schimbul plii, accesul la programe specifice la ora la care dorete: ntr-o asemenea situaie, audiia sau vizionarea simultan a programului nu are loc. Prin urmare programele furnizate la cerere

    6 A se vedea, n particular, decizia CJEU n cauza C-366/12 Klinikum Dortmund.

    http://curia.europa.eu/juris/liste.jsf?pro=&nat=or&oqp=&dates=&lg=&language=en&jur=C,T,F&cit=none%252CC%252CCJ%252CR%252C2008E%252C%252C%252C%252C%252C%252C%252C%252C%252C%252Ctrue%252Cfalse%252Cfalse&num=C-366%252F12&td=ALL&pcs=Oor&avg=&page=1&mat=or&jge=&for=&cid=159745

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    21/96

    nu pot fi privite ca servicii de radiodifuziune i televiziune, dar trebuie s fie calificate drept servicii electronice.

    Trebuie s se fac o distincie ntre aceste programe furnizate la cerere i cele pay per view. n ultimul caz, programul este, n mod normal, transmis sau retransmis de ctre prestator, iar clientul decide dac vrea sau nu s l vad, pltind sau nu taxa. Prin urmare, dac n sistemul pay per view exist audiie sau vizionare simultan atunci acesta se va califica drept serviciu de radiodifuziune i televiziune.

    2.4.3. Serviciile electronice

    2.4.3.1. Pot serviciile de comparare a preurilor i paginile internet similare s fie considerate servicii electronice?

    Natura serviciilor ce constau n compararea preurilor (i a serviciilor oferite de pagini de internet similare) ar trebui analizat n funcie de definiia de la articolul 7 alineatul (1). Ele sunt furnizate pe internet i, n mod normal, furnizarea lor este automat, fr intervenia omului. Prin urmare, de regul, aceste servicii ar trebui calificate drept servicii electronice.

    Bineneles, pentru a tii dac serviciile de comparare a preurilor furnizate de asemenea site-uri consumatorilor finali vor fi efectiv impozabile ca atare, trebuie stabilit dac ele sunt furnizate contra cost sau nu. n cazul n care sunt furnizate gratuit consumatorului, prestarea lor nu intr n domeniul de aplicare al taxei pe valoarea adugat.

    2.4.3.2. Servicii care nu sunt considerate servicii electronice: anumite servicii cu caracter tangibil, rezervate online

    Noiunea de servicii furnizate electronic nu acoper, conform articolului 7 alineatul (3) literele (t) i (u), admiterea la anumite evenimente i alte servicii de natur tangibil rezervate online. Acestea includ evenimente culturale, artistice, sportive, tiinifice, educaionale, de divertisment sau evenimente similare, precum i cazare, nchirieri de maini, servicii de restaurant, transport pasageri i servicii similare.

    Litera (t) de la articolul 7 alineatul (3) se refer la evenimente similare celor culturale, artistice, sportive, tiinifice, educaionale i de divertisment. Referirea la evenimente similare reflect care este domeniul de aplicare al articolelor 53 i 54 din Directiva TVA i ar trebui citit n acel context. Va acoperi cu siguran evenimentele prezentate n articolul 32 alineatul (2) care sunt spectacole, piese de teatru, spectacole de circ, trguri, parcuri de distracie, concerte, expoziii i alte evenimente culturale similare [litera (a)], evenimente sportive cum ar fi meciuri sau competiii sportive [litera (b)] i evenimente educaionale i tiinifice cum ar fi conferinele i seminariile [litera (c)].

    Litera (u) de la articolul 7 alineatul (3) include servicii similare cazrii, nchirierii de maini, serviciilor de restaurant i transportului de pasageri. Pentru a fi vzute ca similare, acestea ar trebui s fie servicii executate n principal i n mod obinuit ca parte din activitile efectuate de oricare din sectoarele n discuie. Prin urmare, ar include cu siguran, de exemplu, un serviciu constnd n nchirierea de brci.

    2.4.3.3. Meniunea rezervat online acoper rezervrile fcute de pe orice dispozitiv?

    Rezervarea online poate fi fcut de o persoan care folosete un dispozitiv ce permite rezervarea prin internet sau prin orice alt reea electronic. Aceasta include dispozitive

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    22/96

    cum ar fi computerele, telefoanele inteligente, tabletele, ceasurile inteligente i ochelarii inteligeni.

    2.4.4. Toate cele trei servicii n general

    2.4.4.1. Ce se ntmpl dac serviciile sunt la pachet cu alte prestri?

    Fiecare dintre servicii (telecomunicaii, radiodifuziune i televiziune sau electronice) poate fi la pachet cu alte bunuri sau servicii.

    Punerea la pachet a serviciilor n sine, cum ar fi Triple Play (unde internetul, televiziunea i telefonia sunt furnizate ntr-un pachet, de exemplu printr-o singur conexiune de band larg sau prin satelit) nu ridic probleme speciale cu privire la locul de prestare.

    Cnd un pachet include bunuri sau alte servicii care nu sunt acoperite de modificrile din 2015, este necesar s se determine dac pachetul este o singur prestare i, dac da, cum este calificat aceast prestare.

    O prestare poate consta din unul sau mai multe elemente. Dac sunt mai multe elemente, o tranzacie format dintr-o singur prestare din punct de vedere economic, nu ar trebui separate artificial. Caracteristicile eseniale ale prestrii trebuie constatate pentru a determina dac clientul, un consumator tipic, primete mai multe prestri principale distincte sau o singur prestare.

    Decizia va depinde foarte mult de fapte i, prin urmare, se va lua n funcie de fiecare caz n parte, avnd n vedere jurisprudena relevant a Curii de Justiie a Uniunii Europene7.

    7 A se vedea, de exemplu, hotrrea CJEU n cauza C-349/96 Card Protection Plan Ltd.

    http://curia.europa.eu/juris/liste.jsf?pro=&nat=or&oqp=&dates=&lg=&language=en&jur=C,T,F&cit=none%252CC%252CCJ%252CR%252C2008E%252C%252C%252C%252C%252C%252C%252C%252C%252C%252Ctrue%252Cfalse%252Cfalse&num=C-349%252F96&td=ALL&pcs=Oor&avg=&page=1&mat=or&jge=&for=&cid=159745

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    23/96

    3. SERVICII ELECTRONICE I DE TELEFONIE OFERITE PRIN INTERNET I PRESTATE DE UN INTERMEDIAR (ARTICOLUL 9A)

    3.1. Dispoziie relevant

    Dispoziia relevant poate fi gsit n Regulamentul de punere n aplicare privind TVA:

    Articolul 9 a

    De fiecare dat cnd se face trimitere la un articol din Regulamentul de punere n aplicare privind TVA, trimiterea la respectivul act juridic este omis i numai articolul este menionat.

    3.2. Context

    n cazul n care serviciile de telecomunicaii i serviciile electronice sunt furnizate unui consumator final (B2C), prestatorul serviciilor este cel ce va plti taxa pe valoarea adugat autoritilor fiscale. Este, prin urmare, esenial s se identifice cu siguran cine este prestatorul serviciilor furnizate, n special cnd acestea nu sunt prestate direct clientului final, ci prin intermediari.

    3.3. De ce era nevoie de clarificri?

    O ntreag gam de servicii digitale furnizate printr-o reea de telecomunicaii, printr-o interfa sau un portal poate fi oferit consumatorului final de ctre un intermediar. La fel ca i accesarea i descrcarea de muzic sau jocuri pe telefoanele mobile, serviciile pot include, de exemplu, servicii de informaii, prognoza meteorologic, competiii, votare i tot felul de aplicaii. Uneori aceste servicii sunt disponibile prin folosirea unor servicii cu tarif special, de exemplu prin serviciul de mesaje scurte (SMS), o facilitate de transmitere a textelor de pe telefonul mobil pentru care sunt aplicate preuri mai mari dect normal. Suprataxarea folosete ca plat pentru serviciul digital. n alte cazuri, un client va avea un cont la un magazin de aplicaii, platform sau alt loc similar i va plti pentru servicii printr-un card de credit sau alt metod de plat.

    Numrul de pri implicate n distribuirea acestor servicii poate varia. n unele cazuri, serviciul poate fi furnizat consumatorului final direct de proprietarul coninutului electronic. Acesta este, de exemplu, cazul n care un individ cumpr o melodie direct de la un artist independent, prin pagina sa de internet. Alte situaii ns implic tranzacii ntre intermediari multipli. De exemplu, n cazul unui ton de apel, proprietarul coninutului poate ncheia un acord pentru acordarea licenei cu un agregator de tonuri de apel care ncheie contracte cu furnizori de telecomunicaii mobile care vnd tonurile de apel clienilor lor. Aranjamente similare exist atunci cnd creatorii de aplicaii fac contracte cu magazine de aplicaii sau platforme i cnd clienii cumpr descrcarea acelor aplicaii pltind magazinului sau platformei prin care a fost cumprat aplicaia.

    Lanurile de aprovizionare sunt deseori lungi i se pot ntinde peste granie. n acest caz, poate fi dificil de tiut cnd serviciile sunt n cele din urm furnizate unui consumator final i cine este responsabil pentru taxa pe valoarea adugat pentru acea furnizare. Pentru a oferi securitate juridic tuturor prilor implicate i pentru a asigura colectarea taxei, a fost necesar s se defineasc cine din lanul de distribuie trebuie vzut ca prestator al serviciului ctre consumatorul final.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    24/96

    Graficul de mai jos ilustreaz unele situaii tipice n care articolul 9a poate ajuta s se clarifice cine este prestatorul serviciului ctre consumatorul final.

    Sgeile arat cum este livrat coninutul ctre consumatorul final. Graficul nu include aspectele de prelucrare

    3.4. Ce face dispoziia?

    3.4.1. Ipoteza prezentat

    Articolul 9a alineatul (1) primul paragraf introduce prezumia juris tantum c o persoan impozabil care particip la prestarea de servicii electronice sau de telefonie prin internet acioneaz n nume propriu, dar pe seama furnizorului serviciilor respective. Aceast dispoziie reflect situaia legal expus n articolul 28 din Directiva TVA cnd sunt ndeplinite urmtoarele trei cerine: (i) participarea unei persoane impozabile la prestarea unui serviciu, (ii) acionarea n nume propriu, (iii) dar n contul unei alte persoane.

    Aceast prezumie nseamn c pentru fiecare tranzacie din lanul de distribuie dintre un furnizor de servicii electronice i consumatorul final, se consider c fiecare intermediar (de exemplu, un agregator de coninut sau un operator de telecomunicaii etc.) a primit el nsui i a furnizat mai departe serviciul electronic (sau de telefonie prin internet). Pentru a ilustra cu un exemplu, o ntreprindere care pune la dispoziie aplicaii prin intermediul unei pagini de internet va fi considerat ca fiind cea care vinde acele aplicaii clientului

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    25/96

    final i prin urmare ea va fi responsabil pentru taxa pe valoarea adugat8 i nu ntreprinderea care deine acele aplicaii (proprietarul coninutului).

    Exist unele excepii de la aceast ipotez ele sunt explicate mai trziu n acest capitol.

    Graficul de mai jos arat situaia n care toi intermediarii sunt prini n ipotez. Se consider c intermediarul B primete serviciul i l furnizeaz mai departe intermediarului C ca i cum el ar fi furnizorul de servicii. Se consider c intermediarul C primete serviciul de la B i l furnizeaz mai departe consumatorului final ca i cum el ar fi furnizorul de servicii.

    Scenariul 1:

    A(electronic or internet

    telephone serviceprovider)

    B(intermediary)

    F(consumer)

    C(intermediary)

    content

    content

    invoice

    bill orreceipt

    contentinvoice

    3.4.2. Respingerea prezumiei

    Articolul 9a prevede, de asemenea, c aceast prezumie poate fi respins de un intermediar n anumite condiii. Acest lucru nseamn c, n cazul n care un intermediar respinge prezumia, nu se mai consider c el primete i furnizeaz mai departe serviciul. Condiiile pentru ca respingerea s aib loc sunt enumerate la sfritul primului paragraf de la articolul 9a alineatul (1) i sunt dezvoltate mai departe n al doilea i al treilea paragraf al aceleiai dispoziii.

    Dispoziia este construit ntr-o asemenea manier nct prezumia se va aplica dac nu este respins de o persoan impozabil care ia parte la prestare, ndeplinind toate condiiile care urmeaz:

    8 A se vedea n special scenariile 7-10 de la paginile 36-42.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    26/96

    (1) furnizorul serviciului este indicat n mod explicit ca prestator de ctre persoana impozabil ceea ce nseamn c:

    (a) factura emis sau pus la dispoziie de fiecare persoan impozabil care ia parte la prestarea serviciilor identific (de exemplu, exist o indicaie destul de clar) serviciul n discuie i pe prestatorul su (n tranzacii comerciale normale o factur cu TVA este emis ntre dou persoane impozabile); i

    (b) factura sau chitana clientului identific serviciul n discuie i pe prestatorul su (persoana impozabil trebuie s emit sau s pun la dispoziia clientului final o factur sau o chitan n care indic ce se furnizeaz i care ofer detalii despre prestator, de exemplu, numele ntreprinderii, numrul de identificare TVA); i

    (c) persoana impozabil care ia parte la prestarea de servicii nu autorizeaz facturarea clientului (ceea ce nseamn, de exemplu, c magazinul de aplicaii nu este rspunztor de plata dintre consumatorul final i proprietarul coninutului aplicaiei); i

    (d) persoana impozabil care ia parte la prestarea de servicii nu autorizeaz livrarea (ceea ce nseamn c, de exemplu, livrarea aplicaiilor de la proprietarul coninutului prin intermediul magazinului de aplicaii nu este autorizat de ctre magazinul de aplicaii); i

    (e) persoana impozabil care ia parte la prestarea de servicii nu stabilete termenii i condiiile generale ale prestrii (ceea ce nseamn, de exemplu, c termenii pentru vnzarea unei aplicaii prin intermediul unui magazin de aplicaii nu sunt stabilii de magazinul de aplicaii);

    I

    (2) aceasta se reflect n dispoziiile contractuale [toate literele, de la punctul 1 litera (a) la punctul 1 litera (e) trebuie s se reflecte n dispoziiile contractuale dintre, de pild, magazinul de aplicaii i proprietarul coninutului aplicaiei. Dac acest lucru nu se ntmpl, respingerea prezumiei nu poate avea loc.).

    Dac aceste condiii sunt ntrunite pentru fiecare intermediar din lan, prezumia de la articolul 9a este respins, iar furnizorul de servicii electronice va rmne prestatorul serviciilor furnizate consumatorului final (n pofida tranzaciilor prin intermediari din lanul de distribuie): aceasta presupune c acest furnizor de servicii este cel responsabil pentru determinarea locului de prestare a serviciului i pentru taxa pe valoarea adugat pentru serviciul prestat consumatorului final.

    Graficul de mai jos arat situaia n care toi intermediarii au respins prezumia. ntr-o astfel de situaie, de exemplu proprietarul coninutului unei aplicaii este cunoscut de toate prile ca fiind cel ce vinde aplicaia consumatorului final. Acest lucru este indicat pe facturi i pe factura sau chitana emis i este, de asemenea, inclus n dispoziiile contractuale.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    27/96

    Scenariul 2

    n cazul n care un intermediar din lanul de distribuie autorizeaz plata sau livrarea sau stabilete termenii i condiiile prestrii ctre consumator, acel intermediar nu poate respinge prezumia de la articolul 9a i va fi tratat ca fcnd prestarea de servicii ctre consumatorul final, n scopul colectrii taxei pe valoare adugat.

    Dac, n orice moment, ntr-un lan de distribuie care implic mai muli intermediari, un intermediar nu poate sau nu a respins prezumia, nu este posibil ca intermediarii de la captul lanului de distribuie s indice furnizorul (iniial) de servicii ca prestator al serviciilor. n acest caz, ei vor putea doar s revin la (primul) intermediar vizat de prezumie (a se vedea de asemenea punctul 3.4.7).

    Pe de alt parte, o persoan impozabil care furnizeaz numai servicii de prelucrare a plilor (de exemplu, o companie de carduri de credit) nu poate fi considerat, pentru faptul c a procesat plata, ca lund parte la prestarea de servicii. n consecin, prezumia nu se aplic unei astfel de persoane impozabile i, prin urmare, acea persoan nu poate fi considerat ca prestnd serviciul ctre clientul final dect dac ia parte la prestarea serviciului n orice alt fel.

    n graficul de mai jos, toi intermediarii care iau parte la prestare sunt acoperii de prezumie (agregatorul i portalul primesc serviciul i l presteaz mai departe). ntreprinderile care furnizeaz servicii de plat nu iau parte la prestarea de servicii i, prin urmare, nu pot fi vizate de prezumie.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    28/96

    Scenariul 3

    Aggregator(intermediary)

    Consumer

    Payment Service Provider

    (not in the chain)

    Payment Aggregator(not in the chain)

    Portal(intermediary)

    content cashbill/receipt

    for the service supplied

    contentinvoice

    invoice for the payment services

    invoice

    invoice for the payment services

    Content owner(electronic service

    provider)

    content

    3.4.3. Aplicarea prezumiei indicatori detaliai

    Prezumia de la articolul 9a se aplic atunci cnd o persoan impozabil ia parte la prestare (i, prin urmare, este vzut ca acionnd n propriul nume, dar n contul furnizorului serviciului).

    Pentru ca un contribuabil sau o autoritate fiscal s evalueze dac o persoan impozabil ia parte la prestarea de servicii furnizate printr-o reea de telecomunicaii, o interfa sau un portal, faptele trebuie evaluate faptele i examinat natura relaiilor contractuale. Dac exist o contradicie ntre dispoziiile contractuale i realitatea economic atunci cea din urm are prioritate.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    29/96

    Referirea la care particip la prestarea respectiv de la articolul 9a nu trebuie neleas diferit de sensul dat de articolul 28 din Directiva TVA unde se face referire la o persoan impozabil [care] ia parte la o prestare de servicii. Interpretarea articolului 28 din Directiva TVA trebuie s se bazeze ntotdeauna pe legislaia Uniunii Europene i nu pe legile naionale.

    n mod normal, o persoan impozabil ia parte la o prestare de servicii, dac dispoziiile contractuale sau legale stipuleaz clar faptul c respectiva persoan impozabil acioneaz n nume propriu, dar n contul furnizorului acelor servicii, iar aceasta reflect realitatea (caracteristicile faptice ale prestrii).

    n orice caz, este de asemenea posibil ca dispoziiile contractuale sau legale s nu fie suficient de bine definite din acest punct de vedere. ntr-o astfel de situaie, evaluarea iniial a prestrii n cauz necesit deja o analiz a tuturor caracteristicilor tranzaciei.

    Pe scurt, att faptele, ct i relaiile legale trebuie luate n considerare atunci cnd se evalueaz dac o persoan impozabil ia parte la prestarea de servicii. Din acest motiv, o clauz ntr-un contract (semnat fie nainte fie dup 1 ianuarie 2015) care exclude o persoan impozabil dintr-un lan de tranzacii (pentru c nu ar lua parte la prestarea de servicii) nu este suficient dac acest lucru nu este reflectat n realitatea economic.

    Referitor la indicatorii specifici, nu este nici o ndoial c o persoan impozabil ce autorizeaz facturarea clientului i/sau livrarea serviciului, i/sau stabilirea termenilor i condiiilor generale ale prestrii, ia parte la acea prestare. Mai multe detalii referitoare la aceast problem sunt incluse la punctul 3.4.6.

    n plus, diferite alte elemente pot indica dac o persoan impozabil ce ia parte la o prestare poate fi cuprins n prezumie, ca rezultat al regulii incluse n primul paragraf de la articolul 9a alineatul (1). n orice caz, nainte de a ajunge la concluzia final referitor la acest aspect, trebuie luate n considerare toate aspectele prestrii.

    Mai jos sunt prezentai anumii indicatori care sugereaz c o persoan impozabil ia parte la prestare:

    Deine sau gestioneaz platforma tehnic prin care sunt furnizate serviciile;

    Este rspunztoare de livrarea efectiv;

    Este rspunztoare de colectarea plilor, exceptnd cazul n care singura implicare a persoanei impozabile este prelucrarea plilor;

    Controleaz sau exercit influen asupra stabilirii preurilor;

    Este cea care are obligaia legal de a emite o factur cu TVA, chitan sau factur ctre utilizatorul final pentru prestarea serviciului;

    Ofer clienilor asisten sau sprijin n ceea ce privete ntrebrile sau problemele legate de serviciul n sine;

    Exercit control sau influen asupra prezentrii i formatului pieei virtuale (cum ar fi magazinele de aplicaii sau paginile de internet) astfel nct marca i identitatea persoanei impozabile s fie semnificativ mai proeminente dect cele ale altor persoane implicate n prestarea serviciului;

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    30/96

    Are obligaii sau rspundere legale n legtur cu serviciile furnizate;

    Deine informaiile despre clieni aferente prestrii n discuie;

    Este n poziia de a credita o vnzare fr permisiunea sau acordul prealabil al prestatorului n cazurile n care prestarea nu a fost primit corespunztor.

    Nu toate persoanele impozabile implicate n prestarea de servicii electronice sau de telefonie prin internet pot fi vzute ca lund parte la prestare aa cum se specific la articolul 9a. Mai jos sunt prezentate, n acest sens, cinci situaii diferite. Primele trei se ocup cu cazurile n care un intermediar nu este vzut ca lund parte la prestare n sensul articolului 9a. Ultimele dou cazuri (patru i cinci) se refer la situaii n care un intermediar ia parte la prestare aa cum se menioneaz la articolul 9a.

    1) Dup cum s-a ilustrat n Scenariul 3, un furnizor de servicii de plat (de exemplu, o companie de carduri de credit) nu este vzut ca lund parte la prestarea de servicii ctre clientul final dac acel furnizor doar proceseaz plata (a se vede punctul 3.4.4).

    2) Furnizorul de internet nu ia parte la prestare atunci cnd doar pune la dispoziie reeaua de internet pentru transportul coninutului i/sau colectarea plii (prin wi-fi, cablu, satelit, alt mijloc). n aceast situaie, participarea lui nu este suficient pentru a fi considerat ca lund parte la prestare.

    3) n cazurile n care un operator de telefonie mobil nu ndeplinete dect funciile de transport al coninutului i/sau de prelucrare a plilor (n acelai mod n care un furnizor de internet pune la dispoziie reeaua de internet), aa cum e descris mai sus, acel operator de telefonie mobil ar trebui tratat n acelai mod i nu ar trebui vzut ca lund parte la prestare.

    Graficul de mai jos ilustreaz situaia n care un furnizor de internet sau un operator de telefonie mobil faciliteaz fluxul de bani i/sau coninut.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    31/96

    Scenariul 4

    4) Dac un operator de telefonie mobil este implicat n orice alt fel dect cele descrise mai sus (transportul coninutului sau prelucrarea plilor), participarea lui nu poate fi trecut cu vederea. Cu alte cuvinte, implicarea sa n prestarea de servicii ar deveni atunci suficient de predominant i, prin urmare, ar trebui vzut ca lund parte la prestare n sensul articolului 9a. Unul dintre testele care ar trebui s ajute s se identifice dac un operator de telefonie mobil ia parte la prestare este s se verifice dac reeaua este esenial pentru prestare. Un alt punct posibil este s se verifice dac colectarea plilor acoper numai o simpl plat pe o factur.

    5) Nu este nici o ndoial c atunci cnd un magazin de aplicaii sau un portal scoate un serviciu electronic la vnzare, el trebuie vzut ca implicat predominant n prestarea acelui serviciu i ar trebui, prin urmare, s fie privit ca lund parte la prestare n sensul articolului 9a. Faptul c exist un intermediar suplimentar care ia parte la acea prestare, intermediar care este plasat ntre magazinul de aplicaii sau portal i clientul final (de

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    32/96

    exemplu, un operator de telefonie mobil), nu schimb automat situaia magazinului de aplicaii sau a portalului.

    Graficul de mai jos ilustreaz situaia n care un operator de telefonie mobil, un magazin de aplicaii sau un portal ia parte la prestare i, prin urmare, este vizat de prezumie.

    Scenariul 5

    * Operatorul de telefonie mobil acioneaz ca mai mult dect un furnizor de servicii de pli sau un furnizor de internet

    Ia sau nu parte la prestare? Diagrame suplimentare

    Urmtoarele trei situaii ilustreaz mai mult problema referitoare la cine ia parte i la cine nu ia parte la prestare:

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    33/96

    Situaia 1

    Atunci cnd,

    (1) clientul unei companii ce deine un magazin de aplicaii cumpr un serviciu electronic (un abonament la o revist online, un joc, credite pe parcursul jocului) de la un proprietar de coninut;

    (2) contractul pentru prestarea serviciului electronic este fcut direct ntre proprietarul coninutului i client;

    (3) taxa este colectat direct de magazinul de aplicaii, dar serviciul electronic este livrat (de exemplu, transferul tehnic al datelor) la telefonul clientului prin reeaua operatorului de telefonie mobil;

    n acest caz, operatorul de telefonie mobil nu ar trebui vzut ca lund parte la prestarea serviciului.

    Situaia 2

    n cazul n care, n comparaie cu situaia 1, circumstanele difer comparativ cu punctul (3) i taxa ar fi colectat i de operatorul de telefonie mobil, operatorul de telefonie mobil tot nu ar trebui vzut ca lund parte la prestarea serviciului.

    Situaia 3

    Totui, n situaia n care colectarea plii de ctre operatorul de telefonie mobil s-ar face prin mai mult dect o simpl tax pe o factur (cum este cazul n situaia 2) i ar include alte elemente, atunci operatorul de telefonie mobil trebuie vzut ca lund parte la prestarea serviciului. Elemente suplimentare pot cuprinde folosirea unui SMS premium, cnd nu este folosit numai pentru prelucrarea plii.

    Cu toate acestea, nu trebui uitat faptul c piaa de servicii electronice i de telecomunicaii se dezvolt rapid i, prin urmare, nu este nici posibil i nici indicat ca aceste note explicative s acopere toate situaiile practice posibile. n orice caz, ar trebui s fie clar c evaluarea, n fiecare caz, necesit includerea elementelor menionate mai sus.

    3.4.4. Cnd s excludem aplicarea prezumiei prelucrarea plilor

    Alineatul (3) de la articolul 9a exclude persoanele impozabile care se ocup numai cu prelucrarea plilor i care nu sunt vzute ca lund parte la prestarea serviciilor (n lanul principal de tranzacii). Aceasta ar acoperi, de exemplu, plile fcute de o companie de carduri de credit.

    Pentru a evalua dac o persoan impozabil se ocup numai de prelucrarea plilor, realitatea economic i dispoziiile contractuale sunt decisive (n msura n care acestea nu sunt contrazise de fapte).

    Pe lng furnizarea unei metode de plat, persoana impozabil poate ntreprinde alte activiti legate direct de aceast activitate de prelucrare a plilor dar care nu sunt legate de prestarea principal. Acestea ar putea fi, de exemplu, acceptarea riscului de neplat sau furnizarea asistenei primare clienilor, ceea ce, n esen, ar nsemna redirecionarea ctre prestator, cu excepia situaiilor ce au legtur cu prelucrarea n sine a plilor. Aceste

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    34/96

    activiti nu ar fi suficiente pentru a se considera c acea persoan impozabil a luat parte la prestare.

    3.4.5. Condiii pentru respingerea prezumiei

    Un furnizor de servicii electronice sau de telefonie prin internet este privit ca fiind explicit indicat, atunci cnd se poate clar demonstra, att din punct de vedere al dispoziiilor contractuale, ct i al informaiilor furnizate de fiecare persoan impozabil care ia parte la prestarea serviciului i comunicate n cele din urm clientului final, c el este persoana care presteaz serviciul.

    Ambele condiii menionate n al doilea paragraf de la articolul 9a alineatul (1) trebuie ndeplinite simultan pentru a putea indica explicit furnizorul de servicii, de exemplu proprietarul coninutului aplicaiei ca fiind furnizorul serviciilor. n ntregul lan de distribuie, prima condiie [litera (a) emiterea unei facturi cu TVA] se aplic tranzaciilor B2B n timp ce a doua condiie [litera (b) emiterea unei note de plat sau a unei chitane, dei aceasta poate include o factur cu TVA cnd se cere o factur B2C] se refer la tranzacia final B2C din lan.

    Pentru ca furnizorul de servicii (servicii electronice sau servicii telefonice furnizate pe internet) s fie explicit indicat, el trebuie s fie identificat ntr-un mod suficient de clar ca fiind furnizorul pe factura cu TVA emis sau pus la dispoziie de fiecare persoan impozabil care ia parte la furnizare i pe nota de plat sau chitana emis sau pus la dispoziia clientului final (atunci cnd nu este obligatorie emiterea unei facturi cu TVA). n cazul n care aceste informaii nu sunt furnizate de fiecare persoan impozabil care ia parte la prestare i comunicate clientului final (prin emiterea sau punerea la dispoziie a unei note de plat sau chitane sau a unei facturi cu TVA), furnizorul de servicii, de exemplu proprietarul coninutului aplicaiei nu poate fi privit ca fiind explicit indicat ca prestator.

    n acelai timp, chiar dac o persoan impozabil ndeplinete toate condiiile pentru a respinge prezumia de la articolul 9a, aceasta nu nseamn c nu poate fi vzut ca lund parte la prestare (n conformitate cu articolul 28 din Directiva TVA).

    Cnd se identific prestatorul, precum i serviciul prestat de acesta, referirea poate fi fcut fie complet, fie folosind o referin specific i unic, cod sau identificator similar, cu condiia ca referina folosit s fie suficient de clar pentru toate prile implicate. Descrierea prestatorului ar trebui s fie suficient de lipsit de ambiguiti pentru ca acel furnizor s poat fi identificat de oricare dintre clieni, dar nu ar trebui s fie necesar s includ detalii complete, cum ar fi denumirea juridic complet, adresa sau numrul de identificare TVA al prestatorului. Nici o metod specific de identificare nu ar trebui propus sau privilegiat deoarece, n caz contrar, ar introduce restricii suplimentare pentru ntreprinderile care au practici comerciale diferite.

  • Note explicative - publicate la 3 aprilie 2014

    35/96

    Referitor la factura B2B, aceasta ar trebui s respecte normele obinuite n materie de TVA9.

    Cnd se face referire la o not de plat sau chitan emis sau pus la dispoziia clientului, aceasta intr, dup cum s-a explicat mai sus, n categoria tranzaciilor B2C. Aceasta ar trebui vzut ca o condiie minim care este necesar mpreun cu alte elemente luate de la articolul 9a, pentru a permite persoanei impozabile s indice explicit furnizorul de servicii ca fiind prestator. n nici un caz, nu modific normele privind facturarea din Directiva TVA i aplicarea lor la nivel naional. n special, aceast condiie nici nu impune o obligaie de a emite facturi pentru serviciile prestate consumatorilor finali n statele membre unde acest lucru nu se cere, nici nu exclude o obligaie de a proceda astfel n statele membre unde facturarea este obligatorie i pentru prestarea serviciilor B2C. n cazurile n care este necesar o factur B2C, trebuie furnizate detaliile menionate la articolul 226 din Directiva TVA, ceea ce include mai multe informaii dect cele de pe nota de plat sau de pe chitan10.

    3.4.6. Cnd prezumia nu poate fi respins

    O persoan impozabil care fie autorizeaz taxarea clientului, fie autorizeaz livrarea serviciului sau stabilirea termenilor i condiiilor generale, va fi ntotdeauna considerat ca acionnd n nume propriu, dar n contul altei persoane impozabile. Este suficient ca una singur din aceste trei condiii s fie ndeplinit pentru a exclude acea persoan impozabil de la a indica explicit alt persoan impozabil drept prestatorul serviciului ctre consumatorul final.

    Este suficient ca, n lanul de distribuie, o persoan impozabil s ndeplineasc una din cele trei condiii pentru a mpiedica actorii din restul lanului de a mai indica furnizorul de servicii iniial ca fiind prestatorul serviciului ctre consumatorul final. Astfel, de exemplu, dac o reea de telefonie ndeplinete una din cele trei condiii la stabilirea plii, a livrrii sau a termenilor contractuali, proprietarul coninutului aplicaiei nu poate fi cel care efectueaz prestarea ctre clientul final.

    Prin urmare, cnd mai multe pri din lanul de aprovizionare autorizeaz taxa i/sau livrarea i/sau stabilesc termenii i condiiile generale ale prestrii, nici una dintre ele nu poate indica explicit furnizorul de servicii iniial ca prestator al serviciului ctre consumatorul final. Identificarea corect a tuturor intermediarilor din lanul de distribuie ar trebui s in cont de relaiile contractuale dintre pri. Mai mult, nu trebuie pierdut din vedere cum percepe consumatorul final cine i presteaz serviciul (a se vedea de asemenea punctul 3.4.7 unde vei gsi mai multe clarificri).

    9 n conformitate cu notele explicative referitoare la facturare, referina n document: A-2, definiia unei

    facturi electronice, o factur trebuie privit ca fiind emis cnd prestatorul sau un ter acionnd n numele prestatorului sau clientul n cazul auto-facturrii pune factura la dispoziie astfel nct s poat fi primit de client. Aceasta poate nsemna c factura electronic este transmis direct clientului prin, de exemplu, e-mail sau o conexiune sigur sau indirect prin unul sau mai muli furnizori de servicii, de exemplu, sau c este pus la dispoziie i accesibil clientului printr-un port