monografii contabile · 2016-07-04 · acesta nu este un raport special gratuit! prețul de...

RAPORT SPECIAL

Informaţii specializate www.rs.ro

MONOGRAFII CONTABILEindispensabile activităţii dvs.

Conform

Codului fiscal

2016

20

Acesta nu este un Raport special GRATUIT!Prețul de vânzare este de 49 lei.

Dvs. beneficiați GRATUIT de acest raportdeoarece faceți parte din comunitatea RENTROP & STRATON.

Raport special. 20 de monografii contabile indispensabile activității dvs.

© RENTROP & STRATON(recunoscut CNCSIS conform Deciziei nr. 284/2007)

Preşedinte: George StratonDirector General: Octavian Breban

.

Puteţi consulta şi celelalte lucrări editate de RENTROP & STRATON la: www.rs.ro

__________________________________________________________________________________________________________________

Toate drepturile rezervate. Nicio parte din acest material nu poate fi reprodusă, arhivată sau transmisă sub nicio formă şi prin niciun fel de mijloace, mecanicesau electronice, fotocopiere, înregistrare audio sau video, fără permisiunea în scris din partea editorului. Autorii sau editorii nu sunt responsabili pentru niciopierdere provocată vreunei persoane fizice sau juridice care acţionează sau se abţine de la acţiuni ca urmare a citirii materialelor publicate în această lucrare.

Informaţii specializate

Bdul Națiunile Unite nr. 4, bloc 107A, etajul 1,sector 5, București

Telefon Serviciul Clienți: 021.209.45.45

Recunoașterea în contabilitate a stimulentelor acordate în cadrul contractelor de leasing operațional, inclusiv în

cadrul contractelor de închiriere

Potrivit prevederilor ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilorcontabile privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate1, contractele deleasing sunt definite astfel:

a) contract de leasing este un acord prin care locatorul cedează locatarului, în schimbul unei plăţi sau serii de plăţi,dreptul de a utiliza un bun pentru o perioadă stabilită;

b) leasing financiar este operaţiunea de leasing care transferă cea mai mare parte din riscurile şi avantajele aferentedreptului de proprietate asupra activului;

c) leasing operaţional este operaţiunea de leasing ce nu intră în categoria leasingului financiar.

Din punct de vedere fiscal, conform prevederilor art. 7 pct. 8 din Legea nr. 227/20152 privind Codul fiscal, cumodificările şi completările ul te rioare, contractul de leasing operaţional este definit ca fiind: orice contract de leasingîncheiat între locator şi locatar, care transferă locatarului riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate, mai puţin risculde valorificare a bu nului la valoarea reziduală, şi care nu îndeplineşte niciuna dintre următoarele condiţii:

– contractul de leasing prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului ce face obiectulleasingului către utilizator la momentul expirării contractului;

– utilizatorul are opţiunea de a cumpăra bunul la momentul expirării contractului, iar valoarea reziduală exprimatăîn procente este mai mică sau egală cu diferenţa dintre durata normală de funcţionare maximă şi duratacontractului de leasing, raportată la durata normală de funcţionare maximă, exprimată în procente;

– perioada de leasing depăşeşte 80% din durata normală de funcţionare ma xi mă a bunului care face obiectulleasingului. În înţelesul acestei definiţii, perioada de leasing include orice perioadă pentru care contractul deleasing poate fi prelungit;

– valoarea totală a ratelor de leasing, mai puţin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală cu valoarea de intrarea bunului.

Totodată, în cazul unui contract de leasing operaţional, riscul de valorificare a bunului la valoarea reziduală existăatunci când opţiunea de cumpărare nu este exercitată la începutul contractului sau când contractul de leasing prevedeexpres restituirea bunului la momentul expirării contractului.

Codul fiscal prevede la art. 29 că, în cazul leasingului operaţional, locatorul este tratat din punct de vedere fiscal capro prietar.

amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de către locator, în cazul leasinguluioperaţional, cheltuielile fiind deductibile, potrivit art. 28 din noul Cod fiscal. În cazul leasingului operaţional, locataruldeduce chiria (rata de leasing).

În contabilitate, potrivit prevederilor o.M.F.P. nr. 1.802/2014, imobilizările corporale deţinute în baza unui contractde leasing se evidenţiază în contabilitate în funcţie de prevederile contractelor încheiate între părţi, precum şi de legis -laţia în vigoare. Clasificarea contractelor de leasing în leasing financiar sau leasing operaţional se efectuează la începutulcontractului.

Contabilizarea contractelor de leasing se efectuează ţinând cont de fondul economic al tranzacţiei sau alangajamentului în cauză, şi nu numai de forma juridică a contractelor.

Înregistrarea în contabilitate a amortizării bunului ce face obiectul contractului se efectuează, în cazul leasinguluioperaţional, de către locator/finanţator.

În cazul leasingului operaţional, bunurile sunt supuse amortizării de către locator, pe o bază consecventă cu politicanormală de amortizare pentru bunuri similare ale acestuia.

1 Care se aplică începând cu data de 1 ianuarie 2015 şi prin care se abrogă ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3.055/2009 pentruaprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările şi completările ulterioare.

2 Denumită în continuare Codul fiscal.

La contabilizarea operaţiunilor de leasing operaţional, locatorul trebuie să prezinte bunurile date în regim de leasingoperaţional în conturile de imobilizări necorporale şi imobilizări corporale, în conformitate cu natura acestora.

l În contabilitatea locatorului, sumele încasate sau de încasat se înregistrează ca un venit în contul de profit şipierdere, conform contabilităţii de angajamente.

l În contabilitatea locatarului, bunurile luate în leasing operaţional sunt evidenţiate în conturi de evidenţă din afarabilanţului. Sumele plătite sau de plătit se înregistrează în contabilitatea locatarului ca o cheltuială în contul deprofit şi pierdere, conform contabilităţii de angajamente.

Un element de noutate adus de o.M.F.P. nr. 1.802/2014 este acela privind stimulentele acordate la încheierea saurenegocierea unor contracte.

Vom analiza şi exemplifica în cele ce urmează tratamentul contabil al stimulentelor acordate în cadrul contractelorde leasing operaţional şi al celor de închiriere.

Prevederile referitoare la stimulentele acordate la încheierea sau renegocierea unor contracte nu se aplică pentrucontractele în derulare la data trecerii la aplicarea o.M.F.P. nr. 1.802/2014, respectiv la data de 1 ianuarie 2015.

a. CoNTRaCTE DE LEaSING oPERaŢIoNaL

Potrivit o.M.F.P. nr. 1.802/2014, la negocierea sau renegocierea unui leasing operaţional, locatorul îi poate oferilocatarului anumite stimulente pentru a încheia contractul. Exemple de astfel de stimulente sunt plata unui avans înnumerar către locatar sau rambursarea ori asumarea de către locator a costurilor locatarului (cum ar fi costuri dereamplasare, modernizări ale activului în regim de leasing şi costuri aferente unui angajament anterior de contract deleasing al locatarului). alternativ, se poate conveni ca, în perioadele iniţiale ale duratei contractului de leasing, locatarulsă plătească o chirie mai mică sau să nu plătească deloc.

Toate stimulentele acordate pentru încheierea unui contract de leasing operaţional nou sau reînnoit trebuierecunoscute drept parte integrantă din valoarea netă a contraprestaţiei convenite pentru utilizarea activului în regim deleasing, indiferent de natura stimulentului, de forma sau de momentul în care se face plata.

Stimulentele dintr-un leasing operaţional se referă la contraprestaţia pentru utilizarea bunului în sistem de leasing.Costurile suportate de locator drept stimulente pentru încheierea unui nou contract de leasing sau pentru reînnoireaunuia existent nu se consideră ca făcând parte din costurile iniţiale care sunt adăugate la valoarea contabilă a activuluiîn sistem de leasing.

De exemplu, în cazul încheierii unui nou contract de leasing pentru care, drept stimulent acordat locatarului pentruparticiparea la noul contract de leasing, locatorul este de acord să plătească costurile de reamplasare ale locatarului, săcontribuie la plata unor cheltuieli de amenajare/modernizare efectuate de locatar sau este de acord ca pentru o perioadăsă nu încaseze nicio chirie de la locatar (acordare perioadă de graţie), atât locatorul, cât şi locatarul vor recunoaştevaloarea netă a contraprestaţiei, de-a lungul duratei contractului de leasing, utilizând o singură metodă de amortizare.

Locatorul trebuie să recunoască valoarea agregată a costului stimulentelor drept o diminuare a venitului din leasingpe durata contractului de leasing, pe o bază liniară, cu excepţia cazului în care o altă bază sistematică este reprezentativăpentru eşalonarea în timp a beneficiului activului în sistem de leasing.

Locatarul trebuie să recunoască beneficiul agregat al stimulentelor drept o reducere a cheltuielilor cu chiria pe toatădurata contractului de leasing, pe o bază liniară, cu excepţia cazului în care o altă bază sistematică este reprezentativăpentru eşalonarea în timp a beneficiului locatarului rezultat din utilizarea activului în sistem de leasing.

Societatea „Maşina” încheie cu Societatea „Transport” un contract de leasing operaţional. activul dat în leasingoperaţional este un microbuz destinat transportului copiilor de la domiciliu la grădiniţă. Locatorul (Societatea „Maşina”)este de acord să contribuie la plata unor cheltuieli de modernizare ale microbuzului efectuate de locatar (Societatea„Transport”), în vederea respectării tuturor condiţiilor de siguranţă pe timpul transportului de persoane. această

ExempluL 1

ATENȚIE!

contribuţie a locatorului la cheltuielile efectuate de locatar reprezintă un stimulent acordat de locator pentru încheiereacontractului de leasing operaţional cu locatarul.

Rata lunară a contractului de leasing operaţional este de 1.500 lei, pe o perioadă de 3 ani, începând cu luna februarie2016. Cheltuielile de modernizare efectuate de locatar (regie proprie) în luna februarie 2016, şi care sunt suportate decătre locator, sunt în sumă de 5.400 lei.

Tratamentul contabil al acordării de către locator a stimulentului către locatar

În contabilitate, pe perioada celor 3 ani (36 luni), atât locatorul cât şi locatarul vor recunoaşte valoarea netă acontraprestaţiei care este de 48.600 lei (1.500 lei x 36 luni – 5.400 lei). Metoda de amortizare a valorii nete acontraprestaţiei este cea liniară, valoarea lunară fiind de 1.350 lei (48.600 lei/36 luni). Practic, în contabilitate locatarulva recunoaşte lunar o cheltuială cu rata de leasing mai mică, iar locatorul un venit din rata de leasing mai mic (1.350 leifaţă de 1.500 lei).

Din punctul de vedere al fluxului de numerar pentru cei 3 ani, locatarul va plăti astfel cu 5.400 lei mai puţinlocatorului, iar locatorul acceptă să încaseze cu 5.400 lei mai puţin, pentru a acoperi contravaloarea cheltuielilor demodernizare a microbuzului.

Reflectarea operaţiunilor în contabilitatea Societăţii „Transport” (locatar)

Înregistrări contabile, în lei:

Februarie 2016

a) Efectuarea în regie proprie a cheltuielilor de modernizare ale microbuzului, după natura lor:

b) Recunoaşterea cheltuielii cu rata de leasing operaţional şi plata acesteia către Societatea „Maşina” (locator):

Înregistrările de la lit. b) se vor efectua lunar pe parcursul celor 35 de luni rămase din contract.

Reflectarea operaţiunilor în contabilitatea Societăţii „Maşina” (locator)


Februarie 2016Recunoaşterea venitului din rata de leasing operaţional şi a încasării acestuia de la Societatea „Transport” (locatar):

6xx = % 5.400 lei„Conturi de cheltuieli” 3xx

„Conturi de stocuri”4xx

„Conturi de terţi”

612 = 401 1.350 lei„Cheltuieli cu redevenţele, locaţiile „Furnizori”

de gestiune şi chiriile”

401 = 5121 1.350 lei„Furnizori” „Conturi la bănci în lei”

Înregistrările de mai sus se vor efectua lunar pe parcursul celor 35 de luni rămase din contract.

Potrivit art. 28 alin. (14) din Codul fiscal, prin excepţie de la prevederile art. 7 pct. 44 şi 45 (referitoare la valoareafiscală) pentru mijloacele de transport de persoane care au cel mult 9 scaune de pasageri, incluzând şi scaunul şoferului,din categoria M1, astfel cum sunt definite în Reglementările privind omologarea de tip şi eliberarea cărţii de identitatea vehiculelor rutiere, precum şi omologarea de tip a produselor utilizate la acestea – RNTR 2, aprobate prin ordinulministrului lucrărilor publice, transporturilor şi locuinţei nr. 211/2003, cu modificările şi completările ulterioare,cheltuielile cu amortizarea sunt deductibile, pentru fiecare, în limita a 1.500 lei/lună. Pentru aceste mijloace de transportnu se aplică prevederile alin. (12) lit. h), referitoare la posibilitatea amortizării şi în funcţie de numărul de kilometri saunumărul de ore de funcţionare prevăzut în cărţile tehnice. Sunt exceptate situațiile în care mijloacele de transportrespective se înscriu în oricare dintre următoarele categorii:

1. vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgenţă, servicii de pază şi protecţie şi servicii de curierat;2. vehiculele utilizate de agenţii de vânzări şi de achiziţii, precum şi pentru test drive şi pentru demonstraţii;3. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv pentru serviciile de taximetrie;4. vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru închiriere către alte persoane, trans mi te rea

dreptului de folosinţă, în cadrul contractelor de leasing operaţional sau pentru instruire de către şcolile de şoferi.

Pentru vehiculele rutiere motorizate, la art. 298 din Codul fiscal se prevăd limitări speciale ale dreptului de deducerea TVa. astfel, prin excepţie de la prevederile art. 297 din Codul fiscal care stabilește sfera de aplicare a dreptului dededucere, se limitează la 50% dreptul de deducere a taxei aferente cumpărării, achiziţiei intracomunitare, importului,închirierii sau leasingului de vehicule rutiere motorizate şi a taxei aferente cheltuielilor legate de vehiculele aflate înproprietatea sau în folosinţa persoanei impozabile, în cazul în care vehiculele nu sunt utilizate exclusiv în scopulactivităţii economice.

Restricţia prevăzută mai sus nu se aplică vehiculelor rutiere motorizate având o masă totală maximă autorizată caredepăşeşte 3.500 kg sau mai mult de 9 scaune, inclusiv scaunul şoferului.

Totodată, restricţia de mai sus nu se aplică anumitor categorii de vehicule rutiere motorizate, printre care şi vehiculeleutilizate pentru închiriere sau a căror folosinţă este transmisă în cadrul unui contract de leasing financiar ori operaţional.

Potrivit prevederilor pct. 212 din o.M.F.P. nr. 1.802/2014, o tranzacţie de vânzare a unui activ pe termen lung şi deînchiriere a aceluiaşi activ în regim de leasing (leaseback) se contabilizează în funcţie de clauzele contractului de leasing.

astfel, dacă tranzacţia de vânzare şi închiriere a aceluiaşi activ are ca rezultat un leasing operaţional, entitateavânzătoare contabilizează o tranzacţie de vânzare, cu înregistrarea scoaterii din evidenţă a activului şi a sumelor încasatesau de încasat şi a taxei pe valoarea adăugată pentru operaţiunile taxabile, conform prevederilor legale.

operaţiunea de închiriere a activului în regim de leasing operaţional se contabilizează de utilizator conformo.M.F.P. nr. 1.802/2014, respectiv pe seama contului de profit şi pierdere.

În vederea întocmirii situaţiilor financiare anuale, utilizatorii bunurilor luate în leasing financiar sau operaţionalinventariază şi transmit societăţii de leasing lista bunurilor deţinute în baza contractelor de leasing.

În condiţiile prevăzute la Capitolul 6 „Note explicative la situaţiile financiare anuale” din anexa la o.M.F.P.nr. 1.802/2014, entităţile contractante care au efectuat operaţiuni de leasing şi leaseback trebuie să prezinte în noteleexplicative la situaţiile financiare anuale informaţii referitoare la operaţiunile derulate.

B. CoNTRaCTE DE ÎNCHIRIERE

Prevederile referitoare la suportarea liniară a cheltuielilor pe durata contractului se aplică şi în cazul stimulentelor

4111 = 706 1.350 lei„Clienţi” „Venituri din redevenţe, locaţii

de gestiune şi chirii”

5121 = 4111 1.350 lei„Conturi la bănci în lei” „Clienţi”

acordate cu ocazia încheierii de contracte de închiriere sau alte contracte care presupun acordarea de stimulente pentruatragerea chiriaşilor.

Societatea „Imobiliare” încheie un contract de închiriere pentru un spaţiu comercial cu Societatea „MicroShop”,spaţiu destinat desfăşurării activităţii acesteia din urmă. Durata contractului este de 2 ani, începând cu luna martie 2016,chiria fiind de 3.000 lei/lună. Societatea „Imobiliare” decide să acorde Societăţii „MicroShop” o perioadă de 2 luni,respectiv martie şi aprilie 2016, în care aceasta să nu plătească chiria. această perioadă de 2 luni de neplată a chiriei esteconsiderată ca un stimulent acordat de Societatea „Imobiliare” chiriaşului (Societatea „MicroShop”), în urma încheieriipentru prima dată a unui contract cu acesta.

Tratamentul contabil al acordării de către Societatea „Imobiliare” a stimulentului către chiriaş (Societatea „MicroShop”)

În contabilitate, pe perioada celor 2 ani (24 luni), atât Societatea „Imobiliare”, cât şi Societatea „MicroShop” vor re -cu noaş te valoarea netă a contraprestaţiei care este de 66.000 lei (3.000 lei x 24 luni – 6.000 lei). Metoda de amortizare avalorii nete a contraprestaţiei este cea liniară, valoarea lunară fiind de 2.750 lei (66.000 lei / 24 luni). Practic, încontabilitate, chiriaşul (Societatea „MicroShop”) va recunoaşte lunar o cheltuială cu chiria mai mică, iar Societatea„Imobiliare” un venit din chirii mai mic (2.750 lei faţă de 3.000 lei).

Din punctul de vedere al fluxului de numerar pentru cei 2 ani, chiriaşul (Societatea „MicroShop”) va plăti astfel cu6.000 lei mai puţin Societăţii „Imobiliare”, iar aceasta din urmă acceptă să încaseze cu 6.000 lei mai puţin, pentru a acordaun stimulent chiriaşului cu ocazia încheierii primului contract de închiriere cu acesta.

Reflectarea operaţiunilor în contabilitatea Societăţii „MicroShop” (chiriaş)


Martie 2016

a) Recunoaşterea cheltuielii cu chiria datorată către Societatea „Imobiliare”:

aprilie 2016

b) Recunoaşterea cheltuielii cu chiria datorată către Societatea „Imobiliare”:

Mai 2016

c) Recunoaşterea cheltuielii cu chiria şi plata acesteia către Societatea „Imobiliare”:

ExempluL 2

612 = 408 2.750 lei„Cheltuieli cu redevenţele, locaţiile „Furnizori – facturi nesosite”


612 = 408 2.750 lei„Cheltuieli cu redevenţele, locaţiile „Furnizori – facturi nesosite”


% = 401 3.000 lei612 „Furnizori” 2.750 lei

„Cheltuieli cu redevenţele, locaţiile de gestiune şi chiriile”

Înregistrările de la lit. c) se vor efectua lunar pe parcursul celor 21 de luni rămase din contract.

Reflectarea operaţiunilor în contabilitatea Societăţii „Imobiliare”


Martie 2016

a) Recunoaşterea venitului din chiria datorată de către Societatea „MicroShop”:

aprilie 2016

b) Recunoaşterea venitului din chiria datorată de către Societatea „MicroShop”:

Mai 2016

c) Recunoaşterea venitului din chiria datorată de către Societatea „MicroShop” şi încasarea acestuia:

Înregistrările de mai sus se vor efectua lunar pe parcursul celor 21 de luni rămase din contract.

În concluzie, locatarul va plăti lunar pe parcursul celor 22 de luni de contract (începând cu luna mai 2016) pe lângăcontravaloarea facturii primite de 2.750 lei şi o parte din suma trecută pe cheltuieli (liniar pe toată perioada contractului),dar neplătită în primele 2 luni de contract în valoare de 5.500 lei, respectiv 250 lei/lună �(2.750 lei x 2 luni)/22 luni).

408 250 lei„Furnizori – facturi nesosite”


418 = 706 2.750 lei„Clienţi – facturi de întocmit” „Venituri din redevenţe, locaţii


418 = 706 2.750 lei„Clienţi – facturi de întocmit” „Venituri din redevenţe, locaţii


4111 = % 3.000 lei„Clienţi” 706 2.750 lei

„Venituri din redevenţe, locaţiide gestiune şi chirii”

418 250 lei„Clienţi – facturi de întocmit”

5121 = 4111 3.000 lei„Conturi la bănci în lei” „Clienţi”

Pe de altă parte, locatorul va încasa lunar pe parcursul celor 22 de luni de contract (începând cu luna mai 2016) pelângă contravaloarea facturii emise de 2.750 lei şi o parte din suma trecută pe venituri (liniar pe toată perioadacontractului), dar neîncasată în primele 2 luni de contract în valoare de 5.500 lei, respectiv 250 lei/lună �(2.750 lei x 2 luni)/22 luni)�.

TVa deductibilă aferentă bunurilor de capital reprezintă, potrivit prevederilor Codului fiscal (art. 305 alin. (1) lit. d)), taxa achitată sau datorată, aferentă oricărei operaţiuni legate de achiziţia, fabricarea, construcţia, transformareasau modernizarea a căror valoare este de cel puţin 20% din valoarea bunului imobil/părţii de bun imobil dupătransformare/modernizare, exclusiv taxa achitată sau datorată, aferentă reparării ori întreţinerii acestor bunuri sau ceaaferentă achiziţiei pieselor de schimb destinate reparării ori întreţinerii bunurilor de capital.

Potrivit aceluiaşi articol care reglementează ajustarea taxei deductibile în cazul bunurilor de capital, sunt consideratebunuri de capital şi operaţiunile de transformare sau modernizare a bunurilor imobile/părţilor de bunuri imobile,exclusiv reparaţiile ori lucrările de întreţinere a acestora, chiar în condiţiile în care astfel de operaţiuni sunt realizate debeneficiarul unui contract de închiriere, leasing sau al oricărui altui tip de contract prin care bunurile imobile/părţile debunuri imobile se pun la dispoziţia unei alte persoane cu condiţia ca valoarea fiecărei transformări sau modernizări săfie de cel puţin 20% din valoarea bunului imobil/părţii de bun imobil după transformare/modernizare. Bunurileimobile sunt considerate bunuri de capital indiferent dacă în contabilitatea persoanelor impozabile sunt înregistrate castocuri sau ca imobilizări corporale.

Bunurile care fac obiectul unui contract de închiriere, de leasing, de concesionare sau al oricărui altui tip de contractprin care bunurile se pun la dispoziţia unei persoane sunt considerate bunuri de capital aparţinând persoanei care leînchiriază, le dă în leasing sau le pune la dispoziţia altei persoane. operaţiunile de transformare sau modernizare abunurilor imobile/părţilor de bunuri imobile care sunt considerate bunuri de capital în condiţiile prevăzute mai sus,efectuate de beneficiarul unui astfel de contract, aparţin beneficiarului până la sfârşitul contractului respectiv.

Potrivit prevederilor art. 496 din Codul fiscal, sunt obligate la plata impozitului pe construcţii următoarele persoane,denumite în continuare contribuabili:

a) persoanele juridice române, cu excepţia instituţiilor publice, institutelor naţionale de cercetare-dezvoltare,asociaţiilor, fundaţiilor şi a celorlalte persoane juridice fără scop patrimonial, potrivit legilor de organizare şifuncţionare;

b) persoanele juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România;c) persoanele juridice cu sediul social în România înfiinţate potrivit legislaţiei europene.

În cadrul operațiunilor de leasing operațional, calitatea de contribuabil o are locatorul.

În ceea ce priveşte determinarea venitului net anual din activităţi independente, determinat în sistem real, pe bazadatelor din contabilitatea în partidă simplă, potrivit art. 68 din Codul fiscal, acesta se stabileşte ca diferenţă între venitulbrut şi cheltuielile deductibile efectuate în scopul realizării de venituri cu excepţia situaţiilor în care sunt aplicabileprevederile art. 69 şi 70 din Codul fiscal. Dintre cheltuielile deductibile, sunt deductibile limitat cheltuielile efectuate deutilizator, reprezentând chiria – rata de leasing – în cazul contractelor de leasing operaţional, respectiv cheltuielile cuamortizarea şi dobânzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite în conformitate cu prevederile privindoperaţiunile de leasing şi societăţile de leasing.

Reducerile comerciale. Noul tratament contabil

Ca urmare a abrogării Directivelor a IV-a şi a VII-a a Comunităţilor Economice Europene (78/660/CEE din 25 iulie1978 şi 83/349/CEE din 13 iunie 1983) – care erau transpuse în legislaţia română de o.M.F.P. nr. 3.055/2009 – de cătreDirectiva 2013/34/UE a Parlamentului European, a fost elaborat o.M.F.P. nr. 1.802/2014 pentru aprobareaReglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, care:

– abrogă o.M.F.P. nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor conta bile conforme cu directivele europene şio.M.F.P. nr. 2.239/2011 pentru apro barea Sistemului simplificat de contabilitate;

– transpune parţial Directiva 2013/34/UE – Noua Directivă Contabilă Europeană;– se aplică începând cu 1 ianuarie 2015 de entităţile pentru care exerciţiul financiar şi anul calendaristic coincid.

Entităţile care au ales un exerciţiu financiar diferit de anul calendaristic aplică prevederile prezentului ordin de laînceputul primului exerciţiu financiar astfel ales, care începe ulterior datei de 1 ianuarie 2015.

Noile reglementări modifică, printre altele, regulile generale de evaluare impunând un tratament diferit pentrureducerile comerciale decât cel aplicat până la 31 decembrie 2014.

4 Reducerile comerciale se definesc la fel:

a) rabaturile – se primesc pentru defecte de calitate şi se practică asupra preţului de vânzare;b) remizele – se primesc în cazul vânzărilor superioare volumului convenit sau în cazul în care cumpărătorul are un

statut preferenţial; c) risturnele – sunt reduceri de preţ calculate asupra ansamblului tranzacţiilor efectuate cu acelaşi terţ, în decursul

unei perioade determinate.

(Exemplele de reduceri comerciale se regăseau în o.M.F.P. nr. 3.055/2009 la punctul 51 alin. (5) şi figurează îno.M.F.P. nr. 1.802/2014 la punctul 76 alin. (7)).

Începând cu data de 12 ianuarie 2016, Reglementările contabile aprobate prin o.M.F.P. nr. 1.802/2014 au fostmodificate şi completate de ordinul nr. 4.160/2015.

acest ordin aduce completări importante în ceea ce priveşte tratamentul contabil aplicabil reducerilor comerciale.

4 Noul tratament al reducerilor comerciale primite sau acordate începând cu 1 ianuarie 2015 (cu modificările şicompletările survenite începând cu data de 12 ianuarie 2016 sau la data la care începe exerciţiul financiar ulteriordatei de 1 ianuarie 2015) este prezentat la Capitolul 3 „Reguli generale de evaluare”, Secţiunea 3.1 „Evaluarea ladata intrării în entitate”, punctul 76, pe care îl vom reda într-un tabel comparativ:

Reglementarea reducerilor comerciale conformo.M.F.P. nr. 3.055/2009 – abrogat de la 31.12.2014

Reglementarea reducerilorcomerciale conformo.M.F.P. nr. 1.802/2014 – în vigoare de la 01.01.2015

Punctul 51

(3) Reducerile comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţieajustează în sensul reducerii costul de achiziţie al bunurilor.(4) Reducerile comerciale primite ulterior facturării, respectiv acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiază distinct înContabilitate (contul 609 „Reduceri comerciale primate”, respectiv contul 709„Reduceri comerciale acordate”), pe seama conturilor de terţi.

Punctul 76(1) Reducerile comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţieajustează în sensul reducerii costul de achiziție al bunurilor. atunci când achiziția deproduse şi primirea reducerii comerciale sunt tratate împreună, reducerile comercialeprimite ulterior facturării ajustează, de asemenea, costul de achiziție al bunurilor.

„(1) Reducerile comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţie ajustează în sensul reduceriicostul de achiziţie al bunurilor.”

S.C. aBC S.R.L. achiziţionează ţevi metalice pentru construcţii de la producătorul S.C. XYZ S.R.L în vederearevânzării lor către diverşi clienţi.

Pe factura de vânzare primită sunt înscrise următoarele:Ţeavă metalică, 2 metri: 100 bucăţi x 10 lei/bucată = 1.000 lei– Discount 2%: 1.000 lei x 2% = 20 lei – Total factură: 980 lei.

Reglementarea reducerilorcomerciale conformo.M.F.P. nr. 1.802/2014 – în vigoare de la 01.01.2015

(11) Dacă reducerile comerciale înscrise pe factura de achiziţie acoperă în totalitatecontravaloarea bunurilor achiziţionate, acestea se înregistrează în contabilitate lavaloarea justă, pe seama veniturilor curente (contul 758 «alte venituri dinexploatare») în cazul stocurilor, respectiv a veniturilor în avans (contul 475«Subvenţii pentru investiţii»), în cazul imobilizărilor corporale şi necorporale.Veniturile în avans aferente acestor imobilizări se reiau în contul de profit şipierdere pe durata de viaţă a imobilizărilor respective.(2) Reducerile comerciale primite ulterior facturării corectează costul stocurilor lacare se referă, dacă acestea mai sunt în gestiune. Dacă stocurile pentru care au fostprimite reducerile ulterioare nu mai sunt în gestiune, acestea se evidenţiază distinctîn contabilitate (contul 609 „Reduceri comerciale primite”), pe seama conturilor deterţi.(21) În cazul în care informaţiile deţinute nu permit corectarea valorii stocurilor,potrivit alin. (2), reducerile menţionate la acel alineat se reflectă, de asemenea, peseama contului 609 „Reduceri comerciale primite”.(22) Reducerile comerciale primite ulterior facturării unor imobilizări corporale şinecorporale identificabile reprezintă venituri în avans (contul 475 «Subvenţii pentruinvestiţii»), fiind reluate în contul de profit şi pierdere pe durata de viaţă rămasă aimobilizărilor respective.(23) Reducerile comerciale primite ulterior facturării unor imobilizări corporale şinecorporale care nu pot fi identificabile reprezintă venituri ale perioadei (contul758 «alte venituri din exploatare»).(3) atunci când vânzarea de produse şi acordarea reducerii comerciale sunt tratateîmpreună, reducerile comerciale acordate ulterior facturării ajustează veniturile dinvânzare.(4) Reducerile comerciale acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la carese referă, se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 709 „Reduceri comercialeacordate”), pe seama conturilor de terţi.(5) Reducerile comerciale legate de prestările de servicii, primite ulterior facturării,respectiv acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, seevidenţiază distinct în contabilitate (contul 609 „Reduceri comerciale primite”,respectiv contul 709 „Reduceri comerciale acordate”), pe seama conturilor de terţi.(6) În cazul în care reducerile comerciale reprezintă evenimente ulterioare dateibilanţului care conduc la ajustarea situaţiilor financiare anuale, acestea seînregistrează la data bilanţului în contul 408 „Furnizori – facturi nesosite”, respectivcontul 418 „Clienţi – facturi de întocmit”, şi se reflectă în situaţiile financiare aleexerciţiului pentru care se face raportarea, pe baza documentelor justificative.Reducerile care urmează a fi primite, înregistrate la data bilanţului în contul 408„Furnizori – facturi nesosite”, corectează costul stocurilor la care se referă, dacăacestea mai sunt în gestiune.

EXEMPLUL 1

S.C. aBC S.R.L. va contabiliza recepţia mărfurilor:

S.C. XZY S.R.L. va contabiliza vânzarea produselor finite:

Prin ordinul nr. 4.160/2015 a fost introdusă o prevedere care clarifică şi reglementează modul de evaluare şiînregistrare în contabilitate a bunurilor, în cazul în care reducerile comerciale înscrise pe aceeaşi factură de achiziţieacoperă în totalitate contravaloarea bunurilor achiziţionate.

astfel, conform alin. (11), bunurile se înregistrează în contabilitate la valoarea justă, pe seama veniturilor curente(contul 758 «alte venituri din exploatare») în cazul stocurilor, respectiv a veniturilor în avans (contul 475 «Subvențiipentru investiții»), în cazul imobilizărilor corporale şi necorporale. Veniturile în avans aferente acestor imobilizări sereiau în contul de profit şi pierdere pe durata de viaţă a imobilizărilor respective.

I) S.C. aBC S.R.L. achiziţionează săpunuri de la producătorul S.C. XYZ S.R.L în vederea revânzării lor către diverşiclienţi.

Pe factura de achiziţie primită sunt înscrise următoarele:Săpunuri „Flori de levănţică”: 100 bucăţi x 10 lei/bucată = 1.000 lei– Discount 100%: 1.000 lei x 100% = -1.000 lei– Total factură: 0 lei.

S.C. aBC S.R.L. va efectua recepţia mărfurilor pe baza Notei de recepţie şi va efectua următoarea înregistrarecontabilă:

II) S.C. aBC S.R.L. achiziţionează un utilaj (strung) de la producătorul S.C. XYZ S.R.L în vederea utilizării înprocesul de producţie.

Pe factura de achiziţie primită sunt înscrise următoarele:– Strung: 1 buc. x 3.000 lei = 3.000 lei– Discount 100%: 3.000 lei x 100% = -3.000 lei– Total factură: 0 lei.

S.C. aBC S.R.L. va efectua recepţia utilajului pe baza Procesului-verbal de recepţie şi va efectua următoarea în re gis -tra re contabilă:

371 = 401 100 buc. x 9,8 lei/buc. = 980 lei„Mărfuri” „Furnizori”

2131 = 475 3.000 lei„Echipamente tehnologice „Subvenții pentru investiții”

(mașini, utilaje și instalații de lucru)”

371 = 7588 100 buc. x 10 lei/buc. = 1.000 lei„Mărfuri” „alte venituri din exploatare”

4111 = 7015 980 lei„Clienţi” „Venituri din vânzarea produselor finite”

EXEMPLUL 2

Presupunem că durata de amortizare a utilajului este stabilită la 8 ani (8 ani x 12 luni = 96 luni).amortizarea lunară a utilajului este de 3.000 lei : 96 luni = 31,25 lei.

Lunar, S.C. aBC S.R.L. va proceda la înregistrarea amortizării, concomitent cu reluarea la venituri din exploatare aunei părţi din venitul amânat:

şi

Se remarcă faptul că bunurile au fost evaluate şi înregistrate la o valoare justă, care este egală cu valoarea bunurilorachiziţionate înainte de aplicarea reducerii.

De asemenea, în cazul imobilizărilor intrate gratuit, tratamentul contabil este similar cu cel al subvenţiilor,prevăzute la Secţiunea 411 Subvenţii din Reglementările contabile.

„(1) (…) atunci când achiziţia de produse şi primirea reducerii comerciale sunt tratate împreună, reducerilecomerciale primite ulterior facturării ajustează, de asemenea, costul de achiziţie al bunurilor.”

S.C. aBC S.R.L. achiziţionează ţevi metalice pentru construcţii de la producătorul S.C. XYZ S.R.L. în vederearevânzării lor către diverşi clienţi.

Pe factura de vânzare primită sunt înscrise următoarele:– Ţeavă metalică, 2 metri: 100 bucăţi x 10 lei/bucată = 1.000 lei.

S.C. aBC S.R.L. va contabiliza recepţia mărfurilor:

Dar la recepţie se constată că 10 bucăţi sunt îndoite. Nu se doreşte să se facă un retur, deoarece se remediază acestedefecţiuni, dar se informează furnizorul a doua zi, iar acesta trimite o factură de rabat (reamintim că rabaturile – seprimesc pentru defecte de calitate şi se practică asupra preţului de vânzare):

– Rabat 2% pentru marfa din factura nr. ….. 20 lei.

S.C. aBC S.R.L încă deţine stocul de marfă şi va înregistra – aşa cum îi permite alin. (3):„(2) Reducerile comerciale primite ulterior facturării corectează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea

mai sunt în gestiune.”

Presupunând însă că marfa a fost vândută dimineaţa, în aceeaşi zi, înaintea primirii facturii de rabat – deci nu se mai

6811 = 2813 31,25 lei„Cheltuieli de exploatare „amortizarea instalaţiilor

privind amortizarea imobilizărilor” şi mijloacelor de transport

475 = 7584 31,25 lei„Subvenții pentru investiţii” „Venituri din subvenţii

pentru investiţii

EXEMPLUL 3

371 = 401 100 buc. x 10 lei/buc. = 1.000 lei„Mărfuri” „Furnizori”

371 = 401 – 20 lei„Mărfuri” „Furnizori”

află în stoc – situaţia se poate încadra în sintagma „achiziţia de produse şi primirea reducerii comerciale sunt tratateîmpreună”?

Pe de altă parte, alin. (2) reglementează foarte clar:„(2) Reducerile comerciale primite ulterior facturării corectează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea mai sunt

în gestiune. Dacă stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare nu mai sunt în gestiune, acestea seevidenţiază distinct în contabilitate (contul 609 „Reduceri comerciale primite”), pe seama conturilor de terţi.”

Deci, dacă stocul nu se mai află în gestiune, iar cele 2 facturi nu „sunt tratate împreună” – cum s-ar întâmpla dacăfactura de rabat ar fi una de risturn de exemplu, adică o reducere de preţ pentru ansamblul tranzacţiilor din ultima lună,factura primită se înregistrează:

Sintagma „sunt tratate împreună” este importantă – şi sperăm să apară clarificări cât mai curând din partealegiuitorului – din cauza influenţei asupra impozitului pe venitul microîntreprinderii.

Dacă cele două facturi „sunt tratate împreună”, atunci microîntreprinderea S.C. aBC S.R.L. va plăti impozit pevenitul microîntreprinderii: 3% x valoarea din contul 707 (presupunând că acesta este singurul venit).

Dacă cele două facturi nu „sunt tratate împreună”, impozitul pe venitul microîntreprinderii se va calcula – conformart. 1127 alin. (11) din Codul fiscal – ca: 3% x (valoarea din contul 707 + valoarea din contul 609).

Se mai pune problema dovedirii – la un control ulterior – a existenţei mărfurilor în stoc la momentul primiriireducerii. o societate care foloseşte pentru gestionarea stocurilor metoda inventarului intermitent (punctul 291 „(1)Inventarul intermitent constă în stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor lasfârşitul perioadei”) cum va putea dovedi existenţa în stoc a mărfurilor pentru care se primeşte reducerea la momentulprimirii acesteia?

La această întrebare şi, mai mult, pentru rezolvarea multor neajunsuri care ar decurge din corectarea costuluistocurilor la care se referă reducerile primite, în ordinul nr. 4.160/2015 s-a introdus următorul paragraf:

„(21) În cazul în care informaţiile deţinute nu permit corectarea valorii stocurilor, potrivit alin. (2), reducerilemenţionate la acel alineat se reflectă, de asemenea, pe seama contului 609 «Reduceri comerciale primite»”.

această menţiune oferă o „scăpare” profesioniştilor contabili, dar şi personalului societăţii respective, în sensul că,dacă nu se poate corecta valoarea stocurilor cu reducerile primite, din motive independente (nu se pot identificabunurile la care se referă discountul primit), reducerea se poate înregistra direct în contul 609 „Reduceri comercialeprimite”, fapt ce facilitează modul de gestionare şi înregistrare a reducerilor respective.

La înregistrarea operaţiunii de acordare a rabatului de către S.C. XYZ S.R.L. se va ţine cont de alin. (3) şi (4) alepunctului 76:

„(3) atunci când vânzarea de produse şi acordarea reducerii comerciale sunt tratate împreună, reducerile co mer cia -le acordate ulterior facturării ajustează veniturile din vânzare.

(4) Reducerile comerciale acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiazădistinct în contabilitate (contul 709 „Reduceri comerciale acordate”), pe seama conturilor de terţi.”

În opinia noastră, dat fiind că se identifică fără echivoc (se specifică în factură) marfa vândută, iar furnizorul nu aveacum să ştie despre defecţiuni, astfel încât să adauge rabatul pe factura iniţială, considerăm că în situaţia descrisă facturade vânzare şi cea de rabat „sunt tratate împreună”, astfel încât vânzătorul va diminua venitul din vânzarea mărfurilor.

Dacă opinia aceasta este corectă, şi cele două facturi – cea de vânzare şi cea de rabat – „sunt tratate împreună”, S.C. XYZ S.R.L. va înregistra:

401 = 609 20 lei„Furnizori” „Reduceri comerciale primite”

l Vânzarea produselor finite:

l Factura de rabat:

Dacă cele două facturi nu „sunt tratate împreună” sau factura de reducere ulterioară se referă la un risturn, ea se vacontabiliza:

Dacă vânzătorul S.C. XYZ S.R.L. este microîntreprindere, fie că diminuează veniturile din vânzare, fie căînregistrează reduceri comerciale acordate, baza impozabilă este aceeaşi deoarece, conform art. 1127 alin. (1) lit. j) dinCodul fiscal, la stabilirea acesteia, valoarea reducerilor comerciale acordate ulterior facturării se scade din valoareaveniturilor înregistrate.

„(5) Reducerile comerciale legate de prestările de servicii, primite ulterior facturării, respectiv acordate ulteriorfacturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 609 „Reducericomerciale primite”, respectiv contul 709 „Reduceri comerciale acordate”), pe seama conturilor de terţi.”

Deci, în cazul prestărilor de servicii, reducerile comerciale acordate/primite se vor trata la fel ca până la 31.12.2014.

S.C. aBC S.R.L. prestează servicii de mentenanţă a reţelei informatice a firmei S.C. XYZ S.R.L.Pe factura pentru luna ianuarie, pe lângă serviciile conform contractului în valoare de 2.000 de lei, oferă o reducere

comercială de 10%, înregistrând conform regulii generale de la alin. (1):

S.C. XZY S.R.L. va înregistra factura ce conţine şi serviciile prestate şi reducerea comercială:

Deoarece primeşte de la clientul său reclamaţii privind reparaţia unei imprimante care s-a stricat a doua zi, remediazădefectul şi îi trimite acestuia o factură de rabat de încă 10% din valoarea contractată pentru o lună (2.000 lei x 10% = 200 lei):

S.C. XYZ S.R.L. înregistrează factura de reducere primită:

4111 = 7015 1.000 lei„Clienţi” „Venituri din vânzarea produselor finite”

4111 = 7015 – 20 lei„Clienţi” „Venituri din vânzarea produselor finite”

709 = 4111 20 lei„Reduceri comerciale acordate” „Clienţi”

EXEMPLUL 4

4111 = 704 2.000 lei – (2.000 x 10%) = 1.800 lei„Clienţi” „Venituri din servicii prestate”

628 = 401 1.800 lei„alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi” „Furnizori”

709 = 4111 200 lei„Reduceri comerciale acordate” „Clienţi”

„(6) În cazul în care reducerile comerciale reprezintă evenimente ulterioare datei bilanţului care conduc la ajustareasituaţiilor financiare anuale, acestea se înregistrează la data bilanţului în contul 408 „Furnizori – facturi nesosite”, respectivcontul 418 „Clienţi – facturi de întocmit”, şi se reflectă în situaţiile financiare ale exerciţiului pentru care se faceraportarea, pe baza documentelor justificative. Reducerile care urmează a fi primite, înregistrate la data bilanţului în contul408 „Furnizori – facturi nesosite”, corectează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea mai sunt în gestiune.”

S.C. aBC S.R.L. vinde marfă clientului său S.C. XYZ S.R.L. Conform contractului încheiat între cele 2 firme, în fiecarelună se va acorda un risturn de 1% dacă tranzacţiile efectuate în trimestrul anterior depăşesc 100.000 de lei.

La 31 decembrie, S.C. aBC S.R.L. constată că vânzările sale către S.C. aBC S.R.L. în trimestrul IV au fost de 150.000de lei şi, conform contractului, va trebui să emită în luna ianuarie o factură de 150.000 lei x 1% = 1.500 lei. În urma acesteiconstatări, la data de 31 decembrie va înregistra în contabilitate:

Nu se vor diminua veniturile din vânzare înregistrate deoarece, în acest caz, facturile pentru vânzare şi cea dereducere ulterioară acordată nu „sunt tratate împreună”.

S.C. XYZ S.R.L, în urma aceluiaşi calcul şi luând în considerare prevederile contractuale, se aşteaptă ca în luna ianuariesă primească o factură de reducere comercială de la S.C. aBC S.R.L. pentru operaţiunile derulate în trimestrul IV.

Dacă marfa cumpărată de la S.C. aBC S.R.L. în această perioadă este încă în stoc, va corecta costul stocurilor la databilanţului cu valoarea facturii ce urmează să sosească în ianuarie:

Dacă marfa cumpărată în trimestrul IV nu se mai află în stoc, va înregistra:

Dar, în lumina prevederilor alin. (21) al punctului 76, introdus prin ordinul nr. 4.160/2015, la care am făcut referiremai sus, S.C. XYZ S.R.L. poate înregistra, la data de 31 decembrie, reducerea primită pe seama contului 609 „Reducericomerciale primite”, chiar în situaţia în care marfa cumpărată se află încă în stoc, dacă societatea nu deţine informaţiicare să-i permită să identifice efectiv bunurile la care se referă reducerea primită.

În anul următor, la emiterea/primirea facturii, cele două societăţi vor înregistra:

S.C. aBC S.R.L.:

EXEMPLUL 5

709 = 418 1.500 lei„Reduceri comerciale acordate” „Clienţi – facturi de întocmit”

371 = 408 – 1.500 lei„Mărfuri” „Furnizori – facturi nesosite”

408 = 609 1.500 lei„Furnizori – facturi nesosite” „Reduceri comerciale primite”

418 = %„Clienţi – facturi de întocmit” 4111

„Clienţi”

401 = 609 200 lei„Furnizori” „Reduceri comerciale primite”

S.C. XYZ S.R.L.:

REZUMaT:

Regulile după care vor fi contabilizate reducerile comerciale începând de la 1 ianuarie 2015 (sau data ulterioarăacesteia de la care începe pentru o entitate exerciţiul financiar) sunt:

1) Reducerile comerciale acordate/primite pe factură nu se contabilizează distinct, ca şi până acum, ele diminuândcostul bunurilor sau serviciilor la care factura face referire.

2) Reducerile comerciale acordate ulterior facturii:– ajustează veniturile din vânzare, dacă vânzarea de produse şi acordarea reducerii comerciale sunt tratate

împreună şi nu se referă la prestări de servicii:

– se evidenţiază distinct în contabilitate, dacă vânzarea de produse şi acordarea reducerii comerciale nu sunt tratateîmpreună sau se referă la prestări de servicii:

3) Reducerile comerciale primite ulterior facturii:– ajustează costul de achiziţie al bunurilor, dacă achiziţia de produse şi primirea reducerii comerciale sunt tratate

împreună şi stocurile la care face referire mai sunt încă în gestiune:

– se evidenţiază distinct în Contabilitate, dacă stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare nu mai suntîn gestiune sau dacă reducerea se referă la prestări de servicii:

4427„TVa colectată” (pentru că acum există factură)

% = 401408 „Furnizori”

„Furnizori – facturi nesosite” 4426 (pentru că acum există factură pe baza

„TVa deductibilă” căreia se poate înregistra TVa)

4111 = 70 X cu minus: suma „Clienţi” „Venituri din vânzarea …” reducerii acordate

709 = 4111 cu plus: suma reducerii acordate„Reduceri comerciale acordate” „Clienţi”

3XX = 401 cu minus: suma „Stocuri” „Furnizori” reducerii primite

401 = 609 cu plus: suma „Furnizori” „Reduceri comerciale” reducerii primite

Începând cu data de 12 ianuarie 2016, dacă informațiile deţinute nu permit corectarea valorii stocurilor, reducerilemenţionate pe o factură ulterioară se pot reflecta pe seama contului 609 „Reduceri comerciale primite”.

4) Reducerile comerciale care reprezintă evenimente ulterioare datei bilanţului care conduc la ajustarea situaţiilorfinanciare anuale (vezi Secţiunea 2.5.4, punctele 71 – 74 din o.M.F.P. nr. 1.802/2014) se înregistrează la databilanţului:

709 = 418 cu plus: suma reducerii „Reduceri comerciale acordate” „Clienţi – facturi de întocmit” de acordat

408 = 609 cu plus: suma reducerii „Furnizori – facturi nesosite” „Reduceri comerciale primite” de primit

Societate agricolă. Obligații fiscale și monografie contabilă

o persoană juridică română, înfiinţată ca societate agricolă în baza Legii nr. 36/1991 privind societăţile agricole şialte forme de asociere în agricultură, distribuie produse către membrii asociaţi pentru pământul adus în societate, înanumite cote procentuale, în funcţie de suprafaţa terenului a cărui drept de folosinţă a fost adus ca aport la capitalulsocial conform art. 6 din Legea nr. 36/1991.

Societatea agricolă nu deţine în proprietate teren agricol, nu a închiriat şi nu a arendat terenuri agricole pe care să leexploateze, iar potrivit art. 5 din Legea nr. 36/1991 societatea este de tip privat, cu capital variabil şi un număr nelimitatde asociaţi, având ca obiect exploatarea agricolă a terenurilor aduse în societate.

În fapt, are loc distribuirea bunurilor din recolta proprie obţinută de pe terenul adus în folosinţă, dar lucrat în comunde către membrii societăţii. Surplusul de produse rămas după distribuire către membrii este valorificat, și profitulobţinut este impozitat conform legislaţiei.

Ce obligaţii fiscale are societatea agricolă pentru distribuirea acestor produse agricole (sau contravaloarea înnumerar) către membrii asociaţi? Impozit pe venit agricol, impozit pe dividende, CaSS etc.?

La distribuirea produselor se emite autofactură pentru colectarea TVa, luând în calcul preţul de cost al acestora.

Legea nr. 36/1991, cu modificările şi completările ulterioare, prevede că uneltele agricole şi alte utilaje, mijloacelemateriale şi băneşti, precum şi animalele pot fi aduse în societate, în proprietatea sau numai în folosinţa acesteia, după caz.

Terenurile agricole se aduc numai în folosinţa societăţii, asociaţii păstrându-şi dreptul de proprietate asupraacestora. La intrarea în societatea agricolă, bunurile mobile şi imobile, precum şi animalele se vor evalua pentru a sedetermina părţile sociale subscrise de fiecare membru asociat.

În cazul în care dreptul de folosinţă al terenurilor agricole se evaluează şi se înregistrează în capitalul social sub formă depărţi sociale, atunci distribuţia de produse agricole către asociaţii societăţii, proporţional cu părţile sociale subscrise de fiecaremembru asociat în parte, reprezintă plata unui dividend, pentru care există obligaţia societăţii agricole de a calcula şi a reţineimpozitul pe dividende aferent, în cotă de 16%, atât asupra sumelor plătite în numerar, cât şi în natură.

Începând cu data de 01 ianuarie 2016, potrivit art. 97 alin. (7) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cumodificările şi completările ulterioare, veniturile sub formă de dividende, inclusiv câştigul obţinut ca urmare a deţineriide titluri de participare definite de legislaţia în materie la organisme de plasament colectiv se impun cu o cotă de 5% dinsuma acestora, impozitul fiind final.

obligaţia calculării şi reţinerii impozitului pe veniturile sub formă de dividende revine persoanelor juridice, odatăcu plata dividendelor/sumelor reprezentând câştigul obţinut ca urmare a deţinerii de titluri de participare de cătreacţionari/asociaţi/investitori. Termenul de virare a impozitului este până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celeiîn care se fac.

Impozitul reținut se declară prin Formularul 100 aferent perioadei.

Potrivit art. 7 pct. 11 din Legea nr. 227/2015, actualizată, dividendele reprezintă o distribuire în bani sau în natură,efectuată de o persoană juridică unui participant, drept consecinţă a deţinerii unor titluri de participare la acea persoanăjuridică.

În situaţia în care dreptul de folosinţă asupra terenului agricol nu se evaluează şi nu se înregistrează în capitalulsocial sub formă de părţi sociale, atunci veniturile obţinute de persoanele fizice în cauză sunt venituri din cedareafolosinţei bunurilor, impunerea urmând să se facă potrivit prevederilor Cap. IV – Venituri din cedarea folosinţeibunurilor, din Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.

astfel, în cazul veniturilor obţinute din arendarea bunurilor agricole din patrimoniul personal, venitul brut sestabileşte pe baza raportului juridic/contractului încheiat între părţi şi reprezintă totalitatea sumelor în bani încasateşi/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură primite.

Impozitul aplicabil este de 16% şi este final. Impozitul se aplică asupra venitului net din arendă, stabilit prindeducerea din venitul brut a cheltuielilor determinate prin aplicarea cotei de 40% asupra venitului brut.

Impozitul pe veniturile din arendă se calculează prin reţinere la sursă de către plătitorii de venit la momentul plăţiivenitului către arendatori.

De asemenea, se reţine şi contribuţia de asigurări sociale de sănătate în cuantum de 5,5%.

Înregistrarea în contabilitate a activităţii societăţilor agricole

l achiziţia de materii prime şi materiale pentru înfiinţarea culturii:

Înregistrarea consumului materiilor prime şi materialelor, pe baza bonurilor de consum întocmite:

l Evidenţierea cheltuielilor salariale:

l Evidenţierea contribuţiilor suportate de societate:

l Evidenţierea cheltuielilor cu utilităţile:

(reprezintă definirea celei de-a doua formule contabile referitoare la energie și apă).

l amortizarea mijloacelor fixe utilizate:

3xx = 401„Conturi de stocuri și producție în curs de execuție” „Furnizori”

6xx = 3xx„Conturi de cheltuieli” „Conturi de stocuri și producție în curs de execuție”

641 = 421 „Cheltuieli cu salariile personalului” „Personal-salarii datorate”

6451 = 431 „Cheltuieli privind „asigurări sociale”

contribuţia unităţii la asigurările sociale”

6452 = 4371 „Cheltuieli privind contribuţia „Contribuţia unităţii la

unităţii pentru ajutorul de şomaj” fondul de şomaj”

605 = 401„Cheltuieli privind energia şi apa” „Furnizori”

6811 = 281 „Cheltuieli de exploatare „amortizări privind imobilizările

privind amortizarea imobilizărilor” corporale”

l La sfârşitul lunii are loc înregistrarea producţiei în curs cu o sumă egală cu valoarea cheltuielilor colectate de laînceputul perioadei până la finele lunii respective şi care sunt aferente producţiei.

l La începutul lunii următoare, producția neterminată de la finalul lunii curente se scade din gestiune (seanulează), în contrapartidă cu contul 711.

aceste înregistrări se repetă lunar (colectarea cheltuielilor şi înregistrarea în contul 711 a sumei cumulate de la în ce -pu tul producţiei până la finele lunii respective şi reluarea sumei la începutul lunii următoare) până la obţinerea recoltei.

l La momentul obţinerii recoltei are loc înregistrarea acesteia, pe baza bonului de predare:

l Vânzarea produselor finite şi descărcarea de gestiune:

şi

l Plata sumelor cuvenite în bani, conform statutului:

Din profitul net (după scăderea impozitului pe profit aferent) înregistrat în contul 121 şi preluat în anul următor încontul 117, se distribuie dividende:

l Constituirea impozitului pe dividende:

331 = 711 „Produse în curs de execuţie” „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse”

711 = 331 „Venituri aferente „Produse în curs de execuţie”

costurilor stocurilor de produse”

345 = 711 „Produse finite” „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse”

411 = %„Clienţi” 701

„Venituri din vânzarea produselor finite”4427

„TVa colectată”

711 = 345 „Venituri aferente costurilor „Produse finite”

stocurilor de produse”

117 = 457„Rezultat reportat” „Dividende de plată”

457 = 446 „Dividende de plată” „alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”

Plata impozitului:

l Plata drepturilor în produse cuvenite fiecărui proprietar, la valoarea netă (din care s-a reţinut contravaloareaimpo zitului pe dividende)

Descărcarea de gestiune:

l Constituirea impozitului pe dividende:

Şi plata:

Potrivit art. 176 alin. (7) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în anul 2016, persoanele care realizează venituridin investiţii (deci, şi din dividende) nu datorează contribuţie de asigurări sociale de sănătate pentru aceste venituri dacărealizează următoarele tipuri de venituri, cu excepţia veniturilor din drepturi de proprietate intelectuală:

– venituri din salarii sau asimilate salariilor;– venituri din pensii;– venituri din activităţi independente;– venituri din asocierea cu o persoană juridică, contribuabil potrivit titlului II sau III, pentru care sunt aplicabile

prevederile art. 125 alin. (7) – (9);– venituri din activităţi agricole, silvicultură şi piscicultură, definite conform art. 103;– indemnizaţii de şomaj;– indemnizaţii pentru creşterea copilului;– ajutorul social acordat potrivit Legii nr. 416/2001, cu modificările şi completările ulterioare;– indemnizaţii pentru incapacitate temporară de muncă drept urmare a unui accident de muncă sau unei boli

profesionale.

446 = 5121„alte impozite, taxe şi „Conturi la bănci în lei”vărsăminte asimilate”

345 = 711 „Produse finite” „Venituri aferente costurilor


6588 = 446„alte cheltuieli de „alte impozite, taxe şi

exploatare” vărsăminte asimilate”

446 = 5121„alte impozite, taxe şi „Conturi la bănci în lei”vărsăminte asimilate”

Cheltuieli efectuate cu un utilaj utilizat în baza unui contract de comodat. Tratament fiscal și contabil

o societate repară un utilaj de forare folosit pe baza unui contract de comodat, cu componente aduse din Spania, cu valorice trec de pragul de 2.500 lei: bloc motor, electromotor etc.

Cum sunt considerate aceste componente? Mijloace fixe? Deşi utilajele sunt luate şi folosite conform contractului decomodat. Care este monografia înre gistrării contabile a facturii respective?

I. Cadrul juridic:

Noul Cod civil – aprobat prin Legea nr. 287/2009:

l contract de comodat: „CaPIToLUL XIII: Contractul de împrumutSECŢIUNEa 1: Dispoziţii generale

art. 2.144: Felurile împrumutuluiÎmprumutul este de două feluri: împrumutul de folosinţă, numit şi comodat, şi împrumutul de consumaţie.art. 2.146: NoţiuneÎmprumutul de folosinţă este contractul cu titlu gratuit prin care o parte, numită comodant, remite un bun mobil sau

imobil celeilalte părţi, numite comodatar, pentru a se folosi de acest bun, cu obligaţia de a-l restitui după un anumit timp.art. 2.148: obligaţia comodatarului(1) Comodatarul este ţinut să păzească şi să conserve bunul împrumutat cu prudenţă şi diligența unui bun proprietar.(2) Comodatarul nu poate folosi bunul împrumutat decât în conformitate cu destinaţia acestuia determinată prin contract

ori, în lipsă, după natura bunului. El nu poate permite unui terţ să îl folosească decât cu aprobarea prealabilă a comodantului.art. 2.151: Cheltuielile făcute cu bunul(1) Comodatarul suportă cheltuielile pe care le-a făcut pentru a folosi bunul.(2) Cu toate acestea, comodatarul are dreptul să îi fie rambursate cheltuielile pentru lucrările necesare asupra bunului care

nu puteau fi prevăzute la încheierea contractului, atunci când comodantul, înştiinţat în prealabil, nu s-a opus efectuării lor oricând, din cauza urgenţei lucrărilor, acesta nu a putut fi înştiinţat în timp util.”

l versus contract de închiriere (de locaţiune): „CaPIToLUL V: Contractul de locaţiune

art. 1.777: NoţiuneLocaţiunea este contractul prin care o parte, numită locator, se obligă să asi gu re celeilalte părţi, numite locatar, folosinţa

unui bun pentru o anumită pe ri oa dă, în schimbul unui preţ, denumit chirie.art. 1.788: Sarcina reparaţiilor(1) Locatorul este obligat să efectueze toate reparaţiile care sunt necesare pentru a menţine bunul în stare corespunzătoare

de întrebuinţare pe toată durata locaţiunii, conform destinaţiei stabilite potrivit art. 1.799.(2) Sunt în sarcina locatarului reparaţiile locative, a căror necesitate rezultă din folosinţă obişnuită a bunului.(3) Dacă, după încheierea contractului, se iveşte nevoia unor reparaţii care sunt în sarcina locatorului, iar acesta din urmă,

deşi încunoştinţat, nu începe să ia de îndată măsurile necesare, reparaţiile pot fi făcute de locatar. În acest caz, locatorul estedator să plătească, în afara sumelor avansate de locatar, dobânzi socotite de la data efectuării cheltuielilor.

(4) În caz de urgenţă, locatarul îl poate înştiinţa pe locator şi după începerea reparaţiilor, dobânzile la sumele avansateneputând curge decât de la data înştiinţării.

SUBSECŢIUNEa 3: obligaţiile locatarului

art. 1.796: obligaţiile principale

Locatarul are următoarele obligaţii principale:a) să ia în primire bunul dat în locaţiune;b) să plătească chiria în cuantumul şi la termenul stabilite prin contract;c) să folosească bunul cu prudenţă şi diligență;d) să restituie bunul la încetarea, din orice cauză, a contractului de locaţiune.”

II. Cadrul contabil:

Reglementările contabile aprobate prin o.M.F.P. nr. 1.802/2014 – aplicabile până la data de 01.01.2015:

Subsecțiunea 31 Recunoaşterea imobilizărilor corporale191(3) În vederea recunoaşterii imobilizărilor corporale se impune utilizarea raţionamentului profesional la aplicarea

criteriilor de recunoaştere pentru circumstanţele specifice entităţii.�...�(4) Piesele de schimb şi echipamentul de service sunt, în general, contabilizate ca stocuri şi recunoscute în profit sau pier -

dere atunci când sunt consumate. Totuşi, piesele de schimb importante şi echipamentele de securitate sunt conside ra teimobilizări corporale atunci când o entitate preconizează că le va utiliza pe parcursul unei perioade mai mari de un an.

Subsecțiunea 39 Cheltuieli ulterioare227. (1) Cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu o imobilizare corporală sunt cheltuieli ale perioadei în care sunt

efectuate sau majorează valoarea imobilizării respective, în funcție de beneficiile economice aferente acestor cheltuieli(de exemplu, influenţa asupra duratei de viață rămase a imobilizărilor), potrivit criteriilor generale de recunoaştere.

(2) Entitatea stabileşte prin politicile contabile criteriile în funcţie de care cheltuielile ulterioare efectuate în legăturăcu imobilizările corporale majorează valoarea acestora sau se evidenţiază în contul de profit şi pierdere.

228. Cheltuielile efectuate în legătură cu imobilizările corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locaţie de

gestiune, administrare sau alte contracte similare se evidenţiază în contabilitatea entităţii care le-a efectuat, la imobilizăricorporale sau drept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate, în funcţie de beneficiile economice aferente, similarcheltuielilor efectuate în legătură cu imobilizările corporale proprii.

229. (1) Componentele unor elemente de imobilizări corporale pot necesita înlocuirea la intervale regulate de timp.(2) Entitatea recunoaşte în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul părţii înlocuite a unui

astfel de element când acel cost este suportat de entitate, dacă sunt îndeplinite criteriile de recunoaştere pentruimobilizările corporale. Cu această ocazie sunt avute în vedere prevederile pct. 242 alin. (2).

Subsecțiunea 312 amortizarea(2) Investiţiile efectuate la imobilizările corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locaţie de gestiune,

administrare sau alte contracte similare se supun amortizării pe durata contractului respectiv. La expirarea contractului,valoarea investiţiilor efectuate şi a amortizării corespunzătoare se cedează proprietarului imobilizării. În funcţie de clauzelecuprinse în contractele încheiate, transferul poate reprezenta o vânzare de active sau o altă modalitate de cedare. Înregistrareaîn contabi litate a operaţiunilor se efectuează conform prezentelor reglementări.

III. Cadrul fiscal:

l impozit pe profit:

CoDUL fiscal: „aRT. 19 Reguli generale(1) Rezultatul fiscal se calculează ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile înregistrate conform reglementărilor

contabile aplicabile, din care se scad veniturile neimpozabile şi deducerile fiscale şi la care se adaugă cheltuielilenedeductibile. La stabilirea rezultatului fiscal se iau în calcul şi elemente similare veniturilor şi cheltuielilor, potrivitnormelor metodologice, precum şi pierderile fiscale care se recuperează în conformitate cu prevederile art. 31. Rezultatulfiscal pozitiv este profit impozabil, iar rezultatul fiscal negativ este pierdere fiscală.

NoRME metodologice:„5. (1) În aplicarea art. 19 alin. (1) din Codul fiscal, pentru calculul rezultatului fiscal, veniturile şi cheltuielile sunt

cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilităţii nr. 82/1991,republicată, cu modificările şi completările ulterioare, ...”

CoDUL fiscal:„aRT. 25 – Cheltuieli(1) Pentru determinarea rezultatului fiscal sunt considerate cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate în scopul

desfăşurării activităţii economice, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare ...aRT. 28 – amortizarea fiscală(3) Sunt, de asemenea, considerate mijloace fixe amortizabile:a) investiţiile efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de închiriere, concesiune, locaţie de

gestiune, asociere în participaţiune şi altele asemenea;”

anexa la H.G. nr. 2.139/2004 privind Catalogul privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe:

„III. alte precizări2.Investiţiile efectuate la mijloacele fixe sub forma cheltuielilor ulterioare trebuie să aibă ca efect îmbunătăţirea

parametrilor tehnici iniţiali ai acestora şi să conducă la obţinerea de beneficii economice viitoare.obţinerea de beneficii se poate realiza fie direct prin creşterea veniturilor, fie indirect prin reducerea cheltuielilor de

întreţinere şi funcţionare.[...]��Cheltuielile care se fac la mijloacele fixe ce au ca scop restabilirea stării iniţiale sunt considerate cheltuieli de reparaţii.”

l TVa:CoDUL fiscal:aRT. 297 – Sfera de aplicare a dreptului de deducere (4) orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării

în folosul următoarelor operaţiuni:a) operaţiuni taxabile;b) operaţiuni rezultate din activităţi economice pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate,

dacă taxa ar fi deductibilă, în cazul în care aceste operaţiuni ar fi fost realizate în România;c) operaţiuni scutite de taxă, conform art. 294, 295 și 296;d) operaţiuni scutite de taxă, conform art. 292 alin. (2) lit. a) pct. 1 – 5 şi lit. b), în cazul în care cumpărătorul ori clientul

este stabilit în afara Uniunii Europene sau în cazul în care aceste operaţiuni sunt în legătură directă cu bunuri care vorfi exportate într-un stat din afara Uniunii Europene, precum şi în cazul operaţiunilor efectuate de intermediari careacţionează în numele şi în contul altei persoane, atunci când aceştia intervin în derularea unor astfel de operaţiuni;

e) operaţiunile prevăzute la art. 270 alin. (7) şi la art. 271 alin. (6), dacă taxa s-ar fi aplicat transferului respectiv.

În conformitate cu temeiurile legale citate, putem face următoarea analiză:Conform dispoziţiilor noului Cod civil, contractul de comodat este un contract de împrumut de folosinţă gratuită, în

cadrul căruia comodatarului (utilizatorului) îi revine doar obligaţia privind conservarea bunului, nu şi dreptul de a efectuainvestiţii la bunul utilizat.

Conservarea bunului utilizat presupune, evident, efectuarea unor cheltuieli de întreţinere şi reparaţii, astfel încât, lafinalul duratei contractului, acesta să fie restituit proprietarului în starea iniţială.

acum trebuie analizat dacă defectarea componentelor a fost cauzată de folosirea bunului de către comodatar, în condiţiileîn care bunul a fost primit în stare corespunzătoare de utilizare de la proprietar, sau bunul a fost defect încă de la primirea sade către utilizator, la începutul contractului de comodat, comodatarul efectuând înlocuirea componentelor în locul proprie -tarului.

Totuşi, din cazul de față se înţelege faptul că defectarea acelor componente este cauzată de utilizarea bunului în acti vitateaeconomică a comodatarului.

În această situaţie, înlocuirea componentelor, din punct de vedere fiscal, nu reprezintă o investiţie (nu are ca scopîmbunătăţirea parametrilor iniţiali, creşterea preformanţelor), ci are ca scop restabilirea stării iniţiale a utilajului (practic, suntcheltuieli privind conservarea acestuia, sunt cheltuieli făcute pentru a folosi bunul).

Din punct de vedere contabil însă, aceste cheltuieli cu subansamblele respective sunt considerate investiţii, deoareceaceste piese sunt importante, au o durată de utilizare mai mare de un an şi trebuie analizate, la comodatar, similar cheltuielilorefectuate în legătură cu imobilizările corporale proprii.

Pe baza celor prezentate, se trag următoarele concluzii:– societatea utilizatoare a utilajului trebuie să facă dovada că piesele sunt înlocuite ca urmare a utilizării bunului în

activitatea sa economică, intrând, astfel, în categoria cheltuielilor de conservare a acestuia, şi nu reprezintă cheltuieli carecad, conform Codului civil, în sarcina proprietarului, sau că utilajul a fost defect la primirea lui spre utilizare; justificarease face printr-un proces-verbal de predare-primire a bunului, datat la începutul contractului, în care se specifică faptulcă bunul este predat spre utilizare în stare bună, fără să necesite alte cheltuieli (eventual, se pot detalia componenteleprincipale, între care şi cele care sunt înlocuite acum);

– din punct de vedere contabil, componentele respective se vor încadra ca imobilizări, fiind amortizate pe duratacontractului de comodat;

– din punctul de vedere al impozitului pe profit, făcându-se dovada că aceste cheltuieli nu reprezintă investiţii (caz în carear fi fost nedeductibile), ci reprezintă doar cheltuieli de reparaţie (conservare) a bunului – comodatarul suportăcheltuielile pe care le-a făcut pentru a folosi bunul – sunt cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit.

Codul fiscal stabileşte ca deductibile cheltuielile cu amortizarea investiţiilor făcute de utilizatori la bunuri utilizate în bazaunor contracte care prevăd remuneraţie (locaţiune – închiriere – concesiune, asociere în participaţiune), nu şi în baza unuicontract cu titlu gratuit – cum este comodatul;

– din punctul de vedere al TVa, taxa aferentă achiziţionării componentelor respective este deductibilă, fiind aferentă unorachiziţii destinate utilizării în scopul desfăşurării de operaţiuni taxabile (economice).

IV. Monografie contabilă:

l înregistrarea facturii de componente din Spania:

l şi taxarea inversă:

l declarare factură în D300 pe rândurile 5/5.1 şi 18/18.1 şi în D390 cu simbol a (la valoarea în lei ca bază din D300);

l întocmirea procesului-verbal de punere în funcţiune (conform o.M.F.P. nr. 2.634/2015 privind documentele financiar-contabile) şi calculul amortizării din luna următoare celei punerii în funcţiune, pe durata contractului de comodat:

l fiscal, din punctul de vedere al impozitului pe profit, suma din contul 2131 va fi deductibilă la calculul impozitului pepro fit (nefiind considerată investiţie, ci doar reparaţie), instant, la data efectuării ei, iar suma lunară din contul 6811 vafi considerată cheltuială nedeductibilă.

Se mai poate să se transforme contractul de comodat într-unul de închiriere, având în vedere implicaţiile fiscale ne fa vo -ra bile, în cazul investiţiilor efectuate la un bun utilizat în baza unui contract de comodat (gratuit).

2131 / analitic disctinct = 404 – valoarea în euro*curs BNR „Echipamente tehnologice „Furnizori de imobilizări” valabil la data facturii

(maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)”

4426 = 4427 – 20%* valoarea în lei stabilită anterior„TVa deductibilă” „TVa colectată”

6811 = 2131 valoarea în lei stabilită mai sus: nr. luni„Cheltuieli de exploatare „Echipamente tehnologice stabilit în contractul de comodat

privind amortizarea imobilizărilor” (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru) ”

Reevaluarea unei imobilizări corporale. Metoda eliminării și a recalculării proporționale

În luna decembrie 2009 s-a achiziţionat un apartament, valoarea de achiziţie fiind: 308.129 lei, iar perioada deamortizare: 480 de luni.

În decembrie 2012 a avut loc o reevaluare, valoarea reevaluată fiind de 271.400 lei. această diferenţă din reevaluarea fost înregistrată pe cheltuială (contul 6813).

În luna decembrie 2015 a avut loc a doua reevaluare, valoarea reevaluată a apartamentului fiind de 285.300 lei.În decembrie 2015, valoarea cumulată a amortizării este de 57.672,84 lei (amortizare înregistrată pentru 102 luni).

Care sunt notele contabile care trebuie înregistrate la data de 31 decembrie 2015, ţinând cont de cele două tratamente aleamortizării aferente reevaluării (recalcularea proporţională atât a valorii brute a activului, cât şi a amortizării, precum şiprezentarea activului la valoarea justă prin anularea amortizării), precum şi tratamentul fiscal. Care este valoareaamortizării calculate începând cu 1 ianuarie 2016?

Potrivit SUBSECȚIUNII: 3.4.1. „Reevaluarea imobilizărilor corporale” din Reglementările contabile aprobate prino.M.F.P. nr. 1.802/2014, la reevaluarea unei imobilizări corporale, amortizarea cumulată la data reevaluării este tratatăîn unul din următoarele moduri:

a) recalculată proporţional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel încât valoarea contabilă aactivului, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa reevaluată. această metodă este folosită, deseori, în cazulîn care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice; sau

b) eliminată din valoarea contabilă brută a activului şi valoarea netă, determinată în urma corectării cu ajustările devaloare, este recalculată la valoarea reevaluată a activului. această metodă este folosită, deseori, pentru clădirilecare sunt reevaluate la valoarea lor de piaţă.

I. Metoda eliminării

– amortizarea cumulată la data reevaluării

În vederea efectuării înregistrărilor contabile se parcurg următorii paşi:

1. Se stabileşte amortizarea cumulată.

2. Se determină valoarea contabilă netă:Valoarea contabilă netă = valoarea contabilă – amortizarea cumulată

3. Se determină diferenţa din reevaluare:Diferenţa din reevaluare = valoarea justă – valoarea contabilă netă

4. Se recalculează amortizarea după reevaluare (valoarea justă : durata de utilizare rămasă).

Înregistrări contabile:

amortizare cumulată la 31 decembrie 2012:642 lei x 36 luni = 23.112 lei

Valoarea contabilă netă:308.129 lei – 23.122 lei = 286.017 lei

Diferenţa din reevaluare:271.400 lei – 285.017 lei = 13.617 lei, reducere.


Recalculare amortizare după reevaluare; se va înregistra începând cu 01 ianuarie 2013:271.400 lei / 444 luni = 611,26 lei/lună

La 31 decembrie 2015 vom avea:amortizare cumulată = 22.005 lei;Valoare contabilă netă = 249.395 lei;Creştere din reevaluare: 35.905 lei.


Recalculare amortizare după reevaluare; se va înregistra începând cu 01 ianuarie 2016:

285.300 lei / 408 luni = 699,26 lei.

II. Metoda recalculării proporţionale

Calcul indice de actualizare:271.400 lei / 285.017 lei = 0.9522 lei

Scăderea valorii brute:308.128 lei x 0,9522 lei = 293.407 lei

Diferenţa:293.407 lei – 308.129 lei = 14.722 lei

Scăderea amortizării cumulate:23.112 lei x 0,9522 = 22.007 lei

Diferenţa de amortizare: 1.105 lei

Pierdere din reevaluare:14.722 lei – 1.105 lei = 13.617 lei

6813 = 2812 13.617 lei„Cheltuieli de exploatare privind „amortizarea construcţiilor”

ajustările pentru deprecierea imobilizărilor”

2812 = 212 22.005 lei„amortizarea construcţiilor” „Construcţii”

212 = 755 13.617 lei„Construcţii” „Venituri din reevaluarea

imobilizărilor corporale”

212 = 105 22.288 lei„Construcţii” „Rezerve din reevaluare”

2812 = 212 23.112 lei„amortizarea construcţiilor ” „Construcţii”

Recalculare amortizare începând cu anul 2013:271.400 lei / 444 luni = 611,26 lună.

Valoarea contabilă trebuie să fie egală cu valoarea reevaluată: 293.407 lei – 22.007 lei = 271.400 lei valoare reevaluată.

– a doua reevaluare în 2015.

amortizare cumulată = 22.005 lei:

Valoare contabilă netă: 249.395 lei.

Valoare justă: 285.300 lei.

Indice de actualizare:285.300 lei / 249.395 lei = 1,1439

Creşterea valorii brute:293.407 lei x 1,1439 = 335.628 leiDiferenţa: 335.628 lei – 293.407 lei = 42.221 lei.

Creşterea amortizării:44.012 lei x 1,1439 = 50.345 leiDiferenţa: 50.345 lei – 44.012 lei = 6.333 lei

Valoarea contabilă trebuie să fie egală cu valoarea reevaluată:335.628 lei – 50.345 lei = 285.283 lei

Durata de viaţă rămasă: 408 luniRecalcularea amortizării: 285.300 lei / 408 lei = 699,26 lei/lună, începând din anul 2016.

Tratamentul fiscal al amortizării

În cazul creşterii de valoare:amortizarea înregistrată în contabilitate calculată la noua valoare a mijlocului fix se va deduce integral la calculul

6813 = 212 13.617 lei„Cheltuieli de exploatare privind „Construcţii”ajustările pentru deprecierea imobilizărilor”

2812 = 212 1.105 lei„amortizarea construcţiilor” „Construcţii”

212 = 755 13.617 lei„Construcţii” „Venituri din reevaluarea

imobilizărilor corporale”212 = 105 28.604 lei

„Construcţii” „Rezerve din reevaluare”

105 = 2812 6.333 lei„Rezerve din reevaluare” „amortizarea construcţiilor”

impozitului pe profit, însă se va considera impozabilă, ca element similar venitului, amortizarea aferentă diferenţei dinreevaluare, conform art. 26 alin. (6) din Codul fiscal.

În cazul descreşterii de valoare:Potrivit art. 7 pct. 44 lit. c) din Codul fiscal, valoarea fiscală pentru mijloace fixe amortizabile şi terenuri reprezintă

costul de achiziţie, de producţie sau valoarea de piaţă a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport,la data intrării în patrimoniul contribuabilului, utilizată pentru calculul amortizării fiscale, după caz.

În cazul în care se efectuează reevaluări ale mijloacelor fixe amortizabile care determină o descreştere a valorii acestorasub costul de achiziţie, de producţie sau al valorii de piaţă a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit ori constituite caaport, după caz, valoarea fiscală rămasă neamortizată a mijloacelor fixe amortizabile se recalculează până la nivelul celeistabilite pe baza costului de achiziţie, de producţie sau a valorii de piaţă a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit oriconstituite ca aport, după caz.

Potrivit art. 28 alin. (17) din Codul fiscal, pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determinăfără a lua în calcul amortizarea contabilă.

Deci, din anul următor celui în care s-a efectuat prima reevaluare, respectiv din 2013, amortizarea fiscală se vacalcula pe baza valorii contabile rămase înainte de reevaluare pe durata rămasă, având în vedere faptul că a avut loc odescreştere din reevaluare.

Începând cu anul 2016, având în vedere faptul că după a doua reevaluare a avut loc o creştere de valoare, amor ti -za rea fiscală (deductibilă) se calculează pe baza valorii reevaluate, însă, concomitent, la determinarea impozitului peprofit, cota-parte din diferenţa din reevaluare înregistrată în contul 105 va fi impozitată ca element similar veniturilor.

Cota-parte lunară din diferenţa în plus din reevaluare care se impozitează se stabileşte astfel:(28.604 lei – 6.333 lei) : 408 luni rămase la 31 decembrie 2015 = 54,59 lei/lună.De asemenea, cheltuielile din reevaluarea imobilizărilor corporale, în cazul în care, ca urmare a efectuării unei

reevaluări, se înregistrează o descreştere a valorii acestora, sunt cheltuieli nedeductibile la determinarea profituluiimpozabil, potrivit prevederilor art. 25 alin. (4) lit. l) din Codul fiscal, iar veniturile din creşterile de valoare rezultate dinreevaluarea mijloacelor fixe sunt venituri neimpozabile potrivit prevederilor art. 23 lit. g).

Active de explorare și evaluare a resurselor minerale. Reglementări contabile

o.M.F.P. nr. 1.802/2014, care a abrogat şi a înlocuit o.M.F.P. nr. 3.055/2009 şi ale cărui prevederi se aplică începândcu 1 ianuarie 2015, a introdus – printre altele – reglementări contabile specifice unor domenii de activitate.

În secţiunea 4.4.4.1 „active de explorare şi evaluare a resurselor mi nerale” sunt tratate reglementările contabile carese aplică acestor active de la 1 ianuarie 2015 :

„245. (1) În cazul în care cheltuielile de explorare şi evaluare a resurselor minerale sunt recunoscute ca activ, seaplică prevederile pct. 246-253.

(2) amortizarea activelor respective se stabileşte în funcţie de durata de viaţă utilă corespunzătoare acestora.

246. (1) Cheltuielile de explorare şi evaluare a resurselor minerale sunt cheltuieli generate de entitate în legătură cuexplorarea şi evaluarea resurselor minerale, înainte ca fezabilitatea tehnică şi viabilitatea comercială ale extracţieiresurselor minerale să fie demonstrate. Pentru a determina dacă aceste cheltuieli se recunosc ca imobilizări, o entitateia în considerare gradul în care cheltuiala poate fi asociată cu descoperirea resurselor minerale.

(2) Explorarea şi evaluarea resurselor minerale se referă la prospectarea resurselor minerale, inclusiv minereuri,petrol, gaze naturale şi resurse si milare neregenerative, după ce entitatea a obţinut drepturile legale de a explora într-oanumită zonă, precum şi la determinarea fezabilităţii tehnice şi a viabilităţii comerciale ale extracţiei resurselor minerale.

247. o entitate trebuie să stabilească o politică contabilă specificând ce cheltuieli sunt recunoscute drept active deexplorare şi evaluare şi trebuie să aplice acea politică în mod consecvent. Pentru a face această determinare, entitatea iaîn considerare gradul în care cheltuiala poate fi asociată cu des coperirea unor resurse minerale specifice. Următoarelesunt exemple de cheltuieli care ar putea fi incluse în evaluarea iniţială a activelor de explorare şi evaluare (lista nu esteexhaustivă):

a) achiziţionarea drepturilor de a explora;b) studii topografice, geologice, geochimice şi geofizice;c) foraje de explorare;d) săpături;e) eşantionare; şif) activităţi în legătură cu evaluarea fezabilităţii tehnice şi aviabilităţii comerciale ale extracţiei unei resurse minerale.

248. o entitate nu va înregistra ca active de natura cheltuielilor de explorare şi evaluare a resurselor mineralecheltuielile angajate:

a) înainte de explorarea şi evaluarea resurselor minerale, cum sunt cheltuielile ce au avut loc înainte de momentulîn care entitatea a obţinut dreptul legal de a explora o anumită zonă;

b) după ce sunt demonstrabile fezabilitatea tehnică şi viabilitatea comercială ale extracţiei unei resurse minerale.

249. Cheltuielile legate de valorificarea resurselor minerale nu vor fi recunoscute drept active de explorare şievaluare.

250. Prevederile referitoare la reevaluarea imobilizărilor corporale se aplică şi activelor corporale de explorare şieva luare a resurselor minerale.

l Clasificarea şi reclasificarea activelor de explorare şi evaluare

251. (1) o entitate trebuie să clasifice activele de explorare şi evaluare drept active corporale sau necorporaleconform naturii activelor dobândite şi trebuie să aplice în mod consecvent această clasificare.

(2) Unele active recunoscute sunt tratate drept active necorporale (de exemplu, drepturile de forare), în timp cealtele sunt corporale (de exemplu, vehiculele şi instalaţiile de forare).

252. (1) Un activ de explorare şi evaluare nu trebuie să mai fie clasificat ca atare atunci când fezabilitatea tehnică şiviabilitatea comercială ale extracţiei unei resurse minerale pot fi demonstrate. În acest scop, activele de explorare şievaluare se înregistrează pe seama conturilor corespunzătoare de imobilizări necorporale, respectiv corporale, după caz.

(2) activele de explorare şi evaluare trebuie evaluate pentru depreciere şi orice pierdere din depreciere trebuierecunoscută înainte de reclasificare.

l Deprecierea activelor de explorare şi evaluare

253. Una sau mai multe din următoarele fapte şi împrejurări indică faptul că o entitate trebuie să analizeze şi să înre -gistreze, dacă este cazul, o ajustare pentru deprecierea activelor de explorare şi evaluare:

a) durata pentru care entitatea are dreptul de a explora o anumită zonă a expirat în decursul perioadei sau va expiraîn viitorul apropiat şi nu se preconizează reînnoirea;

b) nu sunt prevăzute în buget cheltuielile necesare pentru explorarea în continuare şi pentru evaluarea resurselorminerale în acea zonă;

c) explorarea şi evaluarea resurselor minerale dintr-o anumită zonă nu au dus la descoperirea unor cantităţi deresurse minerale viabile din punct de vedere comercial, iar entitatea a decis să întrerupă aceste activităţi în zonarespectivă;

d) există suficiente date care să indice că, deşi este posibilă o dezvoltare în zona respectivă, este puțin probabil ca v a loarea contabilă a activului de explorare şi evaluare să fie complet recuperată în urma valorificării sau vânzării etc.”

Pentru reflectarea în contabilitate a operaţiunilor specifice activităţii de explorare şi evaluare a resurselor minerale s-au introdus 6 conturi noi:

3 206 „active necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa activelor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale, recu -noscute ca imobilizări necorporale.

Contul 206 „active necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale” este un cont de activ.

n În debitul său se înregistrează:

206 = 721„active necorporale de explorare şi „Venituri din producţia de imobilizări

evaluare a resurselor minerale” necorporale”

l activele necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale efectuate pe cont propriu (721):

206 = 404„active necorporale de explorare şi „Furnizori de imobilizări”

evaluare a resurselor minerale”

l sau achiziţionate de la terţi (404):

n În creditul său se înregistrează:

Soldul contului reprezintă valoarea imobilizărilor de natura activelor necorporale de explorare şi evaluare aresurselor minerale existente.

3 2806 „amortizarea activelor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa amortizării activelor necorporale de explorare şi evaluare a resurselorminerale.

Contul 2806 „amortizarea activelor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale” este un cont depasiv.


206 = 453„active necorporale de explorare şi „Decontări cu entităţile asociate şi entităţile

evaluare a resurselor minerale” controlate în comun”

l sau de la entităţi asociate şi entităţi controlate în comun (453):

206 = 451„active necorporale de explorare şi „Decontări între entităţi afiliate”


l activele necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale achiziţionate de la entităţi afiliate (451):

206 = 475„active necorporale de explorare şi „Subvenţii pentru investiţii”


l valoarea imobilizărilor de natura activelor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale primite cu titlu gratuit sau constatate plus la inventar (475):

6583 = 206„Cheltuieli privind activele cedate „active necorporale de explorare şi

şi alte operaţiuni de capital” evaluare a resurselor minerale”

l valoarea neamortizată a imobilizărilor de natura activelor necorporale de explorare şi evaluare aresurselor minerale scoase din evidenţă (658):

2806 = 206„amortizarea activelor necorporale de explorare „active necorporale de explorare şi

şi evaluare a resurselor minerale” evaluare a resurselor minerale”

l imobilizările de natura activelor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor mineraleamortizate integral (280):


Soldul contului reprezintă amortizarea imobilizărilor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale.

3 2906 „ajustări pentru deprecierea activelor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale de explorare şievaluare a resurselor minerale

Contul 2906 „ajustări pentru deprecierea activelor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale” esteun cont de pasiv.



Soldul contului reprezintă valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor necorporale de explorare şi evaluare aresurselor minerale.

3 216 „active corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale,recunoscute ca imobilizări corporale.

Contul 216 „active corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale” este un cont de activ.

2806 = 206„amortizarea activelor necorporale de explorare „active necorporale de explorare şi


l amortizarea aferentă imobilizărilor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale scoasedin evidenţă (206):

2906 = 7813„ajustări pentru deprecierea activelor necorporale „Venituri din ajustări pentru

de explorare şi evaluare a resurselor minerale” deprecierea imobilizărilor”

l sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilornecorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale (781):

6813 = 2906„Cheltuieli de exploatare privind ajustările „ajustări pentru deprecierea activelor

necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale” pentru deprecierea imobilizărilor”

l sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilornecorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale (681):

6811 = 206„Cheltuieli de exploatare privind „active necorporale de explorare şi

amortizarea imobilizărilor” evaluare a resurselor minerale”

l valoarea amortizării imobilizărilor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale (681):


216 = 231„active corporale de explorare şi „Imobilizări corporale în curs de execuţie”evaluare a resurselor minerale”

l valoarea activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale efectuate pe cont propriu(231):

216 = 451„active corporale de explorare şi „Decontări între entităţi afiliate”evaluare a resurselor minerale”

l valoarea activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale achiziţionate de la entităţi afiliate (451):

216 = 475„active corporale de explorare şi „Subvenţii pentru investiţii”evaluare a resurselor minerale”

l valoarea activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale primite prin subvenţiipentru investiţii, cu titlu gratuit sau constatate plus la inventar (475):

216 = 1513„active corporale de explorare şi „Provizioane pentru dezafectare imobilizări

evaluare a resurselor minerale” corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea”

l costurile estimate iniţial cu demontarea şi mutarea activelor corporale de explorare şi evaluare aresurselor minerale (151):

216 = 404„active corporale de explorare şi „Furnizori de imobilizări”


l achiziţionate de la terţi (404):

216 = 456„active corporale de explorare şi „Decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul”


l sau primite ca aport la capitalul social (456):

216 = 453„active corporale de explorare şi „Decontări cu entităţile asociate şi evaluare a resurselor minerale” entităţile controlate în comun”

l sau de la entităţi asociate şi entităţi controlate în comun (453):


216 = 167„active corporale de explorare şi „alte împrumuturi şi datorii asimilate”evaluare a resurselor minerale”

l valoarea activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale primite în leasing financiar(167):

216 = 105„active corporale de explorare şi „Rezerve din reevaluare”


l creşterea faţă de valoarea contabilă netă, rezultată din reevaluarea construcţiilor, dacă nu a existat odescreştere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă investiţiilor imobiliare reevaluate (105):

6583 = 216„Cheltuieli privind activele cedate „active corporale de explorare şi

şi alte operaţiuni de capital” evaluare a resurselor minerale”

l valoarea neamortizată a activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale scoasedin evidenţă (658);

2816 = 216„amortizarea activelor corporale de explorare „active corporale de explorare şi


l amortizarea activelor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale scoase din evidenţă(281):

167 = 216„alte împrumuturi şi datorii asimilate” „active corporale de explorare şi


l valoarea activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale aferente contractelor deleasing financiar cedate sau restituite (167):

216 = 755„active corporale de explorare şi „Venituri din reevaluarea imobilizărilor corporale”evaluare a resurselor minerale”

l creşterea faţă de valoarea contabilă netă, rezultată din reevaluarea activelor corporale de explorareşi evaluare a resurselor minerale, recunoscută ca venit care să compenseze cheltuiala cudescreşterea, recunoscută anterior la acel activ (755):

105 = 216„Rezerve din reevaluare” „active corporale de explorare şi


l descreşterile faţă de valoarea contabilă netă, rezultate din reevaluarea activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale, în limita soldului creditor al rezervei din reevaluare (105):

Soldul contului reprezintă valoarea imobilizărilor de natura activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselorminerale existente.

3 2816 „amortizarea activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa amortizării activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselorminerale.

Contul 2816 „amortizarea activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale” este un cont de pasiv.



Soldul contului reprezintă amortizarea imobilizărilor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale.

3 2916 „ajustări pentru deprecierea activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale de explorare şievaluare a resurselor minerale.

Contul 2916 „ajustări pentru deprecierea activelor necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale” esteun cont de pasiv.

2816 = 216„amortizarea activelor corporale de „active corporale de explorare şi

explorare şi evaluare a resurselor minerale” evaluare a resurselor minerale”

l valoarea amortizării activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale, eliminată cuocazia reevaluării din valoarea contabilă brută a acestora (281):

2816 = 216„amortizarea activelor corporale de explorare „active corporale de explorare şi


l amortizarea aferentă imobilizărilor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale scoasedin evidenţă (206):

655 = 216„Cheltuieli din reevaluarea imobilizărilor corporale” „active corporale de explorare şi


l valoarea descreşterii rezultate din reevaluarea activelor corporale de explorare şi evaluare aresurselor minerale, recunoscută ca o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, atunci când în rezerva din reevaluare nu este înregistrată o sumă referitoare la acel activ (655):

6811 = 216„Cheltuieli de exploatare privind „active corporale de explorare şi

amortizarea imobilizărilor” evaluare a resurselor minerale”

l valoarea amortizării imobilizărilor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale (681):



Soldul contului reprezintă valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor corporale de explorare şi evaluare a resurselorminerale.

2916 = 7813„ajustări pentru deprecierea activelor corporale „Venituri din ajustări pentru

de explorare şi evaluare a resurselor minerale” deprecierea imobilizărilor”

l sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilornecorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale (781):

6813 = 2916„Cheltuieli de exploatare privind ajustările „ajustări pentru deprecierea activelor

pentru deprecierea imobilizărilor” corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale”

l sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale (681):

Explicații și exemplificări privind utilizarea conturilor 217, 2817 și 2917 conform O.M.F.P. nr. 1.802/2014

Una dintre noutăţile aduse de Reglementările contabile aprobate prin o.M.F.P. nr. 1.802/2014 – intrate în vigoare dela data de 01 ianuarie 2015 – o constituie şi delimitarea mai bună şi mai explicită între animalele şi plantele din categoriastocurilor faţă de cele din categoria imobilizărilor.

Deşi noile reglementări referitoare la activele biologice se doresc a fi o transpunere a IaS-ului 41 „agricultură”,acestea fac o diferenţiere între activele biologice de natura stocurilor şi activele biologice productive de naturaimobilizărilor, delimitări care în standard nu există.

Mai mult decât atât, noile reglementări aduc şi modificări şi clarificări în ceea ce priveşte încadrarea animalelor şiplantelor într-o categorie contabilă sau alta (imobilizări sau stocuri) faţă de reglementările aplicate până la data de 31 decembrie 2014, aprobate prin o.M.F.P. nr. 3.055/2009.

Dacă în reglementările anterioare, distincţia între animalele încadrate ca stocuri şi cele încadrate ca imobilizări nuera una foarte clară, în noile reglementări se specifică fără echivoc faptul că în categoria stocurilor se încadrează aceleanimale şi plante, denumite active biologice de natura stocurilor, care sunt deţinute pentru a fi tranzacţionate sau carese transformă în produse agricole sau în active biologice suplimentare, iar în categoria activelor biologice de naturaimobilizărilor – denumite şi active biologice productive – se încadrează acele animale şi plante din a căror utilizare seobţin diverse produse pe o perioadă mai mare de timp.

De fapt, analiza încadrării animalelor şi plantelor ca imobilizări sau ca stocuri se face pornind de la definiţia celordouă categorii (mai exact, de la condiţiile privind recunoaşterea acestora în contabilitate).

Imobilizările corporale sunt active care sunt deţinute de societate pentru a fi utilizate în producerea sau furnizareade bunuri ori servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative, pe parcursul uneiperioade mai mari de un an (pct. 190 alin. (1) din noile Reglementări contabile).

Stocurile sunt active circulante care se aşteaptă să fie realizate sau sunt deţinute cu intenţia de a fi vândute sauconsumate în cursul normal al ciclului normal de exploatare al unităţii, sunt deţinute, în principal, cu scopultranzacţionării şi se aşteaptă să fie realizate în termen de 12 luni de la data bilanţului (pct. 268 alin. (1) din noileReglementări contabile).

aşadar, elementul esenţial de diferenţiere între cele două categorii de active (imobilizate şi stocuri) îl constituieperioada de timp în care este deţinut acel activ pentru generarea de beneficii viitoare, respectiv mai mare sau mai micde 12 luni.

Un alt criteriu deliminatoriu îl reprezintă motivul deţinerii: intenţia de tranzacţionare sau consumul lor în cadrulunui ciclu normal de producţie (cu alte cuvine, prin consum, aceste animale şi plante „dispar” din unitate) sau deţinerea,spre utilizare, pentru a se „recolta” produse într-o perioadă de peste 1 an.

De aici se desprind condiţiile pentru departajarea „animalelor şi plantelor” în imobilizări sau stocuri.În categoria stocurilor se vor include acele animale şi plante deţinute fie cu scopul tranzacţionării (spre a fi vândute),

fie în vederea consumului lor ca produse agricole, într-o perioadă de cel mult 1 an sau într-un ciclu normal de producţie.

În categoria imobilizărilor se vor include acele animale şi plante de la care se aşteaptă ca beneficiile viitoare să fierealizate într-o perioadă care să depăşească un an.

Beneficiile viitoare sunt redate tocmai de produsele rezultate din exploatarea acestora, pe o perioadă mai mare detimp: lapte, lână, struguri, fructe, lemn etc.

De asemenea, beneficiile viitoare pot fi sub forma creşterilor de numerar rezultate din utilizarea animalelor pentrumuncă sau agrement.

l aCTIVE BIoLoGICE PRoDUCTIVE

În Reglementările contabile aprobate prin o.M.F.P. nr. 1.802/2014, activele biologice productive sunt prezentatedisctinct la subsecţiunea 34 „active biologice productive“, din cadrul secțiunii 3 „Imobilizări corporale“.

Încă de la începutul subsecţiunii 34 se arată faptul că, în cadrul imobilizărilor corporale, activele biologice productivetrebuie reflectate distinct.

În cadrul acestei subsecţiuni, activele biologice productive sunt definite ca fiind orice active, altele decât activelebiologice de natura stocurilor.

o caracteristică specificată în Reglementări pentru un activ biologic este acela că un activ biologic este un animal viusau o plantă vie.

Exemple de active biologice productive:– vaci exploatate pentru lapte; – viţă-de-vie pentru struguri;– pomii fructiferi pentru fructe;– diverşi copaci din care se extrage lemnul de foc, dar fără a fi tăiaţi (probabil copacii din care se taie o parte şi care

se regenerează);– oile pentru lapte şi lână;– caii şi măgarii de muncă şi tracţiune;– animalele deţinute pentru reproducere (de exemplu, tauri).

Se observă că o constantă a acestor active biologice o reprezintă perioada de timp în care sunt utilizate şi în care seobţin beneficiile de pe urma lor: mai mare de un an – caracteristică a imobilizărilor corporale.

Un activ biologic va fi recunoscut în contabilitate doar dacă sunt îndeplinite următoarele condiţii:a) entitatea controlează activul ca rezultat al evenimentelor trecute; b) este probabil ca beneficiile economice viitoare asociate activului să revină entităţii; şi c) valoarea justă sau costul activului poate fi evaluat(ă) în mod credibil.

Îndeplinirea condiţiilor de mai sus se realizează astfel:– controlul asupra activului este reprezentat de dreptul de a utiliza acel activ ca şi un proprietar, în condiţiile în care

riscurile şi beneficiile au fost transferate entităţii: dreptul de proprietate dovedit cu documente; pentru activitateaagricolă: însemnarea sau marcarea animalelor la momentul naşterii lor; însemnarea sau îngrădirea unei vii, care afost plantată de entitate din viţă de la o altă vie deţinută de aceasta;

– beneficiile viitoare obţinute de entitate ca urmare a exploatării activelor biologice rezultă din caracteristicile fiziceale acestora: de la vaci se va obţine lapte; dintr-o plantaţie de nuci se vor obţine nucile etc.;

– evaluarea credibilă a acestor active se face la costul de achiziţie (pentru cele achiziţionate), la valoarea de aport(pentru cele primite ca aport la capitalul social), la cost de producţie (pentru cele obţinute din producţia proprie –de exemplu, viţelele născute de vacile existente în cadrul entităţii şi păstrate în entitate pentru a fi utilizate caanimale pentru lapte) sau la o valoare justă (pentru cele primite gratuit sau găsite plus de inventar).

Însă în evaluarea unor active biologice se pot întâlni numeroase situaţii complexe.De exemplu, există active biologice ataşate fizic pe terenul pe care se află, cum ar fi o plantaţie de viţă-de-vie pusă

pe un teren terasat. Pentru plantaţia de vie în sine nu există o piaţă activă, astfel încât să se poată determina o valoarejustă pentru aceasta.

Pe terenul respectiv, pe lângă plantaţia de viţă-de-vie, s-au făcut amenajări, precum terasele pe care este pusă via,şanţuri pentru udat, spalierii, sârmele, diverse alte elemente necesare unei plantaţii de vie. Dacă s-a achiziţionat tot acestîntreg (terenul, amenjarie şi via), însă nu se cunoaşte valoarea viei, dar se poate determina valoarea terenului amenajat,atunci din valoarea întregului ansamblu se deduce valoarea terenului şi a amenajărilor şi se determină valoarea justă aviei – care se va înregistra ca activ biologic productiv.

Din cele prezentate, se observă că încadrarea unor animale în categoria activelor biologice productive – de naturaimo bilizărilor corporale – se face atât pentru activitatea agricolă (vaci de lapte, oi pentru lapte şi lână, plantaţiile de viţăde vie etc.), cât şi pentru alte activităţi.

De exemplu, o societate comercială cu activitate de cercetare în domeniul resurselor naturale îşi desfăşoară ac ti vi ta -tea undeva la munte. Personalul acesteia, pentru a se deplasa şi pentru a-şi căra aparatele/ustensilele, utilizează cai saumăgari. aceştia vor fi încadraţi, în patrimoniul acestei societăţi (evident, dacă îi deţine în proprietate), ca active biologicepro ductive, în cont 217, drept animale de tracţiune (sau de muncă).

În scopul delimitării activelor biologice în imobilizări sau stocuri, noile reglementări introduc următoarele conturi:– 217 active biologice productive– 2817 amortizarea activelor biologice productiveşi – 2917 ajustări pentru deprecierea activelor biologice productive.

Din punct de vedere contabil, nu există o limită valorică de la care activele se recunosc drept imobilizări corporale. Din punct de vedere fiscal, la art. 28 alin. (2) din Legea nr. 227/2015 privind noul Cod fiscal se arată că un mijloc

amortizabil este orice imobilizare corporală care îndeplinește cumulativ următoarele condiții: a) este deținut și utilizat în producția, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau

în scopuri administrative;b) are o valoare fiscală egală sau mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului, la data intrării în

patrimoniul contribuabilului;c) are o durată normală de utilizare mai mare de un an.

Conform acestor prevederi diferite asupra recunoaşterii unei imobilizări, putem să apreciem că profesioniştiicontabili trebuie să ţină două evidențe: una contabilă (reflectată în balanţa contabilă) şi altă fiscală (reflectată prin situaţiiextracontabile, în scopul determinării corecte a impozitului pe profit).

Însă tot Codul fiscal ne salvează, mai exact alin. (21) al art. 28 din noul Cod fiscal, care prevede:„În cazul unei imobilizări corporale care la data intrării în patrimoniu are o valoare fiscală mai mică decât limita

stabilită prin hotărâre a Guvernului, contribuabilul poate recupera aceste cheltuieli prin deduceri de amortizare, potrivitprezentului articol.”

Conform acestei prevederi fiscale, dacă un activ, care îndeplineşte, din punct de vedere contabil, criteriile derecunoaştere ca imobilizare corporală, dar are o valoare mai mică decât cea stabilită prin hotărâre de guvern, societateapoate opta pentru amortizarea sa din punct de vedere fiscal şi nu pentru încadrarea fiscală ca „obiect de inventar” sauca alt element de stoc. În acest fel, dacă durata de amortizare economică este identică cu cea fiscală, nu mai existădiferenţe între contabilitate şi fiscalitate, în ceea ce priveşte cheltuiala cu amortizarea.

➤ Funcţiunea acestor conturi este următoarea:

Pentru contul 217:

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa animalelor de reproducţie şi muncă, precum şi a plantaţiilor.

Contul 217 „active biologice productive” este un cont de activ.

n În debitul contului 217 „active biologice productive” se înregistrează:– valoarea activelor biologice productive achiziţionate sau realizate din producţie proprie (404, 231);– valoarea activelor biologice productive primite prin subvenţii pentru investiţii, cu titlu gratuit sau constatate plus

la inventar (475);– valoarea activelor biologice productive achiziţionate de la entităţi afiliate sau de la entităţi asociate şi entităţi

controlate în comun (451, 453);– creşterea faţă de valoarea contabilă netă, rezultată din reevaluarea activelor biologice productive, dacă nu a existat

o descreştere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă imobilizării corporale reevaluate (105);– creşterea faţă de valoarea contabilă netă, rezultată din reevaluarea activelor biologice productive, recunoscută ca

venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea, recunoscută anterior la acel activ (755).

n În creditul contului 217 „active biologice productive” se înregistrează:– valoarea neamortizată a activelor biologice productive scoase din evidenţă (658);– amortizarea activelor biologice productive scoase din evidenţă (281);– descreşterile faţă de valoarea contabilă netă, rezultate din reevaluarea activelor biologice productive, în limita

soldului creditor al rezervei din reevaluare (105);– valoarea descreşterii rezultate din reevaluarea activelor biologice productive, recunoscută ca o cheltuială cu

întreaga valoare a deprecierii, atunci când în rezerva din reevaluare nu este înregistrată o sumă referitoare la acelactiv (655).

Soldul contului reprezintă valoarea activelor biologice productive existente.

Pentru contul 2817:

Funcţiunea acestuia este încadrată în funcţiunea grupei 281, din care vom extrage doar informaţiile aferenteactivelor biologice productive.

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa amortizării imobilizărilor corporale.

Contul 281 „amortizări privind imobilizările corporale” este un cont de pasiv.

n În creditul contului 281 „amortizări privind imobilizările corporale” se înregistrează:– cheltuielile aferente amortizării imobilizărilor corporale (681);– ajustarea amortizării cumulate înregistrate până la data reevaluării imobilizării corporale, atunci când reevaluarea

se efectuează prin aplicarea unui indice (105).

n În debitul contului 281 „amortizări privind imobilizările corporale” se înregistrează:– valoarea amortizării imobilizărilor corporale scoase din evidenţă (217);– valoarea amortizării imobilizărilor corporale, eliminată cu ocazia reevaluării, din valoarea contabilă brută a

acestora (217).

Soldul contului reprezintă amortizarea imobilizărilor corporale (a activelor biologice productive).

Pentru contul 2917:

Funcţiunea acestui cont este similară cu funcţiunea grupei 29.Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale.Contul 291 „ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale” este un cont de pasiv.

n În creditul contului 291 „ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale” se înregistrează:– sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale (681).

n În debitul contului 291 „ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale” se înregistrează:– sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale (781).

Soldul contului reprezintă valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor corporale.

activele biologice productive, evidenţiate cu ajutorul contului 217 – făcând parte din categoria imobilizărilorcorporale – se supun tuturor regulilor de evaluare, amortizare, cedare, ajustare, reevaluare, subvenţionare stabilitepentru acestea.

Încadrarea unui animal în categoria imobilizărilor sau a stocurilor se face şi în funcţie de caracteristicile acestuiaaferente scopului pentru care este deţinut de societate.

De exemplu, o văcuţă mică achiziţionată în vederea creşterii ei pentru a fi exploatată pentru lapte se va înregistrainiţial ca element de stoc (în contul 361 analitic distinct animale tinere), ca mai apoi, la atingerea parametrilor de la carese începe exploatarea ei pentru lapte, să fie trecută în categoria imobilizărilor corporale (ca activ biologic productiv).

În cele ce urmează, vom prezenta o monografie contabilă privind înregistrarea în contabilitate a activelor biologiceproductive, începând cu anul 2016, pornind, însă, şi de la definiţia contului 361, prevăzută în o.M.F.P. nr. 1.802/2014:

„Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa activelor biologice de natura stocurilor, respectiv animalele născute şi celetinere de orice fel (viţei, miei, purcei, mânji etc.), în vederea creşterii şi folosirii lor pentru muncă şi reproducţie,animalele şi păsările la îngrăşat pentru valorificare; coloniile de albine, precum şi animalele pentru producţie (lână, lapteşi blană).”

o societate agricolă prezintă următoarele informaţii:

– în luna februarie N: un capital social de 20.000 lei, depus de asociatul unic, din care 15.000 lei în numerar şi 5.000lei în natură, respectiv o vacă de lapte de 2.000 lei şi un cal pentru reproducţie de 3.000 lei;

– în cursul exerciţiului financiar N au loc următoarele operaţiuni:

a) în data de 15 martie N se achiziţionează un pui de câine de 4 luni, ce va fi utilizat, la maturitate (începând cu vârstade 2 ani), pentru pază, în valoare de 500 lei;

b) în data de 01 aprilie N se primeşte o subvenţie guvernamentală pentru achiziţionarea unei plantaţii de viţă-de-vie, în vederea exploatării acesteia pentru recoltarea strugurilor, în valoare de 10.000 lei, plantaţie care este achiziţionatăpe data de 05 aprilie N.

l Înregistrări contabile:

EXEMPLU

456 = 1011 20.000 lei„Decontări cu acţionarii/asociaţii „Capital subscris nevărsat”

privind capitalul”

1) Înregistrarea capitalului subscris în luna februarie N:

5121 = 456 15.000 lei – în numerar„Conturi la bănci în lei” „Decontări cu acţionarii/asociaţii


217/vacă de lapte = 456 2.000 lei – în natură – vacă de lapte„active biologice productive” „Decontări cu acţionarii/asociaţii


217/cal pentru reproducţie = 456 3.000 lei – în natură – cal pentru reproducţie„active biologice productive” „Decontări cu acţionarii/asociaţii


2) Vărsarea capitalului social:

1011 = 1012 20.000 lei„Capital subscris nevărsat” „Capital subscris vărsat”

3) Capital social subscris şi vărsat:

4) Din luna martie până în luna decembrie N se calculează amortizarea celor două animale:

– pentru vacă – durata normală de funcţionare, conform catalogului, este de 5 ani;– pentru cal – durata normală de funcţionare, conform catalogului, este de 8 ani.

6) Se recoltează laptele de la vacă, ce se va vinde. Laptele astfel obţinut este înregistrat ca un produs agricol.

Costul la care se înregistrează laptele este format din costul furajelor pentru hrana vacii, din salariile angajaţilor carese ocupă cu această activitate, precum şi din alte cheltuieli (cu energia, gazele, apa caldă, tratamentele medicale etc.).

4111 = 7017 12.000 lei„Clienţi” „Venituri din vânzarea produselor agricole”

4111 = 4427 2.400 lei„Clienţi” „TVa colectată”

7) Vânzarea laptelui:

6811 = 2817/vacă 33,33 lei x 10 luni = 333,30 lei (2.000 lei : 5 ani : 12 luni)

„Cheltuieli de exploatare privind „amortizarea activelor biologice productive”amortizarea imobilizărilor”

6811 = 2817/cal 31,25 lei x 10 luni = 312,50 lei„Cheltuieli de exploatare „amortizarea activelor (5.000 lei : 8 ani : 12 luni)

privind amortizarea imobilizărilor” biologice productive”

Înregistrarea amortizării lunare, până la data de 31 decembrie N:

6026/vacă = 3026/vacă 2.000 lei„Cheltuieli privind furajele” „Furaje”

6026/cal = 3026/cal 2.500 lei„Cheltuieli privind furajele” „Furaje”

347/lapte = 711 9.000 lei„Produse agricole” „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse”

5) Se înregistrează consumul de furaje pentru hrana celor două animale, din februarie până în decembrie N (pe baza bonului de consum):

711 = 347/lapte 9.000 lei„Venituri aferente costurilor „Produse agricole”


8) Descărcarea din gestiune a laptelui vândut:

Până la maturitate, mânjii vor fi evidenţiaţi în categoria stocurilor – animale tinere.

o altă modalitate de înregistrare a mânjilor este ca investiţie în curs:

231/pui câine pentru pază = 404 500 lei„Imobilizări corporale în curs de execuţie” „Furnizori de imobilizări”

4426 = 404 100 lei„TVa deductibilă” „Furnizori de imobilizări”

o altă modalitate de înregistrare este ca investiţie în curs:

231/mânji = 722 2 x 2.000 lei = 4.000 lei„Imobilizări corporale în curs „Venituri din producţia de

de execuţie” imobilizări corporale“

361/animale tinere (mânji) = 711 2 x 2.000 lei = 4.000 lei„active biologice de natura stocurilor” „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse”

9) În luna decembrie N se înregistrează doi mânji nou-născuţi, care vor fi utilizaţi pentru reproducţie,evaluaţi la o valoare justă de către o comisie şi care va întocmi un proces-verbal în acest sens:

361/animale tinere = 401 500 lei„active biologice de natura stocurilor” „Furnizori”

4426 = 401 100 lei„TVa deductibilă” „Furnizori”

10) Înregistrarea, în luna martie N a puiului de câine achiziţionat, pentru a fi crescut drept câine de pază (până la împlinirea vârstei de 2 ani, câinele va fi evidenţiat în contul 361):

6028/mâncare câine = 3028/mâncare câine 300 lei„Cheltuieli privind alte materiale „alte materiale consumabile”

consumabile”

11) Din luna martie până în luna decembrie N se înregistrează consumul cu hrana puiului de câine (pe baza bonurilor de consum):

361/spor în greutate şi = 711 500 leicreştere naturală câine „Venituri aferente

„active biologice de natura costurilor stocurilor stocurilor” de produse”

şi sporul în greutate al câinelui:

sau

Notă: TVa se deduce prin decontul de TVa.

5121 = 4451 10.000 lei„Conturi la bănci în lei” „Subvenţii guvernamentale”

13) Încasarea subvenţiei pentru investiţii:

404 = 5121 12.000 lei„Furnizori de imobilizări” „Conturi la bănci în lei”

15) Se înregistrează plata furnizorului:

217/analitic plantaţie de viţă-de-vie = 404 10.000 lei„active biologice productive” „Furnizori de imobilizări”

4426 = 404 2.000 lei„TVa deductibilă” „Furnizori de imobilizări”

14) Pe data de 05 aprilie N se înregistrează achiziţia plantaţiei de viţă-de-vie:

4451 = 4751 10.000 lei„Subvenţii guvernamentale” „Subvenţii guvernamentale pentru investiţii”

12) La data de 01 aprilie N, se înregistrează subvenţia guvernamentală:

231/pui câine pentru pază = 722 500 lei„Imobilizări corporale în curs „Venituri din producţia de

de execuţie” imobilizări corporale”

6811 = 2817/plantaţie vie 69,44 lei x 9 luni = 624,96 lei „Cheltuieli de exploatare „amortizarea activelor (10.000 lei : 12 ani : 12 luni)

privind biologice productive”amortizarea imobilizărilor”

16) Începând din luna mai până în decembrie N (9 luni) se înregistrează amortizarea plantaţiei de vie, pentru care s-a stabilit o durată normală de funcţionare, conform catalogului, de 12 ani:

4751 = 7584 624,96 lei„Subvenţii guvernamentale „Venituri din subvenţii

pentru investiţii” pentru investiţii”

17) Concomitent, se reia la venituri subvenţia pentru investiţii, la o valoare egală cu amortizarea, astfel încât rezultatul este zero din această operaţiune:

l acesta este un cost de producţie pentru struguri, care trebuie să înglobeze toate cheltuielile efectuate cu via, în vedereaobţinerii acestora, pornind de la sumele de la punctul 18, la care se adaugă cheltuieli privind plata personalului careculege via, amortizarea acesteia, eventualele cheltuieli cu utilajele, cota-parte de cheltuieli indirecte.

20) Strugurii sunt distribuiţi astfel:– pentru vânzare ca atare: 8.000 lei– pentru materie primă pentru vin: 5.000 lei.

4111 = 7017 9.500 lei – valoare de vânzare„Clienţi” „Venituri din vânzarea produselor agricole”

4111 = 4427 1.900 lei„Clienţi” „TVa colectată”

21) Se vând strugurii:

711 = 347/struguri 8.000 lei„Venituri aferente costurilor „Produse agricole”


22) Descărcarea din gestiune a strugurilor vânduţi:

628 = 401 1.000 lei„alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi” „Furnizori”

641 = 421 2.000 lei„Cheltuieli cu salariile personalului” „Personal – salarii datorate”

64xx = 43xx 500 lei„Cheltuieli cu personalul” „asigurări sociale, protecţia socială şi conturi asimilate”

Total cheltuieli = 3.500 lei

18) Se înregistrează diverse cheltuieli efectuate cu via: tratamente, salarii personal care a îngrijit-o etc.:

347/struguri = 711 13.000 lei „Produse agricole” „Venituri aferente costurilor


19) În septembrie şi octombrie anul N se culege via, rezultând produsele agricole – struguri. aceştia se înregistrează astfel, pe baza bonului de predare şi a altor documente specifice activităţii agricole:

301 = 347/struguri 5.000 lei„Materii prime” „Produse agricole”

23) pe baza bonului de transfer, strugurii reţinuţi pentru producerea vinului sunt transferaţi în categoria materiei prime:

Transformarea strugurilor în vin sau în alte produse nu face obiectul prezentului tratament contabil al activelorbiologice (productive).

24) La data de 31.12.N, vaca şi calul sunt reevaluate pe baza valorii juste la data bilanţului, fiecare având următoareavaloare justă:

– vaca = 1.400 lei– calul = 2.800 lei.

25) Înregistrarea în contabilitate a rezultatelor reevaluărilor, utilizând metoda eliminării amortizării din valoareabrută a activului:

Noua amortizare contabilă pentru vacă, începând cu exerciţiul următor, este de 1.400 lei : 50 luni = 28 lei/lună.

Cheltuiala 655, reprezentând diferenţă în minus din reevaluare, este nedeductibilă fiscal.

Valoarea netă (rămasă de amortizat) a calului este de 2.687,50 lei.Rezultă un plus din reevaluare, care se înregistrează în contul de rezerve din reevaluare:

Noua amortizare contabilă pentru cal, începând cu exerciţiul următor, este de 2.800 lei : 86 luni = 32,56 lei/lună.

26) La data de 31.12. N, pentru plantaţia de viță-de-vie se stabileşte o valoare realizabilă netă de 7.000 lei, ceea cedetermină constituirea unei ajustări de valoare, ca diferenţă între această valoare realizabilă netă şi valoarearămasă a viei la această dată.

Valoarea rămasă neamortizată la data de 31.12.N a plantaţiei este de 9.375,04 lei.

ajustarea de valoare este de 2.375,04 lei (7.000 lei – 9.375,04 lei).

2817 = 217 333,30 lei„amortizarea activelor „active biologice productive” biologice productive”

Valoarea netă (rămasă de amortizat) a vacii este de = 1.666,70 lei.

Rezultă un minus din reevaluare, care se înregistrează ca o cheltuială:

655 = 217 266,70 lei (1.400 lei – 1.666,70 lei)„Cheltuieli din diferenţe de curs valutar” „active biologice productive”

l pentru vacă:

2817 = 217 312,50 lei„amortizarea activelor „active biologice productive” biologice productive”

217 = 105 112,50 lei„active biologice productive” „Rezerve din reevaluare”

l pentru cal:

Cheltuiala din contul 6813 este nedeductibilă fiscal.

sau

28) În luna noiembrie anul N+1, câinele împlineşte vârsta de 2 ani şi va fi trecut din categoria stocurilor – animaletinere – (imobilizărilor în curs) în categoria imobilizărilor – active biologice productive.

Valoarea câinelui până la această dată este următoarea:– valoare de achiziţie : 500 lei;– valoare reprezentând sporul în greutate din anul N : 500 lei;– valoare reprezentând sporul în greutate din anul N+1 : 600 lei.

Totalul valorii câinelui ajuns la maturitate este de 1.600 lei.

6028 = 3028 400 lei cu mâncarea şi alte materiale „Cheltuieli privind „alte materiale (tratament) legate de creşterea

alte materiale consumabile” consumabile” şi întreţinerea câinelui

27) În perioada ianuarie – noiembrie anul N+1 se înregistrează consumul cu hrana câinelui, tratamentul şi alte cheltuieli legate de acesta, inclusiv creşterea în greutate şi creşterea naturală:

6813 = 2917/viţă-de-vie 2.375,04 lei„Cheltuieli de exploatare privind „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru

ajustările pentru deprecierea imobilizărilor”deprecierea imobilizărilor”

Se înregistrează ajustarea de valoare:

361/spor în greutate = 711 600 leişi creştere naturală câine „Venituri aferente

„active biologice de natura stocurilor” costurilor stocurilor de produse”

l şi sporul în greutate al câinelui:

231/pui câine pentru pază = 722 600 lei„Imobilizări corporale în „Venituri din producţia

curs de execuţie” de imobilizări corporale”

711 = 361/animale tinere 500 lei„Venituri aferente costurilor „active biologice de

stocurilor de produse” natura stocurilor”

711 = 361/spor în greutate 1.100 lei„Venituri aferente costurilor şi creştere naturală câine

stocurilor de produse” „active biologice de natura stocurilor”

Scăderea câinelui din categoria stocurilor:

Şi

sau, direct:

Sau:

29) Începând cu luna decembrie N+1, se calculează şi se înregistrează amortizarea câinelui.

Durata normală de funcţionare a câinelui de pază este de 4 ani (conform catalogului).

amortizarea lunară este de: 1600 lei : 4 ani : 12 ani = 33,33 lei.

361/spor în greutate şi creştere naturală mânji = 2.200 lei – valorile sunt pentru cei doi mânji.

Sau

231/câine = 722 1.600 lei (câine matur obţinut „Imobilizări corporale „Venituri din producţia în „regie” proprie)

în curs de execuţie” de imobilizări corporale”

şi, concomitent, trecerea acestuia în categoria imobilizărilor – active biologice productive:

6026 = 3026 1.500 lei„Cheltuieli privind furajele” „Furaje”

6xx = 3xx/401 500 lei„Conturi de cheltuieli” „Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie”

30) În cursul anului N+1 se înregistrează cheltuiala cu furajele mânjilor, precum şi cu alte cheltuieliaferente îngrijirii acestora:

217/câine = 231 1.600 lei„active biologice productive” „Imobilizări corporale în curs de execuţie”

6811 = 2817 33,33 lei„Cheltuieli de exploatare „amortizarea activelor biologice productive”

privind amortizarea imobilizărilor”

217/câine = 722 1.600 lei„active biologice productive” „Venituri din producţia de imobilizări corporale”

217/câine = 231/pui câine pentru pază 1.600 lei„active biologice productive” „Imobilizări corporale în curs de execuţie”

231/mânji = 722 2.200 lei„Imobilizări corporale „Venituri din producţia

în curs de execuţie” de imobilizări corporale”

31) În luna decembrie N+1, mânjii (ajunşi la maturitate) sunt distribuiţi astfel:– unul rămâne în cadrul societăţii, destinat reproducţiei;– celălalt se va vinde.

Se înregistrează trecerea unui mânz (la maturitate – cal), în categoria activelor biologice productive, destinatreproducţiei:

şi, concomitent,

Sau:

Sau:

Şi

711 = 361/animale tinere (mânji) 2.000 lei „Venituri aferente „active biologice de (valoare justă la naştere)

costurilor natura stocurilor”stocurilor de produse”

711 = 361/spor în greutate şi 1.100 lei (2.200 lei : 2)„Venituri aferente creştere naturală mânji

costurilor „active biologice destocurilor de produse” natura stocurilor”

217/cal pentru reproducţie = 722 3.100 lei„active biologice productive” „Venituri din producţia

de imobilizări corporale”

217/cal pentru reproducţie = 231/mânji 3.100 lei„active biologice productive” „Imobilizări corporale în curs de execuţie”

361/animale pentru vânzare = % 3.100 lei„active biologice de natura stocurilor” 361/animale tinere (mânji) 2.000 lei (valoare justă la naştere)

„active biologice de natura stocurilor”361/spor în greutate şi creştere naturală mânji 1.100 lei

(2.200 lei: 2)„active biologice de natura stocurilor”

Se înregistrează trecerea celuilalt mânz la animale pentru vânzare:

722 = 231/mânji 3.100 lei (cu valoarea unui mânz)„Venituri din producţia de „Imobilizări corporale

imobilizări corporale” în curs de execuţie”

361/animale pentru vânzare = 711 3.100 lei (cu valoarea unui mânz „active biologice „Venituri aferente destinat vânzării)

de natura stocurilor” costurilor stocurilor de produse”

33) În luna decembrie N+1, cu ocazia inventarului, se constată că valoarea justă (realizabilă netă) a viţei-de-vie,datorită unor condiţii meteo şi economice favorabile, a crescut la 9.000 lei. În această situaţie, această valoare devine maimare decât valoarea rămasă de amortizat la data de 31.12.N+1 (care este de 8.541,71 lei), ceea ce va conduce la anulareaajustării înregistrate în anul precedent:

Venitul din contul 7813 este neimpozabil la calculul impozitului pe profit.

Prin acest exemplu prezentat pentru doi ani consecutivi (primul an fiind 2016), am oferit o ilustrare (neexhaustivă)a înregistrărilor contabile privind nou-introdusele conturi prin o.M.F.P. nr. 1.802/2014 – respectiv 217, 2817 şi 2917 –utilizate în special în activitatea agro-zootehnică. am dorit să evidenţiem faptul că acestor conturi li se aplicătratamentele contabile aferente oricăror conturi de imobilizări şi, mai mult decât atât, am dorit să reflectăm legătura carepoate exista între conturile de stocuri privind animalele şi conturile de imobilizări privind activele biologice productive,având în vedere că, totuşi, cele două categorii de bunuri (animalele – ca stocuri – şi activele biologice productive – caimobilizări corporale) nu pot fi separate într-o astfel de activitate.

6811 = 2817 1.458, 29 lei„Cheltuieli de exploatare „amortizarea activelor biologice productive”


32) În anul N+1 se înregistrează amortizarea viţei-de-vie:

4751 = 7584 1.458,29 lei„Subvenţii guvernamentale „Venituri din subvenţii pentru investiţii”

pentru investiţii”

concomitent cu reluarea subvenţiei la venituri:

2917/viţă-de-vie = 7813 2.375,04 lei„ajustări pentru deprecierea „Venituri din ajustări pentru

activelor biologice productive” deprecierea imobilizărilor”

6811 = 2817/vacă 336 lei (28 lei x 12 luni)„Cheltuieli de exploatare „amortizarea activelor


34) În cursul anului N+1 se înregistrează amortizarea văcuţei, la nivelul valorii reevaluate la 31.12.N:

6811 = 2817 / cal 390,72 lei (32,56 lei x 12 luni)„Cheltuieli de exploatare „amortizarea activelor


35) În cursul anului N+1 se înregistrează amortizarea calului intrat ca aport la capitalul social, la nivelul valorii reevaluate la 31.12.N:

Monografie privind cheltuielile cu avantajele în natură acordatesalariaților și cheltuielile cu tichetele acordate salariaților

Începând cu 1 ianuarie 2015 a intrat în vigoare ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.802/29.12.2014 pentruaprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anualeconsolidate1, ordin care abrogă Reglementările contabile aprobate prin o.M.F.P. nr. 3.055/2009, cu modificările şicompletările ulterioare.

Printre numeroasele elemente de noutate aduse de această reglementare, vom supune în acest articol spre analizăintroducerea a două conturi sintetice de gradul II în cadrul contului 642 „Cheltuieli cu avantajele în natură şi ticheteleacordate salariaţilor” (a cărui denumire a fost modificată), respectiv:

– contul 6421 „Cheltuieli cu avantajele în natură acordate salariaţilor”; şi– contul 6422 „Cheltuieli cu tichetele acordate salariaţilor”.

Potrivit reglementărilor contabile, contabilitatea decontărilor cu personalul cuprinde drepturile salariale, sporurile,adaosurile, premiile din fondul de salarii, indemnizaţiile pentru concediile de odihnă, precum şi cele pentru incapacitatetemporară de muncă, plătite din fondul de salarii, primele reprezentând participarea personalului la profit, acordatepotrivit legii, şi alte drepturi în bani şi/sau în natură datorate de entitate personalului pentru munca prestată.

În conformitate cu prevederile art. 76 „Definirea veniturilor din salarii și asimilate salariilor” alin. (3) din Legea nr. 227/2015, avantajele, în bani sau în natură, cu excepţia celor prevăzute la alin. (4), primite în legătură cu o activitatemenţionată la alin. (1) şi (2) includ, însă nu sunt limitate la:

a) utilizarea oricărui bun, inclusiv a unui vehicul de orice tip, din patrimoniul afacerii sau închiriat de la o terţăpersoană, în scop personal, cu excepţia deplasării pe distanţă dus-întors de la domiciliu sau reşedinţă la locul demuncă/locul desfăşurării activităţii;

b) cazare, hrană, îmbrăcăminte, personal pentru munci casnice, precum şi alte bunuri sau servicii oferite gratuit saula un preţ mai mic decât preţul pieţei;

c) împrumuturi nerambursabile;d) anularea unei creanţe a angajatorului asupra angajatului;e) abonamentele şi costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, în scop personal;f) permise de călătorie pe orice mijloace de transport, folosite în scopul personal;g) primele de asigurare plătite de către suportator pentru angajaţii proprii sau alt beneficiar de venituri din salarii

şi asimilate salariilor, la momentul plăţii primei respective, altele decât cele obligatorii şi cele care se încadreazăîn condiţiile prevăzute la alin. (4) lit. t);

h) tichete cadou acordate potrivit legii, cu excepţia destinaţiilor şi limitelor prevăzute la alin. (4) lit. a), tichete demasă, vouchere de vacanţă şi tichete de creşă, acordate potrivit legii.

Prevederile lit. h) se aplică începând cu drepturile aferente lunii iulie 2010. Veniturile reprezentând: tichetele decreşă, acordate potrivit legii şi tichetele de vacanţă2, acordate potrivit legii, au devenit impozabile începând cu drepturileaferente lunii iulie 2010.

Potrivit noului Cod fiscal, printre altele, următoarele sume nu sunt incluse în veniturile salariale şi nu suntimpozabile, în înţelesul impozitului pe venit:

– sumele sau avantajele primite de persoane fizice din activităţi dependente desfăşurate într-un stat străin,indiferent de tratamentul fiscal din statul respectiv, inclusiv din activităţi dependente desfăşurate la bordulnavelor în apele internaţionale. Fac excepţie veniturile salariale plătite de către sau în numele unui angajator careeste rezident în România ori are sediul permanent în România, care sunt impozabile în România numai în situaţiaîn care România are drept de impunere;

1 Denumite în continuare reglementări contabile.2 Vouchere de vacanță potrivit legislației în vigoare.

– avantajele sub forma dreptului la stock options plan, la momentul acordării şi la momentul exercitării acestora;– avantajele primite în bani şi în natură şi imputate salariatului în cauză nu se impozitează.

În contabilitate se înregistrează distinct alte drepturi şi avantaje care, potrivit legislaţiei în vigoare, nu se suportă dinfondul de salarii (masa caldă, alimente antidot etc.), precum şi alte drepturi acordate potrivit legii.

Drepturile de personal neridicate în termenul legal se înregistrează într-un cont distinct, pe persoane.Vom prezenta în continuare două exemple prin care se ilustrează înregistarea în contabilitate a produselor acordate

salariaţilor ca plată în natură, potrivit legii.

Societatea ModaToday S.a. are ca obiect de activitate producţia de costume de haine. Cheltuielile efectuate în lunafebruarie 2016 pentru obţinerea a 215 costume (direct atribuibile) sunt următoarele: materii prime 32.000 lei, materialeconsumabile 10.000 lei, salariile personalului 26.000 lei, amortizarea imobilizărilor corporale 18.000 lei.

În luna februarie 2016, societatea decide să acorde fiecăruia dintre cei 20 de salariaţi câte un costum drept plată înnatură, la valoarea la preţ de înregistrare a acestora în contabilitate (costul de producţie în acest caz). Valoarea TVa estede 20%.

Nu au fost luate în considerare alte cheltuieli ale perioadei, deoarece acestea nu trebuie să se regăsească în costul deproducţie al produselor finite.

Reflectarea în contabilitate a producţiei de produse finite şi a acordării unor produse finite către salariaţi ca plată înnatură


Februarie 2016

EXEMPLUL 1

NOTĂ

601 = 301 32.000 lei„Cheltuieli cu materiile prime” „Materii prime”

602 = 302 10.000 lei„Cheltuieli cu materialele consumabile” „Materiale consumabile”

641 = 421 26.000 lei„Cheltuieli cu salariile personalului” „Personal – salarii datorate”

6811 = 281 18.000 lei„Cheltuieli de exploatare privind „amortizări privind imobilizările

amortizarea imobilizărilor” corporale”

a) Evidenţierea în contabilitate a consumurilor, după natura lor:

345 = 711 86.000 lei„Produse finite” „Venituri aferente costurilor


b) Înregistrarea obţinerii produselor finite, respectiv a costumelor de haine:

Determinarea costului de producţie/costum de haine = 86.000 lei/215 costume de haine = 400 lei/costum de haine

Societatea MicroagroProduct S.a. are ca obiect principal de activitate comercializarea de produse agricoleachiziţionate de la ferme producătoare. Societatea oferă lunar celor 10 salariaţi, potrivit prevederilor contractului demuncă încheiat cu aceştia, produse agricole în valoare de 100 lei ca plată în natură.

421 = 345 8.000 lei„Personal – salarii datorate” „Produse finite”

635 = 4427 1.600 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe „TVa colectată” (= 8.000 lei x 20%)

şi vărsăminte asimilate”

d) acordarea costumelor de haine drept plată în natură către salariaţi:

121 = % 95.920 lei„Profit sau pierdere” 601 32.000 lei

„Cheltuieli cu materiile prime” 602 10.000 lei

„Cheltuieli cu materialele consumabile” 635 1.600 lei

„Cheltuieli cu alte impozite, taxeşi vărsăminte asimilate”

641 26.000 lei„Cheltuieli cu salariile personalului”

6421 8.000 lei„Cheltuieli cu avantajele în natură

acordate salariaţilor”6811 18.000 lei

„Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor”

711 = 121 86.000 lei„Venituri aferente costurilor „Profit sau pierdere”


e) Închiderea conturilor de cheltuieli şi venituri aferente lunii februarie 2016:

6421 = 421 8.000 lei„Cheltuieli cu avantajele în natură „Personal – salarii datorate”

acordate salariaţilor”

c) Evidenţierea dreptului salariaţilor de a primi costume de haine drept plată în natură: 20 costume de haine x 400 lei/costum de haine = 8.000 lei

EXEMPLUL 2

Valoarea la preţ de înregistrare a produselor agricole (preţul de achiziţie în acest caz) existente în stoc la sfârşitullunii decembrie 2015 este de 35.000 lei (soldul debitor al contului 347 „Produse agricole”). Produsele agricole suntacordate salariaţilor la această valoare. Începând cu data de 1 ianuarie 2016, conform Legii nr. 227/2015 privind noul Cod fiscal, valoarea TVa este de 20%.

Reflectarea în contabilitate a acordării unor produse agricole către salariaţi ca plată în natură


Ianuarie 2016

Potrivit prevederilor Legii nr. 142/1998 privind acordarea tichetelor de masă, cu modificările şi completărileulterioare, salariaţii din cadrul societăţilor comerciale, regiilor autonome şi din sectorul bugetar, precum şi din cadrulunităţilor cooperatiste şi al celorlalte persoane juridice sau fizice care încadrează personal prin încheierea unui contractindividual de muncă3 pot primi o alocaţie individuală de hrană, acordată sub forma tichetelor de masă. Tichetele demasă sunt emise fie pe suport hârtie, fie pe suport electronic, sunt destinate exclusiv alocaţiei individuale de hranăreglementate de legea amintită şi sunt suportate integral pe costuri de angajator.

6421 = 421 1.000 lei„Cheltuieli cu avantajele în natură „Personal – salarii datorate”


a) Evidenţierea dreptului salariaţilor de a primi produse agricole drept plată în natură:

421 = 347 1.000 lei„Personal – salarii datorate” „Produse agricole”

635 = 4427 200 lei „Cheltuieli cu alte impozite, taxe „TVa colectată” (= 1.000 lei x 20%)

şi vărsăminte asimilate”

b) acordarea produselor agricole drept plată în natură către salariaţi:

121 = % 1.200 lei„Profit sau pierdere” 635 200 lei

„Cheltuieli cu alte impozite, taxeşi vărsăminte asimilate”

6421 1.000 lei„Cheltuieli cu avantajele în natură


c) Închiderea conturilor de cheltuieli şi venituri aferente lunii ianuarie 2016:

3 Denumire în continuare angajator.

Tichetele de masă se acordă în limita prevederilor bugetului de stat sau, după caz, ale bugetelor locale, pentruunităţile din sectorul bugetar, şi în limita bugetelor de venituri şi cheltuieli aprobate, potrivit legii, pentru celelaltecategorii de angajatori.

Tichetele de masă în format electronic sunt bonuri de valoare pe suport electronic reglementate exclusiv deprevederile legii amintite şi destinate exclusiv acordării alocaţiei individuale de hrană a salariaţilor în conformitate cuprevederile acesteia.

Tichetele de masă pe suport hârtie şi pe suport electronic sunt emise în mod exclusiv pentru a fi folosite în limiteleLegii nr. 142/1998.

Conform art. 1 din ordinul ministrului muncii, familiei, protecţiei sociale cu nr. 1.069/22.05.2014, începând cu lunamai 2015, valoarea nominală a tichetului de masă s-a majorat, de la 9,35 lei la 9,41 lei.

➤ Tichetele de masă pe suport hârtie se distribuie lunar, în ultima decadă a fiecărei luni pentru luna următoare, decătre angajator.

angajatorul distribuie, pe salariat, un număr de tichete de masă corespunzător numărului de zile lucrătoare din lunapentru care se face distribuirea.

Tichetele de masă pe suport hârtie nu pot fi distribuite de angajatori dacă aceştia, la data stabilită pentru distribuire,nu au achitat unităţii emitente, integral, contravaloarea nominală a tichetelor de masă achiziţionate, inclusiv costulimprimatelor reprezentând tichetele de masă.

➤ Valoarea tichetelor de masă pe suport electronic este transferată lunar salariaţilor, în ultima decadă a fiecărei lunipentru luna următoare, de către unitatea emitentă de tichete de masă pe suport electronic, corespunzător numărului dezile lucrătoare din luna pentru care se face transferul, conform contractului încheiat de unitatea emitentă cu angajatorul.

Valoarea tichetelor de masă pe suport electronic nu poate fi transferată salariaţilor pe suportul electronic dacă, ladata stabilită pentru transfer, angajatorii nu au achitat unităţii emitente, integral, contravaloarea nominală a tichetelorde masă în format electronic achiziţionate, inclusiv costurile aferente emiterii tichetelor de masă pe suport electronicachiziţionate.

În societatea aLFa S.a. îşi desfăşoară activitatea 15 salariaţi. Potrivit politicii salariale, societatea acordă lunarangajaţilor tichete de masă. Valoarea nominală a unui tichet de masă este de 9,41 lei. Pentru luna februarie 2016,societatea achiziţionează şi acordă 20 de tichete de masă fiecărui salariat, aferente celor 20 de zile lucrătoare ale lunii.Costul imprimatelor reprezentând tichetele de masă este de 1 leu/tichet de masă.

Se consideră că toţi salariaţii au fost prezenţi la serviciu în cele 20 de zile lucrătoare.

Reflectarea în contabilitate a acordării tichetelor de masă către salariaţi


Februarie 2016

a) achiziţionarea tichetelor de masă de la furnizori:

Determinarea valorii nominale a tichetelor de masă achiziţionate de la unitatea emitentă:(9,41 lei x 20 tichete de masă) x 15 angajaţi = 2.823 lei.

Determinarea costului imprimatelor reprezentând tichetele de masă achiziţionate de la unitatea emitentă:(9,41 lei x 20 tichete de masă) x 15 angajaţi = 300 lei

EXEMPLUL 3

NOTĂ

b) achitarea contravalorii nominale a tichetelor de masă achiziţionate de la unitatea emitentă, inclusiv costulimprimatelor reprezentând tichetele de masă:

c) acordarea tichetelor de masă către salariaţi:

Determinarea valorii nominale a tichetelor de masă acordate salariaţilor:(9,41 lei x 20 tichete de masă) x 15 angajaţi = 2.823 lei.

d) Închiderea conturilor de cheltuieli şi venituri aferente lunii februarie 2016:

Începând cu data de 1 iulie 2010, odată cu intrarea în vigoare a ordonanţei de urgenţă nr. 58/ 2010 pentrumodificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal valabil până la data de 31.12.2015 şi alte măsurifinanciar-fiscale, au fost abrogate prevederile privind scutirea de la plata impozitului pe veniturile din salarii stabilitepotrivit art. 8 din Legea nr. 142/1998 privind acordarea tichetelor de masă, cu modificările și completările ulterioare.Rămân însă în vigoare prevederile privind scutirea de la plata contribuţiilor sociale obligatorii stabilite potrivit aceluiaşiart. 8 din Legea nr. 142/1998.

Potrivit prevederilor art. 8 din Legea nr. 142/1998 privind acordarea tichetelor de masă, cu modificările şicompletările ulterioare, sumele corespunzătoare tichetelor de masă acordate de angajator, în limitele valorii nominaleprevăzute de aceeaşi lege, erau deductibile la calculul impozitului pe profit, iar pentru salariat erau scutite de plataimpozitului pe venitul sub formă de salariu.

Sumele prevăzute mai sus nu se iau în calcul nici pentru angajator, nici pentru salariat la stabilirea drepturilor şiobligaţiilor care se determină în raport cu venitul salarial.

În conformitate cu prevederile art. 9 din Legea nr. 142/1998 privind acordarea tichetelor de masă, cu modificările şicompletările ulterioare, salariatul are obligaţia să restituie angajatorului, la finele fiecărei luni, precum şi la încetareacontractului individual de muncă, tichetele de masă neutilizate, în cazul tichetelor de masă pe suport hârtie, sau valoareacorespunzătoare tichetelor de masă neutilizate, în cazul tichetelor de masă pe suport electronic.

➤ Societăţile comerciale, regiile autonome, societăţile şi companiile naţionale, instituţiile din sectorul bugetar,unităţile cooperatiste, celelalte persoane juridice, precum şi persoanele fizice care încadrează personal pe bază de

% = 401 3.123 lei532 „Furnizori” 2.823 lei

„alte valori”628 300 lei

„alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi”


6422 = 532 2.823 lei„Cheltuieli cu tichetele „alte valori”


121 = % 3.123 lei„Profit sau pierdere” 628 300 lei

„alte cheltuieli cu serviciileexecutate de terţi”

6422 2.823 lei„Cheltuieli cu ticheteleacordate salariaţilor”

contract individual de muncă pot utiliza bilete de valoare sub forma tichetelor cadou şi a tichetelor de creşă. acordareaacestora este reglementată de Legea nr. 193/2006 privind acordarea tichetelor cadou şi a tichetelor de creşă, cumodificările şi completările ulterioare.

Tichetele cadou se pot utiliza pentru campanii de marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţe existente sau noi,pentru protocol, pentru cheltuielile de reclamă şi publicitate, precum şi pentru cheltuieli sociale. angajaţii carebeneficiază de tichetele cadou pot beneficia şi de tichetele de creşă.

Suma individuală acordată pentru creşterea copilului până la împlinirea vârstei de 3 ani sub forma tichetelor decreşă se asigură integral din costuri de către angajator.

Tichetele de creşă se acordă, la cerere, angajaţilor care nu beneficiază de concediul şi de indemnizaţia acordatepentru creşterea copilului în vârstă de până la 2 ani, respectiv de până la 3 ani în cazul copilului cu handicap.

Valoarea tichetelor de creşă se cumulează cu alocaţia de stat pentru copii acordată conform prevederilor Legii nr. 61/1993 privind alocaţia de stat pentru copii, republicată, şi cu stimulentul care se acordă la reluarea activităţii înconformitate cu prevederile ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 148/2005 privind susţinerea familiei în vedereacreşterii copilului, cu modificările ulterioare. Valoarea unui tichet cadou, precum şi a unui tichet de creşă este de 10 lei(RoN) sau un multiplu de 10, dar nu mai mare de 50 lei (RoN).

➤ angajatorii care încadrează personal prin încheierea unui contract individual de muncă pot acorda, în condiţiilelegii, bonuri de valoare, denumite în continuare vouchere de vacanţă.

Nivelul maxim al sumelor care pot fi acordate salariaţilor sub formă de vouchere de vacanţă reprezintăcontravaloarea a 6 salarii de bază minime brute pe ţară garantate în plată, pentru un salariat, în decursul unui an fiscal.

Voucherele de vacanţă sunt integral suportate de către angajator, în condiţiile menţionate de ordonanţă. Conţinutulminim al pachetului de servicii care se poate achiziţiona prin intermediul voucherelor de vacanţă va fi stabilit prinnormele de aplicare a ordonanţei de urgenţă, care vor fi aprobate prin hotărâre a Guvernului.

Prestarea serviciilor achiziţionate prin intermediul voucherelor de vacanţă se face în unităţi turistice, autorizate deautoritatea Naţională pentru Turism.

angajatul care beneficiază de vouchere de vacanţă nu mai beneficiază de prima de vacanţă în cursul anului fiscalsau de bilete de odihnă, acordate potrivit Legii nr. 263/2010 privind sistemul unitar de pensii publice, cu modificările şicompletările ulterioare.

Societăţile naţionale, companiile naţionale şi societăţile reglementate de Legea nr. 31/1990, republicată, cumodificările şi completările ulterioare, la care statul este acţionar unic sau acţionar majoritar, precum şi regiileautonome, indiferent de forma de coordonare/subordonare, pot acorda angajaţilor proprii prime, cu ocazia plecării înconcediul de odihnă, numai sub forma voucherelor de vacanţă, cu respectarea prevederilor ordonanţei de urgenţă.

Valorile nominale permise pentru voucherele de vacanţă sunt: 10, 20, 30, 40 şi 50 lei.

Contravaloarea serviciilor turistice prestate de către unităţile afiliate peste valoarea voucherelor de vacanţă sesuportă de către salariat.

Voucherele de vacanţă se emit numai în sistem online, începând cu data de 1 ianuarie 2015. Potrivit prevederilor noului Cod fiscal, baza lunară de calcul al contribuţiilor sociale individuale obligatorii,

reprezintă câştigul brut realizat din activităţi dependente, în ţară şi în străinătate, cu respectarea prevederilorinstrumentelor juridice internaţionale la care România este parte, care include, printre altele, orice alte sume de naturăsalarială sau avantaje asimilate salariilor în vederea impunerii.

această prevedere se aplică în cazul următoarelor persoane:

a) persoanele fizice rezidente, care realizează venituri din salarii sau asimilate salariilor, precum şi orice alte venituridin desfăşurarea unei activităţi dependente, cu respectarea prevederilor instrumentelor juridice internaţionale lacare România este parte;

b) persoanele fizice nerezidente care realizează veniturile prevăzute la lit. a), cu respectarea prevederilor ins tru -men telor juridice internaţionale la care România este parte.

Printre altele, nu se cuprind în baza lunară a contribuţiilor sociale obligatorii, prevăzută mai sus, următoarele:– sumele sau avantajele primite de către persoane fizice rezidente din activităţi dependente desfăşurate într-un stat

străin, cu respectarea prevederilor instrumentelor juridice internaţionale la care România este parte;

– avantajele sub forma dreptului la stock options plan, la momentul acordării şi la momentul exercitării acestuia;

– tichetele de masă, tichetele de vacanţă4, tichetele cadou şi tichetele de creşă, acordate potrivit legii;

– următoarele avantaje primite în legătură cu o activitate dependentă:

1) utilizarea unui vehicul din patrimoniul afacerii, în vederea deplasării de la domiciliu la locul de muncă şi invers;2) cazarea în unităţi proprii;3) hrana acordată potrivit legii;4) permisele de călătorie pe orice mijloc de transport, acordate în interes de serviciu;5) contribuţiile plătite la fondurile de pensii ocupaţionale, contribuţiile plătite la fondurile de pensii facultative,

primele aferente asigurărilor profesionale şi asigurărilor voluntare de sănătate, suportate de angajator pentrusalariaţii proprii, în limitele de deductibilitate prevăzute de lege, după caz.

articolul 68 din noul Cod fiscal prevede regulile generale de stabilire a venitului net anual din activităţiindependente, determinat în sistem real, pe baza datelor din contabilitate. astfel, venitul net anual din activităţiindependente se determină în sistem real, pe baza datelor din contabilitate, ca diferenţă între venitul brut şi cheltuieliledeductibile efectuate în scopul realizării de venituri cu excepţia situaţiilor în care sunt aplicabile prevederile art. 69 şi 70din noul Cod fiscal.

În sensul celor de mai sus, nu sunt considerate venituri brute:– cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii;– cheltuielile reprezentând tichetele de vacanţă4 acordate de angajatori, potrivit legii.

Potrivit prevederilor art. 25 din noul Cod fiscal, sunt cheltuieli cu deductibilitate limitată la calculul impozitului pe profit:– cheltuielile reprezentând: cadouri în bani sau în natură, inclusiv tichete cadou oferite salariaților și copiilor minori

ai acestora;– cheltuielile reprezentând tichetele de masă și vouchere de vacanță acordate de angajatori, potrivit legii.

4 Vouchere de vacanță potrivit legislației în vigoare.

Firmele fraudate de propriii angajați. Recuperarea prejudiciului de la aceștia. Aspecte fiscale și contabile

Din nefericire, oricât de minuţios ar fi procesul de selecţie al an gajaţilor, nu de puţine ori angajatorii se confruntă cusituaţia de a fi păgubiţi de propriii lor salariaţi. Uneori pagubele sunt pro duse din neglijenţă sau nepricepere şi pot firemediate. al teori însă, firmele sunt fraudate cu bună ştiinţă de salariaţii lor.

Pentru că, în cazul în care frauda nu este recunoscută de angajat sau este re cunoscută, dar nu este acoperitprejudiciul şi se poate ajunge la un litigiu, este important să fie respectate procedurile prevăzute de legislaţia muncii laconstatarea pagubei produse.

În acest sens, sunt de interes prevederile de la Capitolul II „Răs pun de rea disciplinară” şi Capitolul III „Răspundereapatrimonială” de la Titlul XI „Răspunderea juridică” din Codul muncii:

„art. 251

(1) Sub sancţiunea nulităţii absolute, nicio măsură, cu excepţia celei prevă zu te la art. 248 alin. (1) lit. a) (n.n.avertismentul scris), nu poate fi dispusă mai înainte de efectuarea unei cercetări disciplinare prealabile.

(2) În vederea desfăşurării cercetării disciplinare prealabile, salariatul va fi convocat în scris de persoanaîmputernicită de către angajator să realizeze cer cetarea, precizându-se obiectul, data, ora şi locul întrevederii.

(3) Neprezentarea salariatului la convocarea făcută în condiţiile prevăzute la alin. (2) fără un motiv obiectiv dădreptul angajatorului să dispună sanc ţio narea, fără efectuarea cercetării disciplinare prealabile.

(4) În cursul cercetării disciplinare prealabile salariatul are dreptul să formuleze şi să susţină toate apărările înfavoarea sa şi să ofere persoanei împuternicite să realizeze cercetarea toate probele şi motivaţiile pe care le considerănecesare, precum şi dreptul să fie asistat, la cererea sa, de către un avocat sau de către un reprezentant al sindicatului alcărui membru este.”

„art. 252

(1) angajatorul dispune aplicarea sancţiunii disciplinare printr-o decizie emi să în formă scrisă, în termen de 30 dezile calendaristice de la data luării la cunoştinţă despre săvârşirea abaterii disciplinare, dar nu mai târziu de6 luni de la data săvârşirii faptei.

Conform Deciziei 16/2012, momentul de la care începe să curgă termenul de 30 de zile calendaristice pentruaplicarea sancţiunii disciplinare este data înregistrării raportului final al cercetării disciplinare prealabile la registraturăunităţii, din care rezultă că fapta reprezintă abatere disciplinară şi nu data realizării faptei.

(2) Sub sancţiunea nulităţii absolute, în decizie se cuprind în mod obli ga toriu:a) descrierea faptei care constituie abatere disciplinară;b) precizarea prevederilor din statutul de personal, regulamentul in tern, contractul individual de muncă sau

contractul colectiv de mun că aplicabil care au fost încălcate de salariat;c) motivele pentru care au fost înlăturate apărările formulate de salariat în timpul cercetării disciplinare prealabile

sau motivele pentru care, în condiţiile prevăzute la art. 251 alin. (3) , nu a fost efectuată cercetarea;d) temeiul de drept în baza căruia sancţiunea disciplinară se aplică;e) termenul în care sancţiunea poate fi contestată;f) instanţa competentă la care sancţiunea poate fi contestată.(3) Decizia de sancţionare se comunică salariatului în cel mult 5 zile calendaristice de la data emiterii şi produce

efecte de la data comunicării.(4) Comunicarea se predă personal salariatului, cu semnătură de primire, ori, în caz de refuz al primirii, prin scri -

soare recomandată, la domiciliul sau reşedinţa comunicată de acesta.(5) Decizia de sancţionare poate fi contestată de salariat la instanţele judecătoreşti competente în termen de 30 de

zile ca lendaristice de la data comunicării.”

„art. 254

a se vedea Recursul în interesul legii Decizia 3/2014

(1) Salariaţii răspund patrimonial, în temeiul normelor şi principiilor răspunderii civile contractuale, pentrupagubele materiale produse angajatorului din vina şi în legătură cu munca lor.

(2) Salariaţii nu răspund de pagubele provocate de forţă majoră sau de alte cauze neprevăzute care nu puteau fiînlăturate şi nici de pagubele care se încadrează în riscul normal al serviciului.

(3) În situaţia în care angajatorul constată că salariatul său a provocat o pagubă din vina şi în legătură cu munca sa,va putea solicita salariatului, printr-o notă de constatare şi evaluare a pagubei, recuperarea contravalorii acesteia, prinacordul părţilor, într-un termen care nu va putea fi mai mic de 30 de zile de la data comunicării.

(4) Contravaloarea pagubei recuperate prin acordul părţilor, conform alin. (3), nu poate fi mai mare decâtechivalentul a 5 salarii minime brute pe economie.”

„art. 257

(1) Suma stabilită pentru acoperirea daunelor se reţine în rate lunare din drepturile salariale care se cuvin persoaneiîn cauză din partea angajatorului la care este încadrată în muncă.

(2) Ratele nu pot fi mai mari de o treime din salariul lunar net, fără a putea depăşi împreună cu celelalte reţineri pecare le-ar avea cel în cauză jumătate din salariul respectiv.”

„art. 258

(1) În cazul în care contractul individual de muncă încetează înainte ca salariatul să îl fi despăgubit pe angajator şicel în ca uză se încadrează la un alt angajator ori devine funcţionar public, reţinerile din salariu se fac de către noulangajator sau noua instituţie ori autoritate publică, după caz, pe baza titlului executoriu transmis în acest scop de cătreangajatorul pă gubit.

(2) Dacă persoana în cauză nu s-a încadrat în muncă la un alt angajator, în temeiul unui contract individual demuncă ori ca funcţionar public, acoperirea daunei se va face prin urmărirea bunurilor sale, în condiţiile Codului deprocedură civilă.”

„art. 259

În cazul în care acoperirea prejudiciului prin reţineri lunare din salariu nu se poate face într-un termen de maximum3 ani de la data la care s-a efectuat prima rată de reţineri, angajatorul se poate adresa executorului judecătoresc încondiţiile Codului de procedură civilă.”

În cazul în care salariatul îşi recunoaşte vina şi este de acord să îl despăgubească pe angajator se vor întocmi – pelângă documentele prevăzute la art. 254 din Codul muncii – şi:

– Decizia de imputare (Cod 14-8-2 din o.M.F.P. nr. 2.634/2015 privind documentele financiar-contabile)

„1. Serveşte ca:– document de imputare a valorii pagubelor produse;– titlu executoriu din momentul comunicării;– document de înregistrare în contabilitate.

Decizia de imputare se întocmeşte pe baza actelor de constatare (procese-verbale, referate etc.). – angajament de plată (Cod 14-8-2/a din o.M.F.P. nr. 2.634/2015 privind documentele financiar-contabile)

angajamentul de plată servește ca: – titlu executoriu pentru recuperarea pagubelor; – titlu executoriu pentru executarea silită, în caz de nerespectare a angajamentului; – angajament de plată a unei sume ce reprezintă o pagubă adusă entității.

acesta se întocmește de către persoana care își ia angajamentul de plată, în condițiile în care există documente dincare rezultă pagube sau alte obligații de plată (proces-verbal de control, proces-verbal al comisiei de inventariere, referatde rebut sau alte documente).

Foarte important!

Înregistrarea în contabilitate a imputării unor sume salariatului se poate face numai pe baza unui titlu executoriu.După cum se observă, o.M.F.P. nr. 2.634/2015 consideră cele două documente ca fiind titluri executorii.

În cazul în care salariatul nu doreşte să colaboreze la cercetarea disciplinară, nu îşi recunoaşte fapta sau aceasta esteuna foarte gravă, vă recomandăm să depuneţi o plângere penală la Poliţie, urmând ca, în urma unui proces câştigat, săputeţi obţine un titlu executoriu pe baza căruia să înregistraţi în contabilitate imputaţia şi să va recuperaţi prejudiciul.

Dincolo de aspectele procedurale care ţin de Codul muncii, departamentului financiar-contabil îi revine sarcina in -gra tă de a „repara” din punct de vedere contabil, fiscal şi declarativ imaginea eronată a patrimoniului firmei întreperioada în care s-a produs şi cea în care s-a descoperit prejudiciul.

În acest context, este vorba despre ne/deductibilitatea cheltuielilor, ajustarea sau imputarea TVa deduse la achiziţiabunurilor lipsă, executarea şi reîntregirea garanţiilor depuse de gestionari, rectificarea declaraţiilor afectate de fraudelecomise.

S.C. aBC S.R.L., societate care vinde en-gros produse alimentare este controlată de Poliţia economică. Printre actelecare i se solicită sunt şi deconturile de TVa şi declaraţiile 394 pe o perioadă de 18 luni.

După o perioadă în care actele sunt analizate, i se comunică următoarele:– se va imputa TVa şi se va calcula impozit pe profit pentru marfa cuprinsă în 10 facturi emise de furnizorul său

S.C. XYZ S.R.L.

această măsură se ia deoarece în declaraţiile 394 întocmite de S.C. aBC S.R.L. nu figurează cele 10 facturi, fapt dincare expertul poliţiei a tras concluzia că marfa nu a fost înregistrată în contabilitate pentru că s-a vândut la negru, deciso cie tatea trebuie să plătească TVa şi impozit pe profit la valoarea din facturi plus adaosul comercial mediu practicatde so cietate.

Din fericire, administratorul societăţii are bunul obicei de a ştampila şi a semna de primire toate facturile de marfăpe care le recepţionează. S-au solicitat de la S.C. XYZ S.R.L. copii după facturile din perioada analizată şi s-a constatatcă singurele facturi nesemnate şi neştampilate de primire sunt cele 10 facturi care nu figurau în declaraţia sa 394.

ancheta se mută la S.C. XYZ S.R.L. unde se constată că agentul de vânzări care se ocupa şi de firma S.C. aBC S.R.L.scotea marfa din depozit, o vindea unor firme care doreau să o cumpere fără factură tocmai pentru a nu fi nevoiţi sădeclare veniturile din vânzarea sa şi întocmea facturi de vânzare către clienţii tradiţionali ai firmei S.C. XYZ S.R.L.

operaţiunea era posibilă deoarece, fiind vorba de produse perisabile, alimentările de stoc de către clienţi se făceaudes, astfel valorile din facturi nu erau mari şi aceştia plăteau numerar în schimbul chitanţei la momentul recepţiei mărfu -rilor.

De asemenea, fiind clienţi tradiţionali, agentul de vânzări avea dreptul să le facă diverse discounturi.astfel, acesta lua marfa din depozit cu aviz pe numele S.C. aBC S.R.L, o vindea către firme care nu doreau să

cumpere marfă cu documente de provenienţă, apoi preda factura întocmită (cu discount) pe numele clientului S.C. aBCS.R.L., chitanţa şi banii la contabilitate şi, pentru că la inventar nu existau datorii care să apară pe Extrasul de cont trimiscu ocazia inventarierii, nimeni nu a sesizat acest lucru până la acest control.

EXEMPLUL 1 (caz real)

Departamentul de contabilitate al S.C. XYZ S.R.L. trebuie acum:– să storneze cele 10 facturi către S.C. aBC S.R.L. (şi către ceilalţi clienţi cărora li s-a întâmplat acelaşi lucru):

– să înregistreze totuşi la venituri valoarea mărfurilor vândute şi TVa aferentă și a căror contravaloare a încasat-oşi care acum, în urma anulării facturilor către S.C. aBC S.R.L., a rămas „în aer”. Va factura întreaga valoareagentului de vânzări.

Teoretic, vânzarea realizându-se către alte firme, ar trebui facturată lor. Practic, agentul de vânzări poate să refuzesă declare cui i-a vândut aceste mărfuri sau să declare doar Poliţiei care nu va transmite aceste informaţii de par ta men -tului de facturare.

– să corecteze informaţia referitoare la clientul real în Jurnalele pentru vânzări şi Registrele de casă afectate;

Corectarea informaţiilor din jurnalele pentru vânzări se face la momentul stornării facturilor către clienţii nereali şi emi -te rea facturii către agent, iar corectarea registrelor de casă se efectuează, la acest moment, prin înregistrarea în registrul de casă,la rubrica de încasări, a sumelor cu minus, aferente tuturor clienţilor nereali, fapt ce va conduce la scăderea soldului de casă.

operaţiunea privind reglarea registrelor de casă, faţă de clientul S.C. aBC S.R.L, se înregistrează în contabilitateastfel:

4111.aBC = % – 12.000 lei„Clienţi.analitic aBC” 707 – 10.000 lei

„Venituri din vânzarea mărfurilor”4427 – 2.000 lei


a) Dacă facturile sunt din exerciţiul curent, când s-a descoperit frauda:

4111.aBC = % – 12.400 lei„Clienţi.analitic aBC” 1174 – 10.000 lei

„Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile”

4427 – 2.400 lei „TVa colectată”

b) Dacă facturile sunt dintr-un exerciţiu anterior:

4282 = % 12.000 lei„alte creanțe în legătură 707

cu personalul” „Venituri din vânzarea mărfurilor” 10.000 lei 4427 2.000 lei


4282 = % 12.400 lei„alte creanțe în legătură 1174 10.000 lei

cu personalul” „Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile”

4427 2.400 lei „TVa colectată”

c) Dacă facturile sunt dintr-un exerciţiu anterior:

– să depună rectificative pentru declaraţiile 394 în care aceste vânzări fictive figurează, eliminând din acesteavânzările nereale;

– să impute salariatului – după îndeplinirea formalităţilor descrise la începutul lucrării şi obţinerea unui titluexecutoriu – diferenţa dintre veniturile care ar fi trebuit înregistrate fără discount şi veniturile facturate la preţulde vânzare cu discountul acordat clienţilor fideli şi TVa suplimentară (să presupunem că discountul era de 5%acordat pe factură):

În acest moment, agentul are o datorie faţă de societatea S.C. XYZ S.R.L., evidenţiată în soldul contului 4282 „alte creanţe în legătură cu personalul”, aferentă mărfii facturate eronat către S.C. aBC S.R.L, de 13.052,64 lei, dacă estevorba de marfă aferentă exercițiilor precedente sau de 12.652,64, dacă este vorba de marfă aferentă exercițiului aferent.

S.C. CoNSTRUCŢII S.R.L. are ca obiect de activitate realizarea de construcţii către persoane fizice şi juridice. Pentruachiziţia materiilor prime necesare încheie contracte cu diferite firme care furnizează materiale de construcţii,menţionând în contracte posibilitatea plăţii după 30 sau 60 de zile.

Pentru achiziţii, societatea împuterniceşte un delegat, iar firmele furnizoare de materiale de construcţii – în bazadosarului cu datele de identificare ale delegatului, a contractului încheiat şi a împuternicirii acordate acestuia de S.C.CoNSTRUCŢII S.R.L. – livrează materii prime ori de câte ori împuternicitul firmei solicită acest lucru, urmând a încasaprin virament bancar contravaloarea facturii la termenele scadente.

Cu ocazia inventarierii, se primeşte Extrasul de cont de la un furnizor în care figurează o factură neachitată învaloare de 8.000 de lei.

S.C. CoNSTRUCŢII S.R.L. nu a recepţionat niciodată materialele din acea factură şi nici nu a avut cunoştinţă despreexistenţa ei. Furnizorul dovedeşte că a livrat achizitorului împuternicit, ca de obicei, materialele facturate şi – conformcontractului – aşteaptă contravaloarea facturii.

În urma anchetei interne se constată ca delegatul a cumpărat într-adevăr materialele, dar acestea nu au ajunsniciodată în gestiunea firmei, ci au fost vândute de împuternicit către diverse persoane.

Departamentul de contabilitate al S.C. CoNSTRUCTII S.R.L. trebuie să rezolve acum următoarele probleme:

– ce face cu factura reprezentând materialele nerecepţionate niciodată, dar emisă pe numele societăţii:Conform principiului prevalenţei economicului asupra juridicului, nu se va înregistra factura în contabilitate de oa re -

ce ea nu are un fond economic – nu a avut loc o operaţiune economică, o achiziţie realizată de firma S.C. CoNSTRUC ŢIIS.R.L. Faptul că factura există (aspect juridic) nu decurge dintr-o tranzacţie reală realizată de firmă (aspect economic).

5311 = 4111.aBC – 12.400 lei„Casa în lei” „Clienți. analitic aBC”

l dacă sumele sunt aferente exercițiilor precedente:

5311 = 4111.aBC – 12.000 lei„Casa în lei” „Clienți. analitic aBC”

l dacă sumele sunt aferente exercițiului curent:

4282 = % 652,64 lei„alte creanţe în legătură 7581 526,32 lei

cu personalul” „Venituri din despăgubiri, amenzi şi penalităţi” 4427 126,32 lei


EXEMPLUL 2

– cum înregistrează plata faţă de furnizor:Se va înregistra datoria către furnizor – 8.000 de lei – nu pe baza facturii, ci a contractelor încheiate cu acesta care au

dus la situaţia de faţă: S.C. CoNSTRUCŢII S.R.L. datorează firmei furnizoare bani pentru că l-a împuternicit pe achizitorşi, în baza acestei imputerniciri şi a acordurilor încheiate, furnizorul a livrat cu bună credinţă marfa a cărei contravaloarese aşteaptă în mod firesc să o încaseze.

astfel, datoria către furnizor se va înregistra ca o pierdere pentru societate:

iar plata acesteia se înregistrează:

– cum recuperează prejudiciul de la salariat:Societatea desfăşoară ancheta administrativă, iar achizitorul îşi recunoaşte vina, fiind de acord să plătească

prejudiciul cauzat societăţii (prin semnarea angajamentului de plată), astfel că se înregistrează imputaţia:

angajatul depune direct în contul societăţii suma imputată:

Cheltuielile înregistrate în contul 6581 sunt cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit şi vin încontrapartida veniturilor impozabile înregistrate în contul 7581.

operaţiunea nu implică TVa deoarece nu s-a realizat o achiziţie la care să se exercite dreptul de deducere a TVa şicare acum să trebuiască să fie anulat prin colectarea sa de la salariat.

Presupunând că salariatul nu avea banii disponibili pentru a plăti imputaţia pe loc, şi că nu era concediat în urmaacestei „isprăvi”, reţinerea din salariu în limita de 1/3 din restul de plată s-ar fi înregistrat la plata salariului:

Clasica lipsă de numerar din Casierie.Dacă în cazul lipsei altor materiale sau mărfuri se poate considera lipsa la inventar ca neimputabilă, în situaţia lipsei

6581 = 462.analitic furnizorul 8.000 lei„Despăgubiri, amenzi și „Creditori diverși”

penalități”

462.analitic furnizorul = 5121 8.000 lei„Creditori diverși” „Conturi la bănci în lei”

4282 = 7581 8.000 lei„alte creanţe în legătură cu personalul” „Venituri din despăgubiri, amenzi şi penalităţi”

5121 = 4282 8.000 lei„Conturi la bănci în lei” „alte creanţe în legătură cu personalul”

5311 = %„Casa în lei” 4281

„alte datorii în legătură cu personalul”421

„Personal – salarii datorate”

EXEMPLUL 3

de numerar din Casierie, considerarea acesteia drept neimputabile în lipsa unui proces-verbal încheiat de Pompieri (încazul unui incendiu) sau de Poliţie (în cazul unei spargeri) vă poate costa scump.

Iată un exemplu (caz real) de „aşa nu”:În urma inventarierii s-a constatat o lipsă la gestiunea „Casă”.administratorul societăţii decide că suma este neimputabilă şi se înregistrează pe cheltuieli nedeductibile fiscal:

În urma controlului fiscal, lipsa din gestiunea „Casă” este considerată venituri din alte surse – pentru ad mi nis tra to -rul societăţii – decizie motivată astfel:

„asociatul unic, care îndeplineşte şi funcţia de administrator, nu a întreprins nicio măsură pentru identificareapersoanelor care ar fi prejudiciat societatea cu această sumă de bani. Întrucât gestiunea «Casă» nu a fost gestionată decătre un gestionar desemnat de către reprezentantul legal al societăţii, administratorul este responsabil pentru aceastăgestiune – rezultând faptul că suma X a fost însuşită de către acesta. S-a procedat la impozitarea acestor sume de baniprin aplicarea cotei de 16% asupra venitului brut impozabil (adică, lipsa din casă). Se constată că societatea datoreazăun impo zit pe venituri din alte surse, întrucât aceasta avea obligaţia de a reţine, a declara şi a vira acest impozit.”

organele de control au avut dreptul să reconsidere operaţiunea de constatare a lipsei neimputabile din Casă,conform art. 11 din Codul fiscal:

„(1) La stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau a unei contribuţii sociale obligatorii, autorităţile fiscale pot sănu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadraforma unei tranzacţii/activităţi pentru a reflecta conţinutul economic al tranzacţiei/activităţii.”

apoi, au ţinut cont de prevederile art. 114 – Definirea veniturilor din alte surse, alin. (1) şi (2) lit. h) din Codul fiscal:

„(1) Venituri din alte surse sunt orice venituri identificate ca fiind impozabile, care nu se încadrează în categoriileprevăzute la art. 61.

(2) În această categorie se includ, însă nu sunt limitate, următoarele venituri:h) bunurile şi/sau serviciile primite de un participant la persoana juridică, acordate/furnizate de către persoana

juridică în folosul personal al acestuia;”.

Practic, asociatul unic – administrator – care este responsabil de Casieria societăţii – nu a putut justifica sumele lipsădin Casierie. organele de control au fost îndreptăţite să considere – în lipsa unei motivaţii rezonabile – că asociatul şi-aînsuşit aceşti bani şi trebuie să plătească impozit pentru aceştia.

Cum se procedează corect în cazul constatării lipsei unei sume de bani din Casierie:– dacă a avut loc un incendiu sau un eveniment de natură să distrugă numerarul aflat în casieria unităţii – trebuie

să existe un proces-verbal de constatare primit de la Inspectoratul pentru Situaţii de Urgenţă;– dacă a avut loc o spargere – trebuie să existe un proces-verbal de constatare de la Poliţie;

În aceste situații se înregistrează cheltuieli deductibile, dat fiind că numerarul nu se asigură asemenea stocurilor sauactivelor corporale, înregistrându-se:

– se analizează posibilitatea unei erori contabile (de exemplu, anterior inventarierii s-a înregistrat o încasare de 4.000în loc de 400).

658.nedeductibile = 5311„alte cheltuieli de exploatare” „Casa în lei”

6587 = 5311„Cheltuieli privind calamităţile şi „Casa în lei”

alte evenimente similare”

Dacă niciuna din situaţiile de mai sus nu se aplică, atunci este vorba despre o fraudă care se va imputa casieruluisau, în lipsa unui Casier desemnat, administratorului societăţii.

Presupunem că societatea S.C. aBC S.R.L. are un casier căruia i s-a constatat şi imputat o lipsă în gestiune de 1.000de lei.

acesta acceptă Decizia de imputare şi semnează angajamentul de plată, în baza căruia se va înregistra încontabilitate:

Dacă între timp casierul este concediat, angajamentul de plată rămâne în vigoare şi trebuie să se aibă în vederefaptul că în 3 ani această sumă se prescrie dacă nu se face niciun demers pentru a întrerupe termenul de prescriere (deexemplu, să se obţină recunoaşterea datoriei de către debitor din când în când, dată de la care termenul de prescripţieîncepe să curgă din nou de la 0).

În urma unui inventar se constată un minus de 1.500 lei, minus care se constată că este din vina gestionarului şi i seimpută. acestuia i s-a reţinut în timp conform legii şi are o garanţie depusă la bancă de 2.000 lei.

Conform Legii nr. 22/1969 privind angajarea gestionarilor, constituirea de garanţii şi răspunderea în legătură cugestionarea bunurilor agenţilor economici, autorităţilor sau instituţiilor publice:

ExempluL 4

6588 = 5311 11.000 lei„alte cheltuieli de exploatare” „Casa în lei”

4282 = 7581 11.000 lei„alte creanţe în legătură cu personalul” „Venituri din despăgubiri, amenzi şi penalităţi”

6XX = 3XX 1.500 lei„Conturi de cheltuieli” „Conturi de stocuri”

l înregistrarea lipsei la inventar:

l lipsa din Casierie pe baza Notei de constatare:

4282 = 7581 1.500 lei„alte creanţe în legătură cu personalul” „Venituri din despăgubiri, amenzi şi

penalităţi”

l imputarea pagubei gestionarului:

4282 = 4427 1.500 x 20% = 300 lei„alte creanţe în legătură cu personalul” „TVa colectată”

l şi, pentru că la achiziţia bunurilor, lipsă la inventar s-a dedus TVA, aceasta de asemenea se impută gestionarului:

l imputarea sumei casierului pe baza Deciziei de imputare:

„Când gestionarul a cauzat o pagubă în gestiune la locul său de muncă şi aceasta nu se acoperă integral în termende o lună de la obţinerea titlului executoriu definitiv, agenţii economici, autorităţile sau instituţiile publice se vordespăgubi din garanţia în numerar constituită în favoarea sa.”

Dacă gestionarul este concediat în urma lipsei la inventar sau din alte motive sau pleacă el înainte să se reconstituiegaranţia, i se va restitui diferenţa rămasă:

În loc de concluzii, vom atrage din nou atenţia asupra importanţei respectării întocmai a procedurii cercetării admi -nistrative realizate la constatarea fraudei conform prevederilor citate la început din Codul muncii. Facem asta deoarece,dacă se ajunge în instanţă pentru recuperarea prejudiciului cauzat firmei, orice abatere vă poate face (şi asta se întâmplăde foarte multe ori) să pierdeţi procesul.

Înregistrarea în contabilitate a imputării prejudiciului se poate face numai pe baza unui titlu executoriu:– dacă recuperarea se va face pe cale amiabilă, salariatul vinovat trebuie să semneze că a luat la cunoştinţă despre

Decizia de imputare şi este de acord cu ea şi, de asemenea, să semneze angajamentul de plată;– dacă salariatul refuză recuperarea pe cale amiabilă sau refuză să participe la cercetarea administrativă pentru a-şi

argumenta nevinovăţia, atunci trebuie să vă adresaţi instanţei pentru a putea obţine un titlu executoriu.

Cu toate că primul impuls al angajatorului este să îl concedieze pe loc pe salariatul care l-a fraudat, este preferabilsă îndepliniţi toate formalităţile privind cercetarea administrativă mai întâi şi în niciun caz să nu îi reţineţi salariul (ceeace se obişnuieşte adesea), pentru că altfel, dacă salariatul vă acţionează în justiţie, veţi pierde.

4281 = 4282 1.800 lei„alte datorii în legătură cu personalul” „alte creanţe în legătură cu personalul”

l diminuarea garanţiei pentru lipsa constatată:

5121 = 5121. Garanţie 1.800 lei„Conturi la bănci în lei” „Cont bancar de garanţie”

l încasarea din contul de garanţie a contravalorii lipsei la inventar:

421 = 4281 1.800 lei„Personal – salarii datorate” „alte datorii în legătură cu personalul”

4281 = 5121. Garanţie 200 lei„alte datorii în legătură cu personalul” „Cont de garanţie”

l Reîntregirea garanției, prin oprirea din salariul gestionarului:

5121.Garanție = 5121 1.800 lei„Cont bancar de garanție” „Conturi la bănci în lei”

l Depunerea garanției reținute în contul bancar de garanție:

Diverse tranzacții intracomunitare.Situații ce impun plata TVA

achiziţia intracomunitară este definită la art. 273 din Codul fiscal.

astfel, se consideră achiziţie intracomunitară de bunuri obţinerea dreptului de a dispune, ca un proprietar, debunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de cătrecumpărător sau de către altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul decâtcel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor.

astfel, pentru a fi considerată achiziţie intracomunitară de bunuri, acestea trebuie să fie transportate dintr-un statmembru UE în România.

Potrivit prevederilor art. 275 din Codul fiscal, se consideră a fi locul livrării de bunuri locul în care se găsesc bunurileîn momentul în care începe expedierea sau transportul, în cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate defurnizor, de cumpărător sau de un terţ.

o societate achiziţionează de pe un site internaţional manuale în va loare de 500 euro. Plata se efectuează online depe cardul în valută al socie tăţii, ataşat contului bancar.

Cursul de schimb valutar la data plăţii este de 4,5640 lei/euro.Bunul este achiziţionat şi nu se primeşte factură la livrare.

Potrivit art. 320 alin. (1) din Codul fiscal, în cazul în care furnizorul nu emite o factură, cumpărătorul va emite oautofactură pentru operaţiunea respectivă până cel mai târziu în a 15-a zi a lunii următoare celei în care a avut loc achiziţia.

această factură se emite numai în scopul taxei, fiind obligatorie men ţio narea următoarelor informaţii:

a) numărul facturii va fi un număr secvenţial acordat în baza uneia sau a mai multor serii, care identifică în modunic o factură;

b) data emiterii;c) la rubrica cumpărător, numele, adresa şi codul de înregistrare în scopuri de TVa din România al persoanei

impozabile;d) numele, adresa şi codul de înregistrare în scopuri de TVa acordat de autorităţile fiscale din alt stat membru

persoanei impozabile care rea lizează transferul, la rubrica furnizor;e) adresa exactă a locului din care au fost transferate bunurile din alt stat membru, precum şi adresa exactă din

România în care au fost achiziţionate bunurile;f) denumirea şi cantitatea bunurilor achiziţionate, precum şi particularităţile prevăzute la art. 1251 alin. (3) din Codul

fiscal, în definirea bunurilor în cazul transferului de mijloace de transport noi;g) data la care au fost transferate bunurile din alt stat membru;h) valoarea bunurilor transferate.

Informaţiile din facturile emise prin autofacturare se înscriu în Jurnalul pentru cumpărări şi sunt preluatecorespunzător în decontul de taxă, ca taxă colectată și ca taxă deductibilă, aplicându-se taxarea inversă.

Cursul de schimb valutar utilizat este cel comunicat de BNR pentru data emiterii facturii. autofactura se raportează prin Decontul de TVa 300.achiziţia se raportează prin declaraţia 390 cu codul a.

Pentru a justifica faptul că această achiziţie este o achiziţie intracomunitară este necesar să existe documentul detransport, care să ateste efectuarea transportului din statul de plecare în statul de destinaţie.

Exemplu

Dacă manualele achiziţionate au cod ISBN, atunci cota de TVa aplicată este de 5%, iar valoarea TVa din taxareainversă este de: 2.279,5 x 5% = 113,98 lei.

➣ achiziţii intracomunitare efectuate de un neplătitor de TVa

Potrivit reglementărilor contabile aprobate prin o.M.F.P. nr. 1.802/2014, costul de achiziţie înseamnă preţul datoratşi eventualele cheltuieli conexe minus eventualele reduceri ale costului de achiziţie.

În acest sens, costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe (cu excepţiaace lora pe care persoana juridică le poate recupera de la autorităţile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare şi altechel tuieli care pot fi atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective.

În costul de achiziţie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obţinerea de autorizaţii şialte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.

Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziţie şi atunci când funcţia de aprovizionare este externalizată.

În situaţia unei persoane juridice neînregistrate ca plătitoare de TVa ce nu are dreptul de a deduce taxa pe valoareaadăugată, preţul de achiziţie va cuprinde şi TVa datorată la momentul efectuării achiziţiei.

4091 = 5124 2.282 lei„Furnizori – debitori pentru cumpărări „Conturi la bănci în valută”

de bunuri de natura stocurilor”

l înregistrarea plăţii efectuate, 500 euro x 4,5640 lei/euro = 2.282 lei:

303 = 401 2.279,5 lei„Materiale de natura obiectelor „Furnizori”

de inventar”

l primirea bunului la cursul valutar de la data primirii de 4,5590 lei/euro, moment în care se emite autofactură: 500 euro x 4,5590 = 2.279,5 lei:

401 = 4091 2.282 lei„Furnizori” „Furnizori – debitori pentru cumpărări

de bunuri de natura stocurilor”

l reglarea avansului plătit:

6651 = 401 2,5 lei„Diferenţe nefavorabile de curs „Furnizori”

valutar legate de elementele monetare exprimate în valută”

l înregistrarea diferenţelor de curs valutar:

4426 = 4427 455,90 lei„TVa deductibilă” „TVa colectată”

l înregistrarea taxării inverse pe baza autofacturii, 2.279,5 x 20% = 455,90 lei:

Din punctul de vedere al TVa, o persoană juridică neînregistrată în scop de TVa are obligaţia să solicite în re gis tra -rea în scopuri de TVa, conform art. 317 din Codul fiscal în următoarele situaţii:

l persoana impozabilă care are sediul activităţii economice în România neînregistrată şi care nu are obligaţia să seîn registreze conform art. 316, care efectuează o achiziţie intracomunitară taxabilă în România, înainte deefectuarea achiziţiei intracomunitare, dacă valoarea achiziţiei intracomunitare respective depăşeşte plafonulpentru achiziţii intracomunitare în anul calendaristic în care are loc achiziţia intracomunitară.

Plafonul anual de achiziţii intracomunitare pentru care este necesară înregistrarea în scopuri speciale de TVa estede 10.000 euro.

Potrivit prevederilor art. 268 alin. (4) din Codul fiscal, nu sunt considerate operaţiuni impozabile în România achi -ziţiile intracomunitare de bunuri a căror valoare totală nu depăşeşte pe parcursul anului calendaristic curent sau nu adepăşit pe parcursul anului calendaristic anterior plafonul de 10.000 euro.

Echivalentul în lei al plafonului pentru achiziţii intracomunitare de 10.000 euro se determină pe baza cursuluivalutar de schimb comunicat de Banca Naţională a României la data aderării şi se rotunjeşte la cifra miilor, prin urmareplafonul este de 34.000 lei.

l persoana impozabilă care are sediul activităţii economice în România, dacă prestează servicii care au locul în altstat membru, pentru care beneficiarul serviciului este persoana obligată la plata taxei, înainte de prestareaserviciului;

l persoana impozabilă care îşi are stabilit sediul activităţii economice în România, dacă primeşte de la un prestator,persoană impozabilă stabilită în alt stat membru, servicii pentru care este obligată la plata taxei în România,înaintea primirii serviciilor respective.

Dacă persoana obligată să se înregistreze în scopuri de TVa nu solicită înregistrarea, organele fiscale competentevor înregistra persoana respectivă din oficiu.

Persoana înregistrată în scopuri de TVa poate solicita anularea înregistrării sale oricând, după expirarea anului ca -lendaristic următor celui în care a fost înregistrată, dacă valoarea achiziţiilor sale intracomunitare nu a depăşit plafonulde achiziţii în anul în care face solicitarea sau în anul calendaristic anterior.

atenţie!Înregistrarea în scopuri de TVa conform prevederilor articolului 317 nu conferă persoanei impozabile calitatea de

persoană înregistrată normal în scopuri de TVa, acest cod fiind utilizat numai pentru achiziţii intracomunitare saupentru serviciile primite de la persoane impozabile stabilite în alt stat membru sau prestate către persoane impozabilestabilite în alt stat membru.

Pentru facturile emise către beneficiari din interiorul ţării nu se va colecta TVa.TVa înscrisă în facturile de achiziţie de la furnizori din interiorul ţării se va include în costul de achiziţie al

produsului/serviciului, nu se va exercita dreptul de deducere a TVa înscrise în factură.

Ca urmare a înregistrării, societatea din România va primi un cod de TVa pe care îl comunică partenerilor dinstatele membre ale Uniunii Europene. Ca urmare a comunicării acestui cod, atât facturile primite cât şi cele emise nu vorpurta TVa.

Concomitent cu înregistrarea în scopuri de TVa în vederea efectuării operaţiunilor intracomunitare, persoanelejuridice au obligaţia înregistrării în Registrul operatorilor intracomunitari.

Registrul operatorilor intracomunitari cuprinde toate persoanele impozabile şi persoanele juridice neimpozabilecare efectuează operaţiuni intracomunitare, respectiv:

– livrări intracomunitare de bunuri care au locul în România şi care sunt scutite de taxă;– livrări ulterioare de bunuri efectuate în cadrul unei operaţiuni triunghiulare, efectuate în statul membru de sosire

a bunurilor şi care se declară drept livrări intracomunitare cu cod T în România;– prestări de servicii intracomunitare, efectuate de persoane impozabile stabilite în România în beneficiul unor

persoane impozabile nestabilite în România, dar stabilite în Comunitate, altele decât cele scutite de TVa în statulmembru în care acestea sunt impozabile;

– achiziţii intracomunitare de bunuri taxabile care au locul în România;– achiziţii intracomunitare de servicii.

La data solicitării înregistrării în scopuri de TVa, persoanele impozabile şi persoanele juridice neimpozabile vorsolicita organului fiscal competent şi înscrierea în Registrul operatorilor intracomunitari, dacă intenţionează să efectuezeuna sau mai multe operaţiuni intracomunitare.

o societate neînregistrată ca plătitor de TVa efectuează în luna februarie 2016 o achiziţie intracomunitară de 15.000euro.

În vederea efectuării acestei achiziţii, societatea solicită înregistrarea în scopuri de TVa pentru operaţiuniintracomunitare şi înregistrarea în Registrul operatorilor intracomunitari.

În data de 03 februarie, societatea plăteşte un avans de 10.000 euro la un curs de schimb valutar de 4.5460 lei/euro.

În data de 10 februarie 2016, este recepţionată marfa pe baza facturii şi a documentelor de transport. Cursul deschimb valutar este de 4,5526 lei/euro.

Diferenţa de 5.000 lei se achită în data de 20 februarie 2016 la un curs de schimb valutar de 4,5510 lei/euro.

Dacă elementele folosite pentru stabilirea bazei de impozitare a unei operațiuni, alta decât importul de bunuri, seexprimă în valută, cursul de schimb care se aplică este ultimul curs de schimb comunicat de Banca Naţională a Românieisau ultimul curs de schimb publicat de Banca Centrală Europeană ori cursul de schimb utilizat de bancă prin care seefectuează decontările, valabil la data la care intervine exigibilitatea taxei pentru operaţiunea în cauză.

Exemplu

4091 = 5124 45.460 lei„Furnizori – debitori pentru „Conturi la bănci în valută”

cumpărări de bunuri de natura stocurilor”

l înregistrarea plăţii avansului în data de 3 februarie 2016, 10.000 euro x 4,5460 lei/euro = 45.460 lei:

371 = 401 68.289 lei„Mărfuri” „Furnizori”

l recepţia mărfurilor în data de 10 februarie 2016, 15.000 euro x 4,5526 lei/euro = 68.289 lei:

371 = 446/TVa de plată 13.657,80 lei„Mărfuri” „alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”

l înregistrarea TVA, 68.289 lei x 20% = 13.657,80 lei:

l plata furnizorului cu diferența de valoare a mărfii şi înregistrarea unor diferenţe de curs nefavorabile:

Suma de plată: 5.000 euro x 4,5510 lei/euro = 22.755 lei.

Societatea din România neînregistrată în regim normal de TVa are următoarele obligaţii fiscale:

l până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care ia naştere exigibilitatea TVa se depune decontul specialde TVa 301 pe baza informaţiilor preluate din Jurnalul pentru cumpărări prin completarea secţiunii 1 „achiziţiiintracomunitare de bunuri taxabile – altele decât mijloacele de transport noi şi produsele accizabile”;

l taxează serviciul în România la o bază de impozitare formată din aplicarea cursului valutar BNR la data emiteriifacturii asupra sumei în valută înscrise de către prestator în factura emisă;

l achită efectiv bugetului de stat suma TVa rezultată din aplicarea cotei de TVa de 20%; l depune până la data de 25 inclusiv a lunii următoare unei luni calendaristice declaraţia 390 ca achiziţie

intracomunitară de bunuri, această achiziţie fiind impozabilă în România.

446/TVa de plată = 5121 13.657,80 lei„alte impozite, taxe și „Conturi la bănci în lei”vărsăminte asimilate”

l plata TVA:

401 = 4091 45.460 lei„Furnizori” „Furnizori – debitori pentru

cumpărări de bunuri de natura stocurilor”

l reglarea avansului achitat:

% = 5124 22.755 lei401 „Conturi la bănci în valută” 22.321 lei

„Furnizori”6651 434 lei

„Diferențele nefavorabile de curs valutarlegate de elementele monetare

exprimate în valută”

l Diferenţa de curs valutar: 68.829 lei – 45.640 lei – 22.755 lei = 434 lei:

Înregistrarea conform O.M.F.P. nr. 1.802/2014 a cheltuielilor efectuate asupra construcțiilor

I. Cheltuieli ulterioare efectuate asupra construcţiilor aflate în proprietatea entităţilor

Conform Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiareconsolidate, apro bate prin o.M.F.P. nr. 1.802/2014, cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu o imobilizare corporalăsunt cheltuieli ale perioadei în care sunt efectuate sau majorează valoarea imobilizării respective, în funcţie de beneficiileeconomice aferente acestor cheltuieli (de exemplu, in flu enţa asupra duratei de viaţă rămase a imobilizărilor), potrivitcriteriilor generale de re cu noaştere.

Entitatea stabileşte prin politicile contabile criteriile în funcţie de care chel tu ielile ulterioare efectuate în legătură cuimobilizările corporale majorează va loarea acestora sau se evidenţiază în contul de profit şi pierdere.

aşadar, cu privire la cheltuielile ulterioare aferente activelor se disting ur mă toarele situaţii:

– cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu o imobilizare corporală care nu aduc beneficii economice suplimentare,nu se includ în valoarea acestuia, ci se înregistrează în conturile de cheltuieli corespunzătoare, în perioada în care suntefectuate;

– cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu o imobilizare corporală care aduc beneficii economice suplimentare seinclud în valoarea activului respectiv.

Societatea alfa SRL deţine o construcţie achiziţionată în luna decembrie 2009. activul este evidenţiat în contul 212„Construcţii” – la costul de achiziţie de 850.000 lei. amortizarea este în sumă de 1.416,67 lei/lună, respectiv 17.000 lei/an.

În luna ianuarie 2016, societatea efectuează lucrări de modernizare în va loare de 20.000 lei, TVa inclusă.La data de 01 ianuarie 2016, valoarea amortizată este de 102.000 lei, iar va loarea neamortizată este de 748.000 lei.

Conform politicilor contabile ale societăţii, cheltuielile ulterioare ale con struc ţ iilor sunt recunoscute în valoarea acestoraîn situaţia în care cheltuielile aduc beneficii economice suplimentare prin reducerea cheltuielilor cu în tre ţi nerea şifuncţionarea, creşterea gradului de confort şi siguranţă, creşterea veniturilor.

Cheltuielile care au ca efect întreţinerea şi asigurarea funcţionalităţii clădirilor (spre exemplu, reparaţii efectuate lainstalaţiile electrice, sanitare, zugrăveli şi altele asemenea) sunt cheltuieli ale perioadei.

La data de 01 ianuarie 2016, societatea încheie un contract cu societatea BETa SRL pentru efectuarea unor lucrări deizolaţie termică prin montarea unui sistem termoizolator.

Pentru serviciile prestate, societatea Beta emite două facturi, pe măsura prestării serviciilor, pe baza situaţiilor de lucrăriacceptate de către beneficiar.

r Înregistrări contabile:

ExempluL 1

231 = 404 8.333,33 lei„Imobilizări corporale „Furnizori de imobilizări”

în curs de execuţie”

4426 = 404 1.666,67 lei„TVa deductibilă” „Furnizori de imobilizări”

1. Prima factură în valoare de 10.000 lei, TVA 20% inclusă:

amortizarea contabilă se va recalcula începând cu luna următoare recepţionării imobilizării în curs de execuţie prinraportarea valorii neamortizate 764.667 lei (748.000 lei + 16.667 lei) la durata de utilizare rămasă.

Din punct de vedere fiscal, investiţiile efectuate la mijloacele fixe existente, sub forma cheltuielilor ulterioare realizate înscopul îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali şi care conduc la obţinerea de beneficii economice viitoare, prin majorarea va -lorii mijlocului fix sunt considerate mijloace fixe amortizabile.

amortizarea fiscală a acestor investiţii se face fie pe durata normală de utilizare rămasă, fie prin majorarea durateinormale de utilizare cu până la 10%, sau în cazul instituţiilor publice până la 20%. Dacă cheltuielile ulterioare se fac dupăexpirarea duratei normale, se va stabili o nouă durată normală de către o comisie tehnică sau un expert tehnic independent.

În ceea ce priveşte impozitul pe clădiri, potrivit art. 461 alin. (6) din Codul fiscal, în cazul extinderii, îmbunătăţirii,desfiinţării parţiale sau al altor modificări aduse unei clădiri existente, inclusiv schimbarea integrală sau parţială afolosinţei, care determină creşterea sau diminuarea valorii impozabile a clădirii cu mai mult de 25%, proprietarul areobligaţia să depună o nouă declaraţie de impunere la organul fiscal local în a cărui rază teritorială de competenţă se aflăclădirea, în termen de 30 de zile de la data modificării respective, şi datorează impozitul pe clădiri determinat în noilecondiţii începând cu data de 1 ianuarie a anului următor.

având în vedere faptul că, în conformitate cu prevederile Codului fiscal valabil de la 01 ianuarie 2016, valoarea fiscalăa unei clădiri aflate în proprietatea unei persoane juridice se stabileşte fie la nivelul ultimei valori impozabile înregistrateîn evidenţele organului fiscal, fie la nivelul valorii rezultate dintr-un raport de evaluare întocmit de un evaluator autorizatîn conformitate cu standardele de evaluare a bunurilor aflate în vigoare la data evaluării, în ultimii trei ani anteriori anuluide referinţă (2016), societatea noastră trebuie să efectueze reevaluarea clădirii aflate în patrimoniul său la data de 31 decembrie 2015. În cazul în care societatea nu procedează la efectuarea reevaluării, impozitul pe clădiri se stabileşte înprocent de 5% asupra ultimei valori fiscale înregistrate în evidenţa administraţiei locale.


l plata facturii:

231 = 404 8.333,33 lei„Imobilizări corporale „Furnizori de imobilizări”


4426 = 404 1.666,67 lei„TVa deductibilă” „Furnizori de imobilizări”

2. A doua factură în valoare de 10.000 lei, TVA 20% inclusă:


l plata facturii:

212 = 231 16.667 lei„Construcţii” „Imobilizări corporale


3. Recepţionarea imobilizării în curs de execuţie:

Dacă valoarea investiţiei efectuate asupra imobilului în luna ianuarie 2016, în valoare de 16.667 lei, determinăcreşterea valorii impozabile de la data efectuării modernizării cu mai mult de 25%, atunci societatea are obligaţia sădepună o declaraţie la administraţia locală în a cărei rază teritorială se află clădirea privind majorarea valorii acesteia, întermen de 30 de zile de la data modificării respective, şi datorează impozitul pe clădiri determinat în noile condiţiiîncepând cu data de 1 ianuarie 2017.

Societatea aLFa SRL deţine o construcţie achiziţionată în luna decembrie 2009. activul este evidenţiat în contul 212„Construcţii” – la costul de achiziţie de 850.000 lei. amortizarea este în sumă de 1.416,67 lei/lună, respectiv 17.000 lei/an.

În luna ianuarie 2016, societatea efectuează lucrări de reparaţii, care, conform politicilor contabile ale societăţii, nu aducbeneficii economice suplimentare şi se înregistrează în contul de profit şi pierdere în perioada în care sunt efectuate.

Pentru efectuarea acestor lucrări, societatea încheie un contract cu societatea BETa.Pentru serviciile prestate, societatea Beta emite două facturi, pe măsura prestării serviciilor, pe baza situaţiilor de lucrări

acceptate de către beneficiar.


611 = 401 833,33 lei„Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile” „Furnizori”

4426 = 401 166,67 lei„TVa deductibilă” „Furnizori”

1. Prima factură în valoare de 1.000 lei, TVA 20% inclusă:


l plata facturii:

611 = 401 833,33 lei„Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile” „Furnizori”

4426 = 401 166,67 lei„TVa deductibilă” „Furnizori”

2. A doua factură în valoare de 1.000 lei, TVA 20% inclusă:

ExempluL 2


Plata facturii:

II. Cheltuieli efectuate asupra construcţiilor aflate în folosinţa entităţilor

Cheltuielile efectuate în legătură cu imobilizările corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locaţie de gestiune,administrare sau alte contracte similare se evidenţiază în contabilitatea entităţii care le-a efectuat la imobilizări corporale saudrept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate, în funcţie de beneficiile economice aferente, similar cheltuielilor efectuateîn legătură cu imobilizările corporale proprii.

Investiţiile efectuate la imobilizările corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locaţie de gestiune,administrare sau alte contracte similare se supun amortizării pe durata contractului respectiv. La expirarea contractului,valoarea investiţiilor efectuate şi a amortizării corespunzătoare se cedează proprietarului imobilizării. În funcţie de clauzelecuprinse în contractele încheiate, transferul poate reprezenta o vânzare de active sau o altă modalitate de cedare.

astfel, cheltuielile efectuate în legătură cu construcţiile utilizate în baza unui contract prin care se cedează folosinţaacestora se evidenţiază în contabilitatea entităţii care le-a efectuat similar cheltuielilor efectuate în legătură cu imobilizărilecorporale proprii, respectiv:

l se înregistrează în contul 212 „Construcţii” cheltuielile care aduc beneficii economice suplimentare. acestea se supunamortizării pe durata contractului prin care se cedează folosinţa;

l se înregistrează în conturile de cheltuieli după natura lor (contul 611 „Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile”, conturide cheltuieli cu materialele ş.a.) cheltuielile care nu aduc beneficii economice suplimentare.

Societatea alfa efectuează investiţii asupra unei clădiri închiriate, prin care se aduc beneficii economice suplimentare.Conform contractului, la expirarea termenului, investiţia este cedată gratuit proprietarului.


8031„Imobilizări corporale luate cu chirie”

1. Preluarea clădirii pe bază de proces-verbal de predare-primire:

612 = 401„Cheltuieli cu redevenţele, „Furnizori”

locaţiile de gestiune şi chiriile”

2. Înregistrarea chiriei lunar:

% = 404231 „Furnizori de imobilizări”

„Imobilizări corporale în curs de execuţie”4426

„TVa deductibilă”

3. Înregistrarea imobilizărilor corporale în curs de execuţie, reprezentândinvestițiile efectuate asupra clădirii închiriate:

ExempluL 3

În situaţia în care contractele se reziliază înainte de termen, valoarea rămasă a investiţiilor efectuate la mijloacele fixe con -ce sionate, închiriate ori luate în locaţie de gestiune reprezintă cheltuieli nedeductibile, dacă nu au fost valorificate prin vânzareori casare.

În ceea ce priveşte impozitul pe clădiri, acesta se datorează de către proprietar. Potrivit art. 461 alin. (6) din Codulfiscal, în cazul extinderii, îmbunătăţirii, desfiinţării parţiale sau al altor modificări aduse unei clădiri existente, inclusivschimbarea integrală sau parţială a folosinţei, care determină creşterea sau diminuarea valorii impozabile a clădirii cumai mult de 25%, proprietarul are obligaţia să depună o nouă declaraţie de impunere la organul fiscal local în a căruirază teritorială de competenţă se află clădirea, în termen de 30 de zile de la data modificării respective, şi datoreazăimpozitul pe clădiri determinat în noile condiţii începând cu data de 1 ianuarie a anului următor.

așadar, în situaţia în care investiţiile efectuate de către locatar au ca rezultat modificarea valorii clădirii respectivecu mai mult de 25%, proprietarul are obligația să depună o nouă declaraţie de impunere la organul fiscal local în a căruirază teritorială de competenţă se află clădirea, în termen de 30 de zile de la data modificării respective, datorândimpozitul pe clădiri determinat în noile condiţii începând cu data de 1 ianuarie 2017.

În ceea ce priveşte impozitul pe construcţii, începând cu anul 2015, impozitul pe construcţii se calculează prin aplicareaunei cote de 1% asupra valorii construcţiilor existente în patrimoniul contribuabililor la data de 31 decembrie a anului anterior,evidenţiată contabil în soldul debitor al conturilor corespunzătoare construcţiilor prevăzute în grupa 1 din Catalogul privindclasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe, aprobat prin H.G. nr. 2.139/2004, din care se scade:

a) valoarea clădirilor, pentru care se datorează impozit pe clădiri, potrivit prevederilor titlului IX. Intră sub incidenţaacestor prevederi şi valoarea clădirilor din parcurile industriale, ştiinţifice şi tehnologice care, potrivit legii, nubeneficiază de scutirea de la plata impozitului pe clădiri;

b) valoarea lucrărilor de reconstruire, modernizare, consolidare, modificare sau extindere la construcţii închiriate, luate înadministrare sau în folosinţă;

404 = 5121„Furnizori de imobilizări” „Conturi la bănci în lei”

4. Achitarea datoriilor către constructor:

212 = 231„Construcții” „Imobilizări corporale în

curs de execuție”

5. Recepția lucrărilor:

6811 = 2812„Cheltuieli de exploatare „amortizarea construcțiilor”


6. Amortizarea cheltuielilor de investiții, pe durata contractului de închiriere:

2812 = 212„amortizarea construcțiilor” „Construcțiilor”

7. Cedarea investiției, la finalul contractului:

c) valoarea construcţiilor şi a lucrărilor de reconstruire, modernizare, consolidare, modificare sau extindere aconstrucţiilor, afla te sau care urmează să fie trecute, în conformitate cu prevederile legale în vigoare, în proprietateastatului sau a unităţilor ad ministrativ-teritoriale;

d) valoarea construcţiilor din subgrupa 1.2.9 „Terase pe arabil, plantaţii pomicole şi viticole” din Catalogul privindclasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 2.139/2004, cumodificările ulterioare;

e) valoarea construcţiilor situate în afara frontierei de stat a României, astfel cum aceasta este definită potrivit legii,inclusiv cele situate în zona contiguă a României şi zona economică exclusivă a României, astfel cum sunt delimitateprin Legea nr. 17/1990 privind regimul juridic al apelor maritime interioare, al mării teritoriale, al zonei contigue şi alzonei economice exclusive ale României, republicată, pentru operaţiunile legate de activităţile desfăşurate în exercitareadrepturilor prevăzute de art. 56 şi 77 din Convenţia Naţiunilor Unite asupra dreptului mării, încheiată la Montego Bay(Jamaica) la 10 decembrie 1982, ratificată de România prin Legea nr. 110/1996;

f) valoarea construcţiilor din domeniul public al statului şi care fac parte din baza materială de reprezentare şi protocol,precum şi cele din domeniul public şi privat al statului, închiriate sau date în folosinţă instituţiilor publice, construcţiiadministrate de Regia autonomă „administraţia Patrimoniului Protocolului de Stat”;

g) valoarea construcţiilor deţinute de structurile sportive, definite potrivit legii.

astfel, valoarea lucrărilor de reconstruire, modernizare, consolidare, modificare sau extindere la construcţii închiriate,luate în administrare sau în folosinţă se scade din baza de impunere a impozitului pe construcţii.

În ceea ce priveşte impozitul pe venit în cazul în care proprietarul este persoană fizică, reprezintă venit brut şi valoareainvestiţiilor la bunurile mobile şi imobile ale proprietarului, uzufructuarului sau ale altui deţinător legal, care fac obiectul unorcontracte de cedare a folosinţei bunurilor, inclusiv al contractelor de comodat, şi care sunt efectuate de cealaltă partecontractantă.

În termen de 30 de zile de la finalizarea investiţiilor, partea care a efectuat investiţia este obligată să comunice pro prie -tarului, uzufructuarului sau altui deţinător legal valoarea investiţiei. Proprietarul, uzufructuarul sau alt deţinător legal areobli gaţia să declare la organul fiscal competent valoarea investiţiei, în declaraţia privind venitul realizat.

În conformitate cu legislaţia în materie, proprietarul are obligaţia de a efectua cheltuielile referitoare la întreţinerea şirepararea locuinţei închiriate, ca de exemplu:

– întreţinerea în bune condiţii a elementelor structurii de rezistenţă a clădirii, elementelor de construcţie exterioară aclădirii, cum ar fi: acoperiş, faţadă, curţile şi grădinile, precum şi spaţii comune din interiorul clădirii, cum ar fi: casascării, casa ascensorului şi altele asemenea;

– întreţinerea în bune condiţii a instalaţiilor comune proprii clădirii, respectiv ascensor, hidrofor, instalaţii de alimentarecu apă, de canalizare, instalaţii de încălzire centrală şi de preparare a apei calde, instalaţii electrice şi de gaze;

– repararea şi menţinerea în stare de siguranţă în exploatare şi de funcţionare a clădirii pe toată durata închirierii locuinţei.

În cazul efectuării de către chiriaş a unor astfel de cheltuieli care cad în sarcina proprietarului şi se încadrează în cotaforfetară de cheltuieli, cu diminuarea corespunzătoare a chiriei, impunerea rămâne nemodificată.

Monografie contabilă pentru activitatea de comercializare energie electrică

o societate are ca obiect de activitate comercializarea energiei electrice, respectiv achiziţia de energie şi vânzareaacesteia, precum şi activitatea de producţie a energiei electrice din surse regenerabile urmată de vânzarea acesteia.

l Referitor la activitatea de comercializare a energiei electrice:

În ce conturi contabile se înregistrează energia electrică achiziţionată, respectiv venitul obţinut din vânzareaacesteia?

l Referitor la activitatea de producţie a energiei electrice:

În ce conturi contabile se înregistrează energia electrică produsă de so cie tate din surse regenerabile, respectiv venitulobţinut din vânzarea acesteia?

La ce cost trebuie înregistrată energia electrică produsă de societate?

având în vedere că energia electrică livrată consumatorilor finali care a fost obţinută din surse regenerabile estescutită de accize, iar la data facturării către consumatorii finali a energiei electrice nu se cunoaşte cantitatea care provinedin achiziţie şi care din producţie proprie, cum se poate proceda astfel încât să nu se perceapă accize şi la energia livratădin producţia societăţii din surse regenerabile?

În situaţia în care societatea deţine o licenţă privind comercializarea ener giei electrice, se aplică prevederile art. 331din Codul fiscal privind ta x a rea inversă atât la achiziţia, cât şi la livrarea energiei electrice.

3 În cazul energiei electrice achiziţionate, aceasta se înregistrează:

3 Producţia de energie electrică

371 = 401 „Mărfuri” „Furnizori”

446 = 4427„TVa deductibilă” „TVa colectată”

l Taxarea inversă:

411 = %„Clienţi” 707

„Venituri din vânzarea mărfurilor”4427


l revânzarea energiei electrice către utilizatori finali (nu se aplică taxarea inversă în această situație):

activitatea de producţie presupune înregistrarea cheltuielilor de producţie aferente.

605 = 401„Cheltuieli privind energia şi apa” „Furnizori”

l Consumul de alte utilităţi, energie electrică şi apă în procesul de producţie:

6811 = 281„Cheltuieli de exploatare „amortizări privind imobilizările

privind amortizarea imobilizărilor” corporale”

l Amortizarea mijloacelor fixe utilizate (panouri, centrale eoliene):

641 = 421„Cheltuieli cu salariile personalului” „Personal-salarii datorate”

l Cheltuieli salariale aferente personalului:

6451 = 4311 „Cheltuieli privind contribuţia unităţii „Contribuţia unităţii la asigurările sociale“

la asigurările sociale“

l contribuţii suportate de societate:

421 = % „Personal-salarii datorate 4312

„Contribuţia personalului la asigurările sociale”4314

„Contribuţia angajaţilor pentru asigurările sociale de sănătate” 4372

„Contribuţia personalului la fondul de şomaj”444

„Impozitul pe venituri de natura salariilor”

l contribuţii reţinute:

6453 = 4313 „Cheltuielile privind contribuţia „Contribuţia angajatorului pentru

angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate” asigurările sociale de sănătate”

l fondul de sănătate:

În vederea determinării costului de producţie pentru energia electrică produsă este necesar să se organizeze în modcorespunzător contabilitatea de gestiune.

Pentru determinarea costurilor perioadei, cheltuielile înregistrate în contabilitatea financiară după natura lor segrupează în contabilitatea de gestiune, în:

r Cheltuieli directe– se atribuie direct pe purtătorul de cost şi cuprind: costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor directe

consumate, energia consumată în scopuri tehnologice, manopera directă (salarii, asigurări şi protecţia socială etc.),alte cheltuieli directe.

r Cheltuieli indirecte – privesc obţinerea mai multor produse, executarea mai multor lucrări, servicii sau comenzi,res pec tiv faze, activităţi etc., sau chiar entitatea în ansamblul ei.

Includerea cheltuielilor indirecte în costul obiectelor de calculaţie se realizează în mod indirect, prin repartizare, peba za unor procedee de repartizare determinate, aplicate cu consecvenţă, adecvate tipului de cheltuieli care urmează a fire partizate şi purtătorilor de costuri asupra cărora se repartizează.

În această categorie se pot include cheltuieli, cum ar fi:l materii prime şi materiale indirecte;l cheltuieli indirecte privind forţa de muncă;l alte cheltuieli atribuibile obiectului de calculaţie.

6452 = 4371 „Cheltuieli privind contribuţia „Contribuţia unităţii la

unităţii pentru ajutorul de şomaj” fondul de şomaj”

l fondul de şomaj:

6453 = 4313/analitic „Cheltuieli privind contribuţia angajatorului „Contribuţia angajatorului pentru

pentru asigurările sociale de sănătate” asigurările sociale de sănătate”

l contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii de asigurări sociale de sănătate:

635 = 447 „Cheltuieli cu alte impozite, „Fonduri speciale – taxe şi vărsăminte taxe şi vărsăminte asimilate” asimilate”

l contribuţia pentru fondul de garantare a creanţelor salariale:

6451 = 4311 „Cheltuieli privind contribuţia „Contribuţia unităţii la asigurările sociale”unităţii la asigurările sociale”

l contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale

r Cheltuieli de desfacere

Cuprind cheltuielile aferente comercializării activelor.Nu se includ în costul de producţie, se pot folosi doar pentru calculul în scopuri proprii a costului complet de

producţie.

r Cheltuieli generale de administraţie

Potrivit reglementărilor contabile aplicabile, de regulă, astfel de cheltuieli nu sunt incluse în costul activelor, fiindconsiderate cheltuieli ale perioadei, excepţie făcând situaţiile în care se demonstrează că, în anumite condiţii deexploatare, aceste costuri se pot include în costul bunurilor numai în măsura în care reprezintă costuri suportate pentrua aduce bunurile în forma şi în locul în care se găsesc în prezent.

Pentru determinarea costurilor de producţie se parcurg, de regulă, următoarele etape:

– colectarea, pe baza documentelor justificative, a cheltuielilor de producţie pe purtători şi pe structurile or ga ni za -to rice care generează cheltuieli.

Se colectează atât cheltuielile directe, cât şi cheltuielile indirecte pe sectoare de activitate;

– repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie asupra produselor realizate în cadrul activităţii de bază;– determinarea cantitativă şi valorică a producţiei în curs de execuţie;– calcularea costului efectiv al producţiei finite obţinute; – înregistrarea obţinerii producţiei finite la cost (standard) prestabilit;– decontarea costului efectiv al producţiei finite şi înregistrarea diferenţelor între preţul standard (prestabilit) şi

costul efectiv al producţiei finite;– stabilirea costului efectiv pe unitatea de produs.

Principalele metode de calculaţie a costurilor unitare sunt:l metoda diviziunii simple

această metodă de determinare a costurilor unitare se utilizează cu precădere în acele sectoare ale producţiei în carese obţine un singur tip de producţie.

Înregistrarea obţinerii produsului finit principal (kW/h energie electrică), înregistrare la costul determinat (costkW/h x kW/h produşi). Costul va însuma cheltuielile aferente colectate în cursul perioadei pentru producerea uneianumite cantităţi (salarii, amortizări, înlocuiri de piese).

Înregistrarea diferenţelor de preţ între cheltuielile totale şi costul standard:

345 = 711„Produse finite” „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse”

348 = 711„Diferenţe de preţ la produse” „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse”

l nefavorabile:

sau

Pentru separarea energiei livrate în funcţie de sursele de producere regenerabile sau neregenerabile se poatedetermina un coeficient de repartizare între energia electrică din sursele regenerabile şi cea din surse neregenerabile, înfuncţie de cantitatea produsă raportată la cantitatea achiziţionată în cursul perioadei.

348 = 711„Diferențe de preț la produse” „Venituri aferente costurilor


l favorabile (cu înregistrarea sumelor în roșu):

411 = %„Clienţi” 701



l vânzarea produsului finit către utilizatori finali:

711 = 348„Venituri aferente costurilor „Diferențe de preț la produse”


l favorabile (cu înregistrarea sumelor în negru):

411 = 701„Clienţi” „Venituri din vânzarea produselor finite”

(cumpărătorul va aplica taxarea inversă)

l vânzarea către comercianţi (persoane care vor revinde energia):

711 = %„Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” 345

„Produse finite”348

„Diferenţe de preţ la produse”

l descărcarea de gestiune a produsului finit vândut la costul de producţie:

Monografie contabilă pentru vânzare bijuterii.Comerț cu amănuntul

o societate comercială autorizată să obţină venituri din co merţ cu amănuntul bijuterii, cod CaEN 4777. Societateacumpără de la persoane fizice aur cu 82 lei/gram şi vinde către clienţi aur cu 170 lei/gram.

– aurul la preţ de vânzare este 170 lei/gram;– manopera este 50 lei/gram;– societatea cumpără aurul cu 82 lei/gram.

Să presupunem că societatea primeşte 2 grame de aur la 82 lei la schimb pentru o bijuterie ce are gramajul de 3,5grame la 170 lei/gram.

Se întocmeşte bon de achiziţie de la client cu valoarea de 164 lei pe care îl consideră materie primă. Încasează apoide la client suma de 355 lei (100 lei manoperă + 255 lei diferenţa de aur). Se marchează pe casă suma de 355 lei. Darvaloarea mărfii din raportul de gestiune nu mai corespunde cu stocul real care este mai mic.

Ce documente trebuie să întocmească sau cum ar trebui să procedeze societatea ca să fie în regulă şi cu stocul demarfă, şi cu numerarul din casă?

Din informaţiile acestei speţe, înţelegem că preţul de vânzare cuprinde preţul de achiziţie şi manopera. astfel,deducem că societatea efectuează activitate de obţinere venituri din fabricarea bijuteriilor, deci ar trebui să fie autorizatăîn acest sens şi să aibă stipulat în actul constitutiv şi codul CaEN 3212 – Fabricarea bijuteriilor şi articolelor similare dinmetale şi pietre preţioase.

având în vedere că societatea vinde produse fabricate din aur cum pă rat, se impun următoarele:

ExempluL 1

301 = 401 164 lei „Materii prime” „Furnizori” (2 grame x 82 lei/gram)

l Cumpărare aur de la persoane fizice ca materie primă: întocmire bon deachiziţie persoane fizice, NIR pentru materie primă, operare intrare în fişa de

gestiune:

601 = 301 164 lei (2 grame x 82 lei/gram)„Cheltuieli cu materiile prime” „Materii prime”

345 = 711 164 lei„Produse finite” „Venituri aferente costurilor


l Fabricare bijuterii: bonuri de consum (operare scădere în fişa de gestiune) şiraport de producţie (operare gestiune produse finite)

Total: 371 Debit = 355,00 lei.

aceeași societate care vinde bijuterii, doar topeşte aurul primit prin intermediul unei alte societăţi, în baza unui con -tract. Vânzarea cu aur la schimb plus un preţ pe manoperă, în schimbul unui alt produs face de această dată, obiectulunei revânzări, nu al producţiei.

r Înregistrările contabile:

371 = 345 164,00 lei„Mărfuri” „Produse finite”

371 = 378 131,83 lei„Mărfuri” „Diferenţe de preţ la mărfuri”

371 = 4428 59,17 lei„Mărfuri” „TVa neexigibilă”

l Transfer produs finit fabricat în gestiune marfă: bon transfer între gestiuni,NIR încărcare gestiune marfă preţ cu amănuntul, TVA 20%,preţ vânzare final = 355 lei (164 lei + 131,83 lei + 59,17 lei):

4111 = 707 + 4427 355 lei = 295,83 lei + 59,17 lei„Clienţi” „Venituri din vânzarea mărfurilor” + „TVa colectată”

5311 = 4111 355 lei„Casa în lei” „Clienţi”

l Vânzare marfă, bijuterii 2 grame şi încasare, la valoare de 355 lei:

% (607 + 378 + 4428) = 371 355 lei (164 lei + 131,83 lei + 59,17 lei)(„Cheltuieli privind mărfurile” + „Mărfuri”

„Diferenţe de preţ la mărfuri” + „TVa neexigibilă”)

l Descărcare gestiune marfă:

711 = 121 164 lei„Venituri aferente costurilor „Profit sau pierdere”


l Închidere cont 711:

ExempluL 2

În realitate, la nota 5311 = 704 / 150 lei, se dau produse din stoc în valoare de 510 lei, dar se marchează pe casă doarmanopera cu motivaţia că asta se şi încasează, lucru considerat corect.

Faptic, stocul de marfă scade cu 510 lei, societatea încasează doar manopera, plus că aceasta primeşte 3 grame deaur cu un preţ de intrare de 82 lei/gram.

Cum ar trebui să procedeze societatea ca să poată scădea stocul la valoarea cu amănuntul, la vânzările cu aur laschimb? La aceste vânzări, nu are loc producţie.

În speţa de mai sus, o societate comercială desfăşoară o activitate de comerţ cu amănuntul a bijuteriilor.

În acest caz particular, societatea cumpără marfă (aur) de la persoane fizice, pe care-l trimite spre prelucrare la o altăsocietate, în baza unui contract, revânzând bijuteriile prelucrate tot persoanelor fizice.

În fapt, societatea primeşte bijuterii aur, pe care le prelucrează şi dă la schimb alte bijuterii (se înţelege, din aurulprelucrat), încasând contravaloarea prelucrării şi a marjei de profit.

Spre exemplificare, considerăm că societatea cumpără 3 grame de aur x 82 lei/gram, pe care-l va da la prelucrat uneialte firme cu scopul obţinerii de alte bijuterii (150 lei, contravaloarea manoperei), dar dă la schimb pentru cele 3 grame/aur o bijuterie, la valoarea de 510 lei (tot 3 gram/aur).

În situaţia de faţă, avem două gestiuni disincte de marfă: gestiune marfă care se trimite spre prelucrare la o altă firmă(371.1) şi marfă preţ cu amănuntul magazin desfacere (371.2).

(borderou achiziţie + NIR pentru intrare marfă pentru trimis prelucrare, se completează numai coloane intrare, fărăa se completa coloane adaos comercial şi TVa neexigibilă)

371 = 401 5.000 lei„Mărfuri” „Furnizori”

371 = 378 2.233 lei„Mărfuri” „Diferenţe de preţ la mărfuri”

371 = 4428 1.447 lei„Mărfuri” „TVa neexigibilă”

l intrare:

371.1 = 401.PF 246 lei = 3 grame x 82 lei/gram„Mărfuri” „Furnizori”

l Cumpărare aur: 3 grame x 82 lei/gram – încărcare gestiune marfă ce va fi trimisă spre prelucrare:

5311 = 707 2.000 lei (vânzare aur)„Casa în lei” „Venituri din vânzarea mărfurilor”

5311 = 704 150 lei (vânzare aur la care „Casa în lei” „Venituri din servicii prestate” s-a încasat doar manopera)

l vânzare:

(pe avizul însoțire a mărfii se face mențiunea „Fără factură – pentru prelucrare la terți“)

Recepţia mărfii prelucrate de la societatea cu care s-a încheiat contract în acest sens şi înregistrarea contravalorii mano -peră prelucrare, 150 lei. Manopera prelucrării va intra în costul mărfii, conform pct. 8 (7) din o.M.F.P. nr. 1.802/2014.

(pe avizul însoțire a mărfii se face mențiunea „Bunuri primite de la prelucrare la terți“)

Total: 371.1debit = 396 lei.

Se va transfera marfa din gestiunea marfă care se trimite spre prelucrare la o altă firmă (371.1) în gestiunea marfăpreţ cu amănuntul magazin desfacere (371.2).

(bon de transfer între gestiuni la valoarea finală şi NIR încărcare gestiune vânzare cu amănuntul, la prețul devânzare de 510 lei)

Total 371.2 debit = 510 lei = valoare vânzare.

Descărcare gestiune net vânzare cu amănuntul: prin aplicarea formulei de calcul al coeficientului de repartizare adiferenţelor de preţ „k” sau prin metoda cantitativ-valorică:

357 = 371.1 246 lei„Mărfuri aflate la terți” „Mărfuri”

l Trimitere marfă spre prelucrare la o altă firmă, în baza contractului încheiat și aavizului de însoțire a mărfii:

4111 = (707 + 4427) 510 lei (425 lei + 85 lei)„Clienţi” „Venituri din vânzarea mărfurilor” +


5311 = 4111 510 lei„Casa în lei” „Clienţi”

% (607 + 378 + 4428) = 371.2 510 lei (396 lei + 29 lei + 85 lei)(„Cheltuieli privind mărfurile” + „Mărfuri” „Diferenţe de preţ la mărfuri” +

„TVa neexigibilă”)

l Vânzare bijuterie:

371.1 = 357 246 lei „Mărfuri” „Mărfuri aflate la terţi”

371.1 = 401.S.C. 150 lei„Mărfuri” „Furnizori”

371.2 = 371.1 396 lei „Mărfuri” „Mărfuri”

371.2 = 378 29 lei adaos comercial„Mărfuri” „Diferenţe de preţ la mărfuri”

371.2 = 4428 85 lei TVa neexigibilă„Mărfuri” „TVa neexigibilă”

Circuitul înregistrării în contabilitate a unui autoturism, de la achizițiela utilizare, la cheltuieli de întreținere până la amortizare

Data de 01 iulie 2012 a generat o adevărată luptă între „patroni” şi „contabili”, ca urmare a introducerii în Codulfiscal a mult controversatului „juma – juma” privind (ne)deductibilitatea tuturor cheltuielilor legate de un auto ve hicul.

o societate comercială a achiziţionat în iunie 2011 un autoturism în leasing financiar. TVa de la ratele de leasingpână în iulie 2012 se putea deduce pentru că se considera prestare de serviciu. Din data de iunie 2011 până în iulie 2012,când s-a modificat legislaţia cu privire la deductibilitatea limitată de 50%, nu s-a întocmit foaie de parcurs. În aceastăperioadă, carburantul a fost plătit din buzunarul personal fără a fi înregistrat în contabilitate.

Lipsa foii de parcurs în perioada iunie 2011– iulie 2012 dă dreptul la deducerea TVa de pe facturile de leasing,amortizarea, reparaţii, impozit (carburantul nu era pe societate, deci nu există cheltuieli cu carburant) etc.

l 2. evidenţierea dobânzii din scadenţar, în debit cont 8051:Debit cont 8051 – cu dobândă în valută * curs BNR valabil la data contractului

223 = 167 – valută * curs BNR valabil „Instalaţii tehnice şi mijloace „alte împrumuturi şi la data contractului

de transport în curs de aprovizionare” datorii asimilate”

l 1. înregistrare contract de leasing:

167 = 404„alte împrumuturi și „Furnizori de imobilizări”

datorii asimilate”

l 4. înregistrarea facturii de avans:

167 = 404„alte împrumuturi și „Furnizori de imobilizări”

datorii asimilate”

l 5. înregistrarea facturilor lunare de rată și dobândă:

2133 = 221 – cu aceeaşi valoare în lei „Mijloace de transport” „Creanţe pe termen scurt de la punctul 1)

aferente facturilor comerciale”

l 3. înregistrare intrare automobil la data și pe baza procesului-verbal depredare-primire

ExempluL 1

4426 = 404„TVa deductibilă” „Furnizori de imobilizări”

l 6. concomitent, scăderea dobânzii din contul 8051:Credit 8051 – cu dobândă lunară în valută la cursul BNR iniţial de înregistrare

Din punct de vedere fiscal, în perioada iunie 2011 (data contractării leasingului) – iunie 2012, TVa aferentă ratelorde leasing nu intră în limitarea dreptului de deducere, conform art. 1451 din Codul fiscal (în forma în vigoare în aceaperioadă), leasingul fiind considerat un serviciu, din punctul de vedere al TVa.

Însă ar fi trebuit ţinut cont de următorul aspect, în acea perioadă: dacă în ratele de leasing (de restituire finanţare)era inclusă cota-parte din valoarea reziduală, atunci TVa pentru această cotă-parte din valoarea reziduală trebuialimitată la deducerea la 50% – valoarea reziduală fiind considerată valoarea la care autovehiculul este achiziţionat (nuutilizat).

În ceea ce priveşte deducerea TVa aferentă celorlalte cheltuieli legate în mod direct de autovehicul, în aceeaşiperioadă (iunie 2011 – iunie 2012), considerăm că TVa era deductibilă, având în vedere faptul că la art. 1451 nu eraspecificat în mod clar întocmirea foii de parcurs.

amortizarea autovehiculului nu era restricţionată decât începând cu data de 01 februarie 2013, moment de la careamortizarea a fost stabilită ca deductibilă până la limita de 1.500 lei lunar.

Totuşi, în ceea ce priveşte deducerea TVa şi a cheltuielilor legate de autovehicul, facem următoarea remarcă:Chiar dacă în perioada iunie 2011 – iunie 2012 Codul fiscal nu menţiona întocmirea foii de parcurs pentru a se

justifica deducerea TVa şi a cheltuielilor aferente unui autovehicul, considerăm că trebuie ţinut cont de regulile generalede deductibilitate prevăzute atât la calculul impozitului pe profit, cât şi la TVa.

astfel, regula generală menţionată la art. 19 din Codul fiscal pentru stabilirea profitului impozabil stabileşte că:„Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopulrealizării de venituri ...”.

această regulă generală este întărită de condiţia prevăzută la art. 21 alin. (1) pentru cheltuieli pentru a fi deductibile,şi anume: „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuateîn scopul realizării de venituri impozabile...”.

aşadar, în ceea ce priveşte cheltuielile cu autovehiculul, pentru a fi deductibile integral, trebuia să fi fost efectuateîn proporţie de 100% în scopul realizării de venituri impozabile.

Cum se poate demonstra că autovehiculul care a generat cheltuielile respective a fost utilizat integral doar în scopurieconomice, pentru obţinerea de venituri impozabile?

6811 = 2813„Cheltuieli de exploatare „amortizarea instalațiilor

privind amortizarea imobilizărilor” și mijloacelor de transport”

l 7. înregistrarea amortizării lunare a automobilului, începând cu luna următoarecelei în care a fost recepționat pe baza procesului-verbal de predare-primire:

666 = 404„Cheltuieli privind dobânzile” „Furnizori de imobilizări”

665 = 404„Cheltuieli din diferențe „Furnizori de imobilizări”

de curs valutar”

4426 = 404„TVa deductibilă” „Furnizori de imobilizări”

În mod similar, pentru TVa, se aplică regula generală de deductibilitate prevăzută la art. 145 din Codul fiscal, încare se specifică faptul că se poate deduce TVa aferentă achiziţiilor (de bunuri şi/sau servicii), dacă acestea suntrealizate în folosul operaţiunilor taxabile (adică în scopul realizării de operaţiuni pentru care se colectează TVa).

or, şi în această situaţie se ridică întrebarea dacă autovehiculul respectiv a fost utilizat doar în desfăşurarea deactivităţi economice, pentru care s-a colectat TVa.

Cum se poate demonstra faptul că un autovehicul este utilizat doar în scopuri economice atât în ceea ce priveştecheltuielile, cât şi în ceea ce priveşte TVa? Evident, răspunsul este pe baza foii de parcurs.

➣ a doua întrebare se referă la deductibilitatea la 50% a TVa, cheltuielile cu dobânda, reparaţii, impozit,amortizare în valoare de 1.500 lei în lipsa foii de parcurs, după data de iulie 2012.

După data de 01 iulie 2012, modificările la Codul fiscal şi la normele de aplicare aduc noi restricţii privinddeductibilitatea TVa şi a cheltuielilor privind toate costurile aferente unui autoturism, pe lângă cele deja existente cuachiziţia şi combustibilul.

astfel, după data de 01 iulie 2012 s-a limitat deducerea TVa şi a tuturor cheltuielilor legate de autoturism la 50%(inclusiv TVa aferentă achiziţiei, nu numai utilizării), dacă acesta nu este utilizat în mod exclusiv în interesul afacerii.

Cheltuielile intrate în restricţie, în afară de combustibil, sunt cele cu reparaţiile, piesele de schimb, asigurările,impozitul, chiria şi altele.

De asemenea, normele prevăd „negru pe alb” că, dacă societatea aplică deducerea limitată la 50%, nu are obligaţiaîntocmirii foii de parcurs.

aşadar, dacă aplicăm deductibilitatea de 50% la TVa şi la cheltuieli (cu excepţia cheltuielii cu amortizarea),întocmirea foii de parcurs nu mai este obligatorie.

Limitarea deductibilităţii amortizării la suma de 1.500 lei lunar intervine abia de la data de 01 februarie 2013. La art. 24 alin. (111) din Codul fiscal se arată că limitarea deductibilităţii amortizării se face doar în funcţie de anumitecaracteristici tehnice ale autovehiculului, şi nu de scopul utilizării acestuia: economic sau parţial economic.

Limitarea amortizării la 1.500 lei lunar se face şi pentru autovehiculele achiziţionate anterior datei de 01 februarie2013 (obţinute şi în baza unui contract de leasing), pe baza valorii fiscale rămase neamortizate la acea dată.

➣ Întrebarea a 3-a: dacă foaia de parcurs este document obligatoriu pentru toate cheltuielile şi TVa să fie deductibilă.

În normele date spre explicarea restricţiilor prevăzute la art. 1451 alin. (1) din Codul fiscal, se arată că se pot deduceîn proporţie de 100% TVa şi cheltuielile respective cu autovehiculul, dacă acesta este utilizat exclusiv în scopurieconomice. Dar ce înseamnă să fie utilizat doar în scopuri economice? Normele aduc spre exemplificare o serie de„drumuri” pe care le poate face un autovehicul pentru a fi considerat ca fiind utilizat doar în scopuri economice: la bancă, la parteneri, la vamă, poştă, autorităţi fiscale etc.

Însă acordarea deductibilităţii integrale nu se face decât, fireşte, în baza unor documente care să justifice drumurileeconomice.

astfel, normele aruncă în sarcina societăţilor obligaţia de a demonstra cu documente faptul că autovehiculul esteutilizat doar în scopuri economice, după cum şi Curtea Europeană de Justiţie a decis în Cauza C-268/83 D. a.Rompelman şi E. a., Rompelman – Van Deelen împotriva Minister van Financien. Normele prevăd că, pe lângădocumentele generale pentru acordarea deducerii (factura, factura simplificată etc.), societăţile trebuie să deţină şi foaiade parcurs, din care să reiasă minimul de informaţii: categoria de vehicul utilizat, scopul şi locul deplasării, kilometriiparcurşi, norma proprie de consum carburant pe kilometru parcurs.

Însă chiar şi în condiţiile întocmirii foii de parcurs, care va conţine elementele de mai sus, se ridică întrebarea dacăaceasta este suficientă pentru a beneficia de deductibilitate 100% la TVa şi cheltuieli.

Scriem în foaia de parcurs că am fost la bancă, data deplasării, se menţionează scopul (depunere oP-uri/ridicareextrase), locul deplasării (banca X), kilometrii parcurşi conform bord (la plecare către bancă, la sosire de la bancă), normaproprie de consum per kilometru conform cărţii tehnice şi, de ce nu, consumul pentru drumul dus-întors de la bancă.

La bancă putem merge pe un drum scurt (direct) sau pe un drum mai puţin scurt, pe care ne abatem să luăm copilulde la şcoală şi să-l ducem acasă. În această situaţie, autovehiculul a fost utilizat exclusiv în scopul afacerii, chiar avândca document justificativ foaia de parcurs?

Considerăm că pentru a avea justificare de 100% asupra utilizării maşinii în scopuri economice, ar trebui întocmităşi o decizie a conducătorului unităţii în care să se specifice, măcar pentru drumurile bine stabilite, traseul cel mai scurtpe care trebuie să-l urmeze şoferul de autovehicul.

Pe un SRL este înregistrată o autoutilitară de persoane şi de marfă care are sub 3.500 kg şi două locuri pentrupasageri. În această situaţie este limitată deducerea la 50% pentru TVa, leasing, dobândă, reparaţii, având în vedere cănu e autoturism? Pentru a deduce 100% trebuie întocmite foi de parcurs pentru a demonstra folosinţa exclusivă?

Limitarea deducerii la 50% pentru TVa şi cheltuielile aferente unui autovehicul se face în funcţie de anumitecaraceristici ale sale, astfel:

– este vehicul rutier motorizat;– nu este utilizat exclusiv în scopul activităţii economice;– are o masă totală maximă sub 3.500 kg;– sau are un număr de maximum 9 scaune pentru pasageri, incluzând şoferul.

În cazul autovehiculului care are sub 3.500 kg şi două locuri pentru pasageri, se aplică limitarea deductibilităţii la50% a TVa şi a cheltuielilor aferente, deoarece îndeplineşte atât caracteristica de masă, cât şi pe cea referitoare lanumărul de locuri, în cazul în care acesta nu este folosit exclusiv în activităţi economice.

Însă, chiar şi pentru acest tip de vehicule, la alin. (3) al art. 298 din Legea nr. 227/2015 sunt menţionate o serie deexcepţii de la aplicarea limitată a deducerii.

Între aceste excepţii, menţionăm următoarele, care se pretează tipului de vehicul specificat:a) vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgenţă, servicii de pază şi protecţie şi servicii de curierat;b) vehiculele utilizate de agenţii de vânzări şi de achiziţii;d) vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru instruire de către şcolile de şoferi.

În normele date pentru aplicarea acestor excepţii se arată că taxa aferentă cumpărării, achiziţiei intracomunitare,importului, închirierii sau leasingului şi taxa aferentă cheltuielilor legate de aceste vehicule este deductibilă conformregulilor generale prevăzute la art. 297 şi la art. 299 – 301 din Legea nr. 227/2015, nefiind aplicabilă limitarea la 50% adeducerii taxei, utilizarea acestora şi pentru uz personal fiind considerată neglijabilă, cu excepţia situaţiei în care sepoate face dovada unei practici abuzive.

În scopul aplicării art. 298 alin. (3) lit. a), b) şi d) din Legea nr. 227/2015, termenii şi expresiile de mai jos auurmătoarele semnificaţii:

a) vehiculele utilizate exclusiv pentru:(i) servicii de urgenţă: reprezintă vehiculele care pot fi înzestrate sau nu cu echipamente tehnice specifice, ce

deservesc personalul specializat în vederea unor intervenţii de urgenţă, cum sunt cele asupra reţelelor de gaz, energieelectrică, apă, canalizare;

(ii) servicii de pază şi protecţie: reprezintă vehiculele utilizate în vederea asigurării siguranţei obiectivelor, bunurilorşi valorilor împotriva oricăror acţiuni ilicite care lezează dreptul de proprietate, existenţă materială a acestora, precumşi protejării persoanelor împotriva oricăror acte ostile care le pot periclita viaţa, integritatea fizică sau sănătatea, potrivitprevederilor Legii nr. 333/2003 privind paza obiectivelor, bunurilor, valorilor şi protecţia persoanelor, cu modificărileşi completările ulterioare;

(iii) servicii de curierat: reprezintă vehiculele care servesc la primirea, transportul şi distribuirea scrisorilor, coletelorşi pachetelor;

b) vehiculele utilizate de agenţii de vânzări: reprezintă vehiculele utilizate în cadrul activităţii unei persoane im po -za bile de către angajaţii acesteia care se ocupă în principal cu prospectarea pieţei, desfăşurarea activităţii demerchandising, negocierea condiţiilor de vânzare, derularea vânzării bunurilor/serviciilor, asigurarea de serviciipostvânzare şi monitorizarea clienţilor.

Exercitarea dreptului de deducere în conformitate cu prevederile art. 298 alin. (3) lit. b) din Legea nr. 227/2015 selimitează la cel mult un vehicul utilizat de fiecare agent de vânzări;

ExempluL 2

c) vehiculele utilizate de agenţii de achiziţii reprezintă vehiculele utilizate în cadrul activităţii unei persoane im po -za bile de către angajaţii acesteia care se ocupă în principal cu negocierea şi încheierea de contracte pentru cum -părarea de bunuri şi servicii, întreţinerea bazei de date a furnizorilor potenţiali sau existenţi, întocmirea do cu -mentelor administrative pentru cumpărări, analizarea cererilor de cumpărare şi propunerea ofertei celei maibune, urmărirea performanţelor furnizorilor pentru a atinge obiectivele de calitate, costuri, termene. Exercitareadreptului de deducere în conformitate cu prevederile art. 298 alin. (3) lit. b) din Legea nr. 227/2015 se limiteazăla cel mult un vehicul utilizat de fiecare agent de achiziţii;

d) vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată: reprezintă vehiculele care contribuie în mod esenţial laprestarea directă a serviciilor cu plată şi fără de care serviciile nu pot fi efectuate.

În continuare se arată că utilizarea vehiculului pentru activităţile exceptate prevăzute la art. 298 alin. (3) din Legeanr. 227/2015 rezultă, în funcţie de fiecare situaţie în parte, din informaţii cum sunt: obiectul de activitate al persoaneiimpozabile, dovada că persoana impozabilă are personal angajat cu calificare în domeniile prevăzute de excepţii, foilede parcurs care trebuie să conţină cel puţin elementele prevăzute la alin. (2) sau orice alte dovezi care pot fi furnizate.

Încadrarea vehiculelor în categoriile prevăzute de art. 298 din Legea nr. 227/2015 se realizează de fiecare persoanăimpozabilă luând în considerare criteriile prevăzute de Codul fiscal şi de prezentele norme metodologice. Dacă situaţiade fapt constatată de organul fiscal este diferită de situaţia prezentată de persoana impozabilă în ceea ce priveşteexercitarea dreptului de deducere a taxei pentru vehicule conform art. 298 din Legea nr. 227/2015, organul fiscal esteîndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să adoptesoluţia admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză, înconformitate cu prevederile o.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şicompletările ulterioare, așa cum a fost aprobată cu modificări de Legea nr. 207/2015.

aşadar, după cum rezultă din norme, aplicarea deducerii în procent de 100% trebuie să fie foarte bine fundamentatăşi, nu în ultimul rând, trebuie justificată cu foile de parcurs, care trebuie să conţină cel puţin următoarele informaţii:categoria de vehicul utilizat, scopul şi locul deplasării, kilometrii parcurşi, norma proprie de consum carburant pekilometru parcurs.

o firmă deduce la cele două autoturisme folosite de administratorii societăţii TVa, cheltuieli cu reparaţii, benzinăetc., numai în proporţie de 50%, restul de 50% sunt considerate nedeductibile. acest lucru înseamnă recunoaşterea căaceastă procedură indică faptul că cele două autoturisme sunt folosite şi în interes personal, prin urmare ar trebuiconsiderate avantaje în natură (restul de 50%)? Nu se doreşte întocmirea foii de parcurs pe aceste maşini şi din acestmotiv s-a recurs la deductibilitatea limitată. Dacă se pune problema în acest sens, se pot face foi de parcurs, cu acoperireaintegrală a consumurilor şi cu deductibilitate integrală?

Codul fiscal recunoaşte nedeductibilitatea de 50% pentru TVa şi cheltuielile aferente autovehiculelor care nu suntutilizate exclusiv în scop economic.

astfel, atât pentru TVa, cât şi pentru cheltuieli, nedeductibilitatea este prevăzută la punctul 68 din normele date înaplicarea art. 298 din Legea nr. 227/2015.

În ceea ce priveşte cheltuielile, cota de nedeductibilitate de 50% este prevăzută la art. 25 alin. (3) lit. l) din Legea nr. 227/2015. În normele date în aplicarea acestuia, se face trimitere la punctul 68 aferent articolului 298 de la TVa.

În cadrul acestui punct, la alin. (4) se defineşte utilizarea în scop personal a autovehiculului ca fiind utilizarea acestuiaîn folosul propriu de către angajaţii unei persoane impozabile sau pentru a fi pus la dispoziţie, în vederea utilizării în modgratuit, altor persoane, pentru alte scopuri decât desfăşurarea activităţii economice.

Din această definiţie se reţine că utilizarea în scop personal a autovehiculului se referă atât la salariaţi, cât şi laadministratori, dar, în acelaşi timp, şi la alte persoane (de exemplu, transportul echipei de audit la şi de la sediul acesteiala sediul societăţii este considerată utilizare în scop personal sau în scop economic?!).

ExempluL 3

De asemenea, conform acestei definiţii, nu se face o departajare clară şi fără echivoc între utilizarea autovehicululuide către salariaţi şi de către asociaţi.

Prin această definiţie, legiuitorul a simplificat gestionarea fiscală a utilizării unui autovehicul cu masa sub 3.500 kgsau cu un număr de scaune mai mic decât 9, în sensul că acceptă ca nedeductibile în cota de 50% cheltuiala şi TVa, fărăa mai încărca agentul economic cu reconsiderarea acelor cheltuieli ca „dividend” (în cazul asociaţilor) sau ca „avantaj denatură salarială” (în cazul angajaţilor).

Mai mult decât atât, la acelaşi alin. (4) al punctului 68 din normele metodologice emise în aplicarea Legii nr. 227/2015 se menţionează că pentru cota nedeductibilă de TVa şi cheltuială, societatea nu trebuie să ţină evidențedistincte, în ceea ce priveşte utilizarea autovehiculului pentru activitatea economică şi pentru cea noneconomică.

Neîntocmirea foilor de parcurs conduce automat la limitarea deductibilităţii TVa şi cheltuielilor, iar societatea nuare obligaţia întocmirii foilor de parcurs.

aşadar, dacă nu se întocmesc foi de parcurs, se aplică limitarea deducerii pentru TVa şi cheltuieli, iar parteanedeductibilă din cheltuiala nu va fi reîncadrată ca dividend sau avantaj salarial.

Însă în ceea ce priveşte întocmirea foilor de parcurs pentru a beneficia de deductibilitate integrală, facem următoareaapreciere:

Simpla deţinere a unor foi de parcurs, chiar şi în condiţiile în care acestea conţin elementele minime obligatoriiprevăzute (categoria de vehicul utilizat, scopul şi locul deplasării, kilometrii parcurşi, norma proprie de consumcarburant pe kilometru parcurs), nu poate conduce în mod automat la deducere integrală.

Foile de parcurs trebuie să reflecte kilometrii parcurşi în scopul activităţii economice în mod corect şi real.De exemplu: pentru a duce actele la firma de contabilitate se poate urmări un traseu direct sau se poate urmări un

traseu mai puţin direct, dacă şoferul se abate pentru a îndeplini o sarcină care nu are legătură cu activitatea economicăa firmei.

În acest caz, în foaia de parcurs apare un număr de kilometri care, însă, nu sunt efectuaţi în totalitate în scopeconomic.

Chiar în normele de aplicare se arată că societatea trebuie să deţină documente legale pentru deducere şi, evident,foaia de parcurs.

Dacă societatea consideră că prin foaia de parcurs vor fi evidenţiate doar „drumurile” efectuate în scop economic,fiind acoperite de numărul de kilometri aferenţi, atunci se poate întocmi acest document, împreună cu alte documentesolicitate de lege pentru a se obţine deductibilitate integrală.

Dacă, însă, din foaia de parcurs, organele de inspecţie fiscală constată faptul că autovehiculul nu a fost utilizatexclusiv pentru activitate economică, atunci se va proceda la limitarea deducerii, la recalcularea TVa de plată şi aimpozitului pe profit, precum şi la aplicarea accesoriilor legale.

o societate deţine un autoturism în leasing operaţional şi încheie un contract de comodat împrumut de folosințăpentru acel autoturism cu o altă societate comercială.

Comodatarul, pe lângă cheltuielile curente, poate achita în numele comodantului şi rata de leasing dacă acest lucrueste prevăzut în contractul de comodat? Dacă da, este şi această cheltuială deductibilă?

Din punct de vedere contabil, operaţiunile respective (utilizarea bunului în regim de leasing operaţional şi acordarealui în utilizare pe bază de contract de comodat) se înregistrează astfel:

1) primirea bunului pe baza contractului de leasing operaţional – se înregistrează extracontabil într-un cont deordine şi evidenţă, deoarece, în caz contrar, s-ar încălca prevederea imperativă prevăzută la art. 11 din Legeacontabilităţii nr. 82/1991 – republicată – cu modificările şi completările ulterioare şi la punctele 156 alin. (1) dinReglementările contabile aprobate de o.M.F.P nr. 3.055/2009 – valabile până la 31 decembrie 2014 – şi 284 alin. (1) dinnoile reglementări contabile aprobate prin o.M.F.P. nr. 1.802/2014.

ExempluL 4

Contul de ordine şi evidenţă este contul extracontabil 8036 „Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate”.În debitul acestui cont se va înregistra valoarea bunului primit pentru utilizare în regim de leasing ope rațional, la

nivelul ratelor de achitat pe perioada leasingului.

2) lunar, pe baza facturilor de chirie primite de la locator, se înregistrează chiria de plată:

3) lunar, odată cu înregistrarea facturii de chirie, se creditează contul 8036 cu valoarea chiriei.4) plata furnizorului:

5) darea autoturismului spre utilizare în baza contractului de comodat şi a unui proces-verbal de predare-primirenu se evidenţiază în contabilitatea comodantului;

6) dar acest lucru trebuie făcut numai cu acordul societăţii de leasing;7) în contractul de comodat se menţionează faptul că noul utilizator (comodatarul) va achita ratele de leasing în

numele comodantului.Însă se ridică întrebarea: din ce motiv comodatarul va achita ratele pentru comodant?acest lucru se poate întâmpla doar dacă noul utilizator (comodatarul) are o datorie către comodant, datorie pe care

o „achită” prin plata acestor rate.Dacă, totuşi, comodatarul va plăti ratele în numele comodantului, în lipsa unei datorii a comodatarului faţă de

comodant, această operaţiune este echivalentă, de fapt, cu un schimb de servicii (de active), considerându-se că plataratelor în numele comodantului reprezintă, în fapt, o „plată” a unei chirii.

Din punct de vedere contabil, la punctul 56 alin. (4) din noile reglementări contabile aprobate prin o.M.F.P. nr. 1.802/2014 se arată că: „În cazul schimbului de active, în contabilitate se evidenţiază distinct operaţiunea devânzare/scoatere din evidență şi cea de cumpărare/intrare în evidenţă, pe baza documentelor justificative, cuînregistrarea tuturor veniturilor şi cheltuielilor aferente operaţiunilor. Tratamentul contabil este similar şi în cazulprestărilor reciproce de servicii.”

Din punct de vedere fiscal, mai exact din punctul de vedere al TVa, în art. 272 din Legea nr. 227/2015 există o menţiunereferitoare la schimbul de bunuri sau servicii, conform căreia: „În cazul unei operaţiuni care implică o livrare de bunurişi/sau o prestare de servicii în schimbul unei livrări de bunuri şi/sau prestări de servicii, fiecare persoană impozabilă seconsideră că a efectuat o livrare de bunuri şi/sau o prestare de servicii cu plată.”

aşadar, conform celor prezentate, ar trebui ca societatea comodantă să factureze chiria către comodatar cu TVacolectată, înregistrând un venit din chirii, comodatarul va înregistra o cheltuială cu chiria şi, în contul datoriei cătrecomodant, va achita ratele către societatea de leasing, întocmindu-se în acest sens un protocol agreat de cele trei societăţi.

În această situaţie, monografia contabilă ar putea fi următoarea:l emiterea facturii de chirie către comodatar (care devine chiriaş):

612 = 401 „Cheltuieli cu redevenţele, „Furnizori”

locaţiile de gestiune şi chiriile”

4426 (4428) = 401„TVa deductibilă” „Furnizori”

401 = 5121„Furnizori” „Conturi la bănci în lei”

4111 = 706„Clienți” „Venituri din redevențe,

locații de gestiune și chirii”

l anterior, comodantul ar fi avut în sold factură neachitată către societatea de leasing;l în baza protocolului şi a documentului de plată către societatea de leasing, remis de comodatar, comodantul

procedează la închiderea datoriei şi a creanţei:

şi

Însă în cazul în care comodantul nu va proceda la (re)facturarea unei chirii cu TVa către comodatarul său, seconsideră că bunul, în baza unui contract eminamente gratuit, nu este utilizat pentru activitatea economică a societăţiicomodante.

astfel, din punctul de vedere al cheltuielii cu chiria facturată de societatea de leasing, aceasta devine nedeductibilăla comodant, în baza art. 19 alin. (1) în ceea ce privește stabilirea rezultatului fiscal şi art. 25 alin. (1) din Legea nr. 227/2015.

Din punctul de vedere al TVa aferente chiriei, sunt aplicabile prevederile art. 271 alin. (4) lit. b) din Legea nr. 227/2015, conform căruia sunt asimilate prestării de servicii cu plată serviciile prestate în mod gratuit de către opersoană impozabilă pentru uzul propriu ori al personalului acesteia, ori pentru uzul altor persoane, pentru alte scopuridecât desfăşurarea activităţii sale economice.

Pot fi aplicabile, în aceeaşi măsură, şi prevederile art. 270 alin. (4) lit. b), referitor la punerea la dispoziţia altorpersoane în mod gratuit a unor bunuri pentru care taxa a fost dedusă.

Dacă se deduce TVa aferentă chiriei, atunci, lunar, va trebui procedat la colectarea TVa pentru aceasta, deoarecemaşina prestează un serviciu gratuit în favoarea altor persoane...

o societate comercială achiziţionează un automobil în leasing financiar în aprilie 2014, în valoare de 35.000 de euro,plătind un avans de 50% din valoarea contractului, automobilul fiind folosit exclusiv în activitatea socie tăţii de un agentde vânzări, astfel exercitându-se 100% dreptul de deducere a TVa aferente.

Durata contractului de leasing este de 3 ani, iar cea de amortizare a automobilului achiziţionat este de 5 ani.În luna martie 2015, administratorul societăţii decide atribuirea automobilului altui angajat, acesta nemaifiind folosit

exclusiv în activitatea societăţii şi se va proceda la deducerea-limită în cotă de 50% a TVa şi costurilor aferente ratelorrămase din contract.

Trebuie făcută ajustarea TVa pentru factura de avans şi a ratelor plătite până la data în care s-a decis ca automobilulsă nu mai fie folosit în mod exclusiv în activitatea societăţii?

Care este monografia de înregistrare a ajustării şi dacă trebuie modificat şi calculul impozitului pe profit la 31 decembrie 2014?

Trebuie să stabilim dacă automobilul utilizat în sistem de leasing se încadrează în categoria bunurilor de capital pentruutilizator. În acest sens, analizăm art. 305 din Legea nr. 227/2015, dedicat ajustării de TVa în cazul bunurilor de capital.

astfel, la alin. (1) al acestui articol se arată că:„bunurile de capital reprezintă toate activele corporale fixe, definite la art. 266 alin. (1) pct. 3, precum şi ope raţiunile de

transformare sau modernizare a bunurilor imobile/părților de bunuri imobile, exclusiv reparaţiile ori lucrările de întreţinere

401 = 581„Furnizori” „Viramente interne”

411 = 4427„Clienți” „TVa colectată”

581 = 4111„Viramente interne” „Clienți”

ExempluL 5

a acestora, chiar în condiţiile în care astfel de operaţiuni sunt realizate de beneficiarul unui contract de închiriere, leasing saual oricărui altui tip de contract prin care bunurile imobile/părțile de bunuri imobile se pun la dispoziţia unei alte persoane cucondiția ca valoarea fiecărei transformări sau modernizări să fie de cel puțin 20% din valoarea bunului imobil/părții de bunimobil după transformare/modernizare“

Reţinem că un bun utilizat în leasing, dacă are o durată de utilizare mai mare sau egală cu 5 ani, este considerat bunde capital nu la utilizator, ci la finanţator.

În cazul de faţă, durata de amortizare a bunului este stabilită la 5 ani, ca urmare bunul respectiv, pentru socie tateautilizatoare, nu este considerat bun de capital.

Prevederile articolului 305 privind ajustarea TVa deduse iniţial se aplică doar bunurilor de capital ale socie tăţii, aşacum este menţionat la alin. (2):

„(2) Taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital, în condiţiile în care nu se aplică regulile privind livrarea cătresine sau prestarea către sine, se ajustează, în situaţiile prevăzute la alin. (4) lit. a) - d):

a) pe o perioadă de 5 ani, pentru bunurile de capital achiziţionate sau fabricate, altele decât cele prevăzute la lit. b);”.

Însă ajustarea taxei deduse se face în conformitate cu art. 305 alin. (4) lit. a) punctul 3:„(4) ajustarea taxei deductibile prevăzute la alin. (1) lit. d) se efectuează:a) în situaţia în care bunul de capital este folosit de o persoană impozabilă:1. integral sau parţial, pentru alte scopuri decât activităţile economice, cu excepţia bunurilor a căror achiziţie face

obiectul limitării la 50% a dreptului de deducere potrivit prevederilor art. 298;”

aşadar, trecerea de la deductibilitate 100% la limitarea deducerii, în luna martie 2015, nu implică ajustarea TVadeduse până la această dată.

De asemenea, nu vor fi implicaţii în ceea ce priveşte cheltuielile aferente utilizării acestui vehicul.

Totuşi, conform punctului 79 alin. (1) din normele date în aplicarea art. 305, data la care bunul se considerăachiziţionat din punctul de vedere al taxei de către utilizator este data la care se face transferul dreptului de proprietatede către locator/finanţator.

Pentru taxa aferentă achiziţiei bunurilor de capital care au fost cumpărate de locatar/utilizator printr-un contract deleasing, perioada de ajustare începe la data de 1 ianuarie a anului în care a avut loc transferul dreptului de proprietateasupra bunurilor, dar ajustarea se efectuează pentru suma integrală a taxei deductibile aferente bunurilor de capital,inclusiv pentru taxa plătită sau datorată înainte de data transferului dreptului de proprietate.

În continuarea punctului 79 din norme, la alin. (8), sunt menţionate prevederi referitoare la efectuarea ajustării TVapentru bunurile de capital achiziţionate începând cu anul 2008:

„(8) ajustarea taxei deductibile în situațiile prevăzute la art. 305 alin. (4) lit. a), c) și d) din Codul fiscal se realizeazăpentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând anul în care apare evenimentul caregenerează ajustarea și proporțional cu partea din bunul capital utilizată în aceste scopuri, fiind de până la o cincime ori,după caz, o douăzecime pe an, fiind operată în decontul de TVa aferent perioadei fiscale în care apare evenimentul caregenerează ajustarea. Dacă la achiziția bunului de capital a fost aplicată pro rata, se pot aplica prevederile alin. (16).”

În această situaţie, dacă la achiziţia bunului pe baza valorii reziduale (la efectuarea transferului dreptului deproprietate de la locator la utilizator) se aplică limitarea deducerii la 50% a TVa, atunci, conform celor de mai sus,trebuie să se procedeze la ajustarea TVa deduse iniţial, chiar şi înainte de data transferului.

ajustarea TVa se va face pentru partea din TVa dedusă integral, în perioada aprilie 2014 – februarie 2015, dar lanivelul de doar 50%.

În acest sens, se va proceda astfel:– perioada de leasing este 2014-2017;– se stabileşte perioada de ajustare de 5 ani, care începe la data de 01 ianuarie a anului când se face transferul (01

ianuarie 2017) până la 31 decembrie 2021;

– ajustarea se face pentru 5 / 5 x TVa dedusă 100% în perioada aprilie 2014 – februarie 2015 x 50%.

Dacă presupunem că TVa dedusă integral în acea perioadă a fost de 25.000 lei (aferentă avansului 50% şi ratelor),ajustarea TVa în favoarea statului reprezintă:

5 / 5 x 25.000 lei x 50% = 12.500 lei.

această TVa ajustată în favoarea statului este, de fapt, TVa de plată de către utilizator şi se înregistrează încontabilitate şi se declară în perioada fiscală în care s-a făcut transferul dreptului de proprietate (probabil în martie 2017).

În decontul de TVa aferent lunii martie (trim. I 2017) se declară, conform formularului din prezent, la rândul 31 cuminus.

Nu se efectuează ajustări asupra cheltuielilor din perioada în care acestea au fost deduse integral.

Modificarea situaţiilor financiare ale anului 2014 nu se impune, deoarece nu au loc evenimente clasificate conformReglementărilor contabile aprobate prin o.M.F.P. nr. 3.055/2009 – valabile până la data de 31.12.2014 – ca fiindevenimente ulterioare datei bilanţului şi care ar conduce la modificarea situaţiilor financiare. De asemenea, nu trebuierefăcut calculul impozitului pe profit la 31.12.2014.

Monografia contabilă pentru autovehiculul utilizat în leasing este următoarea:

După cum se menţionează în speţa prezentată, TVa va fi deductibilă în procent de 100%.

635/ajustare TVa = 4426 12.500 lei„Cheltuieli cu alte impozite, „TVa deductibilă”taxe și vărsăminte asimilate”

l Înregistrarea în contabilitate este următoarea:

223 = 167 35.000 euro x curs BNR„Instalații tehnice și „alte împrumuturi valabil la data contractului

mijloace de transport și datorii asimilate”în curs de aprovizionare”

l 1) înregistrarea contractului de leasing, în luna aprilie 2014:

167 = 232„alte împrumuturi „avansuri acordate pentru și datorii asimilate” imobilizări corporale”

l 3) compensare avans cu rata de leasing:

232 = 404 17.500 euro x curs BNR„avansuri acordate „Furnizori de imobilizări” valabil la data facturii de avans

pentru imobilizări corporale”

4426 = 404 4.200 euro x curs BNR„TVa deductibilă” „Furnizori de imobilizări” valabil la data facturii de avans

l 2) primirea facturii de avans 50%:

Însă avansul s-ar fi putut înregistra direct ca o scădere de capital, având în vedere faptul că avansul se achită, oricum,după data contractului, deci după data înregistrării sumei integrale a capitalului în contabilitate, conform punctului 1):

şi înregistrarea eventualelor diferenţe de curs aferente ratei:

sau

Cheltuiala din diferenţa de curs este deductibilă integral, deoarece societatea consideră că autovehiculul estedestinat doar activităţilor economice, fapt probat cu documente justificative, între care şi foaia de parcurs, care trebuiesă conţină cel puţin următoarele elemente: categoria de vehicul utilizat, scopul şi locul deplasării, kilometrii parcurşi,norma proprie de consum carburant pe kilometru parcurs;

4) înregistrarea la data contractului a dobânzii totale de achitat, conform scadenţarului, în debitul contuluiextracontabil (de ordine şi evidenţă) 8051 „Dobânzi de plătit”;

5) la predarea-primirea bunului, societatea de leasing întocmeşte procesul-verbal de predare-primire, ce va fi semnatde ambele părţi, moment în care se înregistrează în evidenţa contabilă intrarea efectivă a bunului:

6) în perioada aprilie 2014 – februarie 2015 se primesc, lunar, facturile de leasing, ce vor cuprinde rata de capital,dobânda, eventual asigurarea şi diferenţe de curs.

În această situaţie, lunar, se vor face următoarele înregistrări:

167 = 404 17.500 euro x curs BNR „alte împrumuturi „Furnizori de valabil la data facturii de avansşi datorii asimilate” imobilizări”

668 = 167„alte cheltuieli „alte împrumuturi

financiare” şi datorii asimilate”

167 = 768„alte împrumuturi şi „alte venituri

datorii asimilate” financiare”

2133 = 223 cu valoarea în lei stabilită „Mijloace „Instalaţii tehnice şi la punctul 1), fără

de transport” mijloace de transport în curs diferenţe de cursde aprovizionare”


„alte împrumuturi şi datorii asimilate”

666„Cheltuieli privind dobânzile”

613„Cheltuieli cu primele

de asigurare”668

„alte cheltuieli financiare”4426


În această perioadă, TVa şi cheltuielile aferente sunt deductibile integral;

8) concomitent cu înregistrarea cheltuielii cu dobânda, lunar se creditează contul 8051, cu suma dobânzii facturateîn euro x curs iniţial;

9) începând cu luna martie 2015, având în vedere că se modifică regimul de deductibilitate, vor avea următoareleînregistrări contabile, având la bază factura primită de la societatea de leasing:

şi concomitent, se va limita deducerea TVa la 50%:


„alte împrumuturi şi datorii asimilate”

666„Cheltuieli privind dobânzile”

613„Cheltuieli cu primele

de asigurare”668

„alte cheltuieli financiare”4426


635 / impozit auto = 446„Cheltuieli cu alte impozite, „alte impozite, taxetaxe și vărsăminte asimilate” vărsăminte asimilate”

446 = 5121„alte impozite, taxe „Conturi

și vărsăminte asimilate” la bănci în lei”

l 7) de asemenea, se va înregistra cheltuiala cu impozitul auto:

635 / analitic TVa rata lunară = 4426 suma TVa x 50%„Cheltuieli cu alte impozite, „TVa deductibilă”taxe și vărsăminte asimilate”

l pentru TVA aferentă ratei lunare:

666 = 4426 suma TVa x 50%„Cheltuieli privind dobânzile” „TVa deductibilă”

l pentru TVA aferentă dobânzii:

613 = 4426 suma TVa x 50%„Cheltuieli cu primele de asigurare” „TVa deductibilă”

l pentru TVA aferentă asigurării:

11) În ceea ce priveşte calculul impozitului pe profit, la fiecare termen de calcul al acestuia se va considera dreptcheltuială nedeductibilă partea de 50% din fiecare tip de cheltuială atribuită autovehiculului, respectiv:

– 50% din 635/impozit auto, începând cu luna martie 2015;– 50% din 635/analitic TVa rată lunară;– 50% din 666;– 50% din 613;– 50% din 668.

Pentru o evidenţă mai clară, se poate opta pentru dezvoltarea de câte două analitice la fiecare cont de cheltuială demai sus: unul pentru partea deductibilă (50%) şi altul pentru partea nedeductibilă (50).

În această situaţie, limitarea dreptului de deducere a TVa ar putea fi înregistrată astfel:

l pentru TVa aferentă ratei lunare:635/analitic TVa rată = 4426 (suma TVa x 50%) / 2lunară deductibilă 50%635/analitic TVa rată = 4426 (suma TVa x 50%) / 2lunară nedeductibilă 50%

l pentru TVa aferentă dobânzii: 666/analitic deductibil = 4426 (suma TVa x 50%) / 2666/analitic nedeductibil = 4426 (suma TVa x 50%) / 2

l pentru TVa aferentă asigurării: 613/analitic deductibil = 4426 (suma TVa x 50%) / 2613/analitic nedeductibil = 4426 (suma TVa x 50%) / 2

l pentru TVa aferentă diferenţei de curs:668/analitic deductibil = 4426 (suma TVa x 50%) / 2668/analitic nedeductibil = 4426 (suma TVa x 50%) / 2

l pentru cheltuiala cu impozitul auto:635/impozit auto deductibil = 446 cu impozit auto / 2635/impozit auto nedeductibil = 446 cu impozit auto / 2

12) amortizarea autovehiculului va începe a se calcula şi înregistra din luna următoare celei în care bunul a fost pusîn funcţiune, respectiv din luna următoare celei în care s-a înregistrat efectiv în contabilitate, pe baza procesului-verbalde predare-primire.

Calcul amortizare lunară:35.000 euro x 4,4 lei/euro = 154.000 lei

635/impozit auto = 4426„Cheltuieli cu alte impozite, „alte impozite, taxe șitaxe și vărsăminte asimilate” vărsăminte asimilate”

10) se va înregistra cheltuiala cu impozitul auto începând cu luna martie 2015:

668 = 4426 suma TVa x 50%„alte cheltuieli financiare” „TVa deductibilă”

l pentru TVA aferentă diferenței de curs:

154.000 lei / 5 ani / 12 luni = aproximativ 2.566 lei.

Se observă că la un curs euro care se situează în jurul valorii de 4,4 lei (mai mult sau mai puţin), amortizarea lunarăeste mai mare de 1.500 lei.

În această situaţie, conform art. 28 alin. (14) din Legea nr. 227/2015, cheltuielile cu amortizarea sunt deductibile,pentru fiecare autoturism, în limita a 1.500 lei/lună.

În aceste condiţii, din valoarea lunară de 2.566 lei, este deductibilă doar suma de 1.500 lei, restul de 1.066 lei fiindconsiderată nedeductibilă la calculul impozitului pe profit.

astfel, la fiecare calcul de impozit, trebuie să se ţină cont să se adune ca nedeductibilă valoarea de 1.066 lei x numărluni de calcul.

Pentru o evidenţă mai riguroasă din punct de vedere fiscal, pentru contul 6811 aferent autoturismului se pot creadouă analitice:

– unul pentru partea deductibilă de 1.500 lei lunar (6811.01, de exemplu)– altul pentru partea nedeductibilă de 1.066 lei lunar (6811.02, de exemplu).

Înregistrarea contabilă lunară a amortizării, în aceste condiţii, ar fi:6811.01 = 2813 1.500 lei6811.02 = 2813 1.066 lei.

Nu recomandăm ca pentru partea nedeductibilă fiscal din amortizare (de 1.066 lei lunar) să se utilizeze alt cont (cumar fi, 6588), deoarece în situaţiile financiare (cel puţin cele de până la decembrie 2014) nu ar mai exista corelaţie întrecheltuiala cu amortizarea (care se preia din contul 6811) din formularul 20 – rând 22 – (şi care ar fi doar la nivelul sumeide 1.500 lei lunar) cu amortizarea din formular 40 „Situaţia amortizării activelor imobilizate” coloana 7 „amortizare încursul anului”, care se preia din rulaj creditor cont 281, chiar dacă formularul de bilanţ nu solicită o astfel de corelaţie şipoate fi validat.

Nu în ultimul rând, trebuie ţinut cont de faptul că la finele fiecărei luni, soldul contului 167 trebuie evaluat la cursulBNR stabilit în ultima zi a fiecărei luni, cu înregistrarea diferenţelor de curs valutar:

Sau

Şi în această situaţie, cheltuiala 668 comportă regimul fiscal stabilit de societate:– deductibilitate 100% în perioada aprilie 2014 – februarie 2015;– deductibilitate 50% în perioada începând cu martie 2015.

6811 = 2813 2.566 lei„Cheltuieli de exploatare „amortizarea instalațiilor

privind amortizarea imobilizărilor” și mijloacelor de transport”

13) înregistrarea lunară a amortizării:

ATENȚIE!

668 = 167 – dacă avem diferențe de curs „alte cheltuieli financiare” „alte împrumuturi nefavorabile

și datorii asimilate”

167 = 768 – dacă avem diferențe de curs „alte împrumuturi „Venituri financiare din favorabileși datorii asimilate” ajustări pentru pierdere de valoare”

o societate acordă două tipuri de avantaje în natură pe care le impozitează pe stat:

– bunuri achiziţionate special pentru a le acorda salariaţilor, excursii, mese la prânz, tablete;– km personali efectuaţi de salariaţi cu autoturismele proprietatea companiei şi km personali efectuaţi de salariaţi

cu autoturisme închiriate de la o companie de leasing.

Care este tratamentul fiscal în ceea ce priveşte TVa aferentă acestor avantaje? Este deductibilă pentru societate TVapentru avantaje în natură? Trebuie inclus costul TVa în avantajul în natură?

Cum se calculează corect km personali atât în cazul auouturismelor închiriate, cât şi în cazul autoturismelorproprietatea societăţii? Care este tratamentul fiscal pentru TVa în cazul în care se efectuează km personali cuautoturismul închiriat de la o firmă de leasing?

TVa aferentă bunurilor şi serviciilor achiziţionate de societate pentru a fi oferite gratuit angajaţilor comportă douătratamente:

a) TVa a fost dedusă la înregistrarea în contabilitate a bunurilor şi serviciilor – în această situaţie, la acordareagratuită salariaţilor, se va colecta TVa pentru acestea, operaţiunea fiind considerată livrare către sine, conform art. 270 alin. (4) lit. b) din Legea nr. 227/2015, iar societatea va trebui să emită autofactură.

TVa colectată se va calcula prin aplicarea cotei de TVa în vigoare la acordarea gratuită a bunurilor asupra valoriifără TVa a bunurilor/serviciilor achiziţionate.

TVa se va înregistra în contabilitate pe cheltuieli:

Din punctul de vedere al cheltuielii, aceasta este nedeductibilă, în conformitate cu art. 25 alin. (4) lit. d).

b) TVa nu a fost dedusă la înregistrarea în contabilitate a bunurilor şi serviciilor – în această situaţie, la acordareagratuită salariaţilor, nu se va colecta TVa.

În această situaţie, suma care va fi impozitată pe statul de salarii este cea care include şi TVa.

În ceea ce priveşte TVa aferentă autoturismelor utilizate atât de societate, cât şi de angajaţii săi, reglementărilefiscale nu sunt foarte unitare.

Dacă analizăm prevederile art. 298 referitor la limitările speciale ale dreptului de deducere a TVa, constatăm că, de

ExempluL 6

635/analitic TVa colectată = 4427„Cheltuieli cu alte impozite, „TVa colectată”taxe și vărsăminte asimilate”

628/3028 = 401 – valoarea fără TVa„alte cheltuieli cu „Furnizori” a bunurilor/serviciilor

serviciile executate de terți”/„alte materiale consumabile”

4426 = 401„TVa deductibilă” „Furnizori”

l Înregistrarea în contabilitate va fi următoarea:

fapt, situaţia se simplifică, legea stabilind că, în cazul în care autoturismul nu este utilizat exclusiv în scopuri economice,TVa se deduce doar în procent de 50%, fără a fi necesară justificarea acestui procent cu foaie de parcurs.

astfel, putem spune că, dacă autoturismele sunt utilizate atât de societate, cât şi de angajaţi, TVa aferentăachiziţiei/ratelor de leasing (chiriei) se deduce doar în proporţie de 50%.

De asemenea, TVa pentru costurile cu autoturismele este dedusă doar în procent de 50%, cealaltă jumătate de TVanedeductibilă se va include în valoarea fiecărei cheltuieli în parte, căreia îi aparţine.

Pe de altă parte, în ceea ce priveşte cheltuielile atribuibile autoturismelor, acestea au un tratament similar cu TVa,respectiv sunt nedeductibile în procent de 50%, fiind deductibile doar jumătate.

În cadrul cheltuielilor cu autoturismele se include şi jumătate din TVa nededusă.

Înregistrările contabile pentru autovehiculul achiziţionat de societate sunt următoarele:

TVa se înregistrează ca deductibilă integral din factură.

Înregistrările contabile pentru autovehiculul închiriat de la societatea de leasing (presupunem că nu este vorba deun leasing financiar):

a) înregistrarea bunului în debitul contului extracontabil 8036 „Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datoriiasimilate”

2133 = 404„Mijloace de transport” „Furnizori imobilizări”

4426 = 401„TVa deductibilă” „Furnizori imobilizări”

a) achiziția autovehiculului:

2133 = 4426 50% din TVa„Mijloace de transport” „TVa deductibilă”

b) se evidențiază 50% TVA nedeductibilă, prin includerea în costul bunului,conform reglementărilor contabile:

612 = 401„Cheltuieli cu redevențele, „Furnizori”

locațiile de gestiune și chiriile”4426 = 401 – cu TVa din factură

„TVa deductibilă” „Furnizori”

b) înregistrarea lunară a ratelor de chirie

612 = 4426 – cu 50% din TVa din factură„Cheltuieli cu redevențele, „TVa deductibilă”

locațiile de gestiune și chiriile”

c) evidențierea nedeductibilității TVA în procent de 50%:

Determinarea km efectuaţi de angajaţi se face în conformitate cu prevederile pct. 12 alin. (5) lit. a) și ale pct. 12 alin. (6) lit. a) din Normele date în aplicarea art. 76 alin. (3) din Legea nr. 227/2015:

„12 alin. (5). Evaluarea avantajelor în natură sub forma folosirii numai în scop personal a bunurilor din patrimoniulafacerii se face astfel:

a) evaluarea folosinţei cu titlu gratuit a vehiculului se face aplicându-se un procent de 1,7% pentru fiecare lună, lavaloarea de intrare a acestuia. În cazul în care vehiculul este închiriat de la o terţă persoană, avantajul este evaluatla nivelul chiriei;

12 alin. (6). Evaluarea utilizării în scop personal a bunurilor din patrimoniul afacerii cu folosinţă mixtă se face astfel:a) pentru vehicule evaluarea, se face conform pct. 12 alin. (5) lit. a), iar avantajul se determină proporţional cu

numărul de kilometri parcurşi în interes personal din totalul kilometrilor;”

Se reţine că stabilirea kilometrilor efectuaţi de angajaţi se face în funcţie de modul de deţinere a autovehiculului desocietate: proprietate sau utilizare prin închiriere.

astfel, în cazul în care autovehicul este în proprietatea firmei, calculul lunar se face în felul următor:– se aplică procentul de 1,7% asupra valorii de intrare a autovehiculului (valoare care conţine deja 50% din TVa de

la achiziţie devenită nedeductibilă);– rezultatul se înmulţeşte cu numărul de kilometri lunari parcurşi de angajat în scop personal.

În cazul în care autovehiculul este închiriat, se procedează astfel:– se aplică procentul de 1,7% asupra chiriei lunare;– rezultatul se înmulţeşte cu numărul de kilometri efectuaţi de salariat în scop personal.

Problematica TVa şi a cheltuielilor aferente unui autoturism (căci acesta este bunul care ridică cele mai mariprobleme) este vastă, iar încercarea rezolvării ei depinde de mulţi factori:

– modul de deţinere/utilizare a bunului – proprietate, închiriere, leasing financiar;– este considerat sau nu bun de capital;– este utilizat în mod constant în scopul afacerii sau este utilizat şi în alte scopuri;– este foaia de parcurs un document exclusiv pentru admiterea deducerii integrale a TVa şi a cheltuielilor?

Înregistrările contabile pentru producția de salată verde

o societate plătitoare de TVa şi impozit pe profit are ca domeniu de activitate cod CaEN 4631.

Care este monografia contabilă pentru producţia de salată verde? Cum se înregistrează în contabilitate salata carese strică înainte de a fi recoltată?

301 = 401 – cu 50% din TVa din factură„Materii prime” „Furnizori”


l Achiziția materialelor de plantat pe baza facturilor primite:

601 = 301„Cheltuieli cu materii prime” „Materii prime”

l Utilizarea materialelor de plantat pe baza bonurilor de consum:

302 = 401„Materiale consumabile” „Furnizori”


l Aprovizionarea cu fertilizatori și pesticide pe baza facturilor primite:

602 = 302„Cheltuieli cu materialele consumabile” „Materiale consumabile”

l Consumul de fertilizatori și pesticide:

641 = 421„Cheltuieli cu salariilor personalului” „Personal-salarii datorate”

l Evidențierea cheltuielilor salariale pe baza statelor de salarii întocmite:

605 = 401„Cheltuieli privind energia și apa” „Furnizori”


l Înregistrarea cheltuielilor cu energia și apa pe baza facturilor primite:

La sfârşitul lunii se realizează înregistrarea producţiei în curs cu o sumă egală cu valoarea cheltuielilor colectate dela începutul perioadei până la finele lunii respective şi care sunt aferente producţiei.

În fiecare lună se colectează cheltuielile aferente lunii în curs.La finele lunii se înregistrează producţia în curs de execuţie, cumulând costurile de la începutul cultivării până la

finele perioadei.

421 = %„Personal-salarii datorate” 4312

„Contribuția personaluluila asigurările sociale”

4314„Contribuția angajaților pentruasigurările sociale de sănătate”

4372„Contribuția personalului

la fondul de șomaj”

l Reținerile aferente:

645 = %„Cheltuieli privind 431

asigurările și protecția socială” „asigurări sociale”4371

„Contribuția unitățiila fondul de șomaj”

l Contribuțiile sociale suportate de angajator:

624 = 401„Cheltuieli cu transportul „Furnizori”

de bunuri și personal”


l Cheltuielile de transport:

711 = 331„Venituri aferente costurilor „Produse în curs de execuție”


l La începutul lunii următoare se redeschide contul:

331 = 711„Produse în curs de execuție” „Venituri aferente costurilor


Înregistrarea producţiei de salată stricată se realizează pe baza inventarierii.

Potrivit o.M.F.P. nr. 2.861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarieriielementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, inventarierea se efectuează:

– când sunt indicii că există lipsuri sau plusuri în gestiune; – ca urmare a calamităţilor naturale sau a unor cazuri de forţă majoră;– în alte cazuri prevăzute de lege.

Pentru înregistrarea minusului aferent culturii se efectuează inventarierea în urma căreia se încheie un proces-verbalde inventariere prin care se constată distrugerea unei părţi din producţia de salată.

Scăderea din gestiune precum şi ajustarea TVa aferente sunt înregistrate pe baza procesului-verbal de inventarierece va cuprinde propuneri de casare a stocurilor în curs de execuţie.

Potrivit prevederilor art. 25 alin. (4) lit. c) şi ale pct. 17 alin. (2) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 1/2016, emise în aplicarea acestui articol, sunt deductibile la calculul profitului impozabil:

l cheltuielile cu bunurile de natura stocurilor şi mijloacelor fixe distruse ca urmare a unor calamităţi natu rale sau aaltor cauze de forţă majoră în măsura în care acestea se găsesc situate în zone declarate, potrivit prevederilor legalespeciale pentru fiecare domeniu, afectate de calamităţi naturale sau de alte cauze de forţă majoră. Pentru a beneficiade deductibilitatea aferentă acestor cheltuieli este necesar ca zona respectivă să fie declarată zonă calamitată desecetă, inundaţii, dăunători etc. de către autorităţile locale;

l cheltuielile cu bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale, constatate lipsă din gestiune sau degradateşi neimputabile, inclusiv taxa pe valoarea adăugată aferentă, pentru care s-au încheiat contracte de asigurare.

În măsura în care cultura nu a fost asigurată, iar zona nu a fost declarată calamitată, cheltuielile înregistrate în contul711 la scoaterea din gestiune a producţiei în curs sunt cheltuieli nedeductibile.

347 = 711„Produse agricole” „Venituri aferente costurilor


l La obținerea producției de salată se înregistrează produsele finite:

411 = %„Clienți” 701



l Vânzarea produselor finite, în baza comenzilor primite:

711 = 347„Venituri aferente costurilor „Produse agricole”


l Descărcarea de gestiune:

Potrivit prevederilor pct. 78 din Normele de aplicare a Legii nr. 227/2015, alin. (6), în baza art. 304 alin. (1) lit. a) şic) din lege, persoana impozabilă trebuie să ajusteze, la data modificării intervenite, taxa deductibilă aferentă bunurilorde natura stocurilor, serviciilor neutilizate, activelor corporale fixe în curs de execuţie, activelor corporale fixe, alteledecât cele care sunt considerate bunuri de capital în situaţia în care persoana impozabilă pierde dreptul de deducere ataxei.

ajustarea reprezintă în această situaţie anularea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată deduse iniţialşi se evidenţiază în decontul de taxă aferent perioadei fiscale în care a intervenit evenimentul care a generat ajustarea.

Persoana impozabilă realizează aceste ajustări şi în cazul constatării de bunuri distruse.

În sensul art. 308 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 227/2015, persoana impozabilă nu are obligaţia ajustării taxeideductibile în cazul bunurilor distruse, pierdute sau furate, în condiţiile în care aceste situaţii sunt demonstrate sauconfirmate în mod corespunzător, în situaţii cum ar fi, de exemplu, următoarele, dar fără a se limita la acestea:

– calamităţile naturale şi cauzele de forţă majoră, demonstrate sau confirmate în mod corespunzător;– bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, caz în care nu se fac ajustări ale

taxei deductibile dacă sunt îndeplinite în mod cumulativ următoarele condiţii:

1. degradarea calitativă a bunurilor se datorează unor cauze obiective dovedite cu documente. Sunt incluse înaceastă categorie şi produsele accizabile pentru care autoritatea competentă a emis decizie de aprobare adistrugerii;

2. se face dovada că bunurile au fost distruse.

711 = 331„Venituri aferente costurilor „Produse în curs de execuție”


l Înregistrarea producției stricate:

635 = 4426„Cheltuieli cu alte impozite și taxe” „TVa deductibilă”

l Ajustarea TVA deduse la achiziția materiei prime, pesticide, energie, apă etc.:

Impozit pe venit și documente justificative pentru produse primite în consignație

o societate neplătitoare de TVa, cod CaEN 4779, primeşte în consignaţie produse de la persoane fizice spre vânzare.

1. Ce documente justificative trebuie întocmite?2. Societatea trebuie să reţină la sursă impozitul pe venit şi contribuţii sociale?3. Dacă marfa sosită în consignaţie face parte din patrimoniul personal al persoanelor fizice, trebuie declarat undeva

acest aspect (la o instituţie, aNaF, Primărie etc.)?5. La Primărie sau în altă parte, trebuie plătită taxă pentru că bunurile sunt second-hand?5. În casa de marcat se va înregistra doar comisionul?6. aceeaşi firmă în cadrul magazinului de consignaţie are şi vânzare de marfă (dulciuri, ceaiuri, dulceţuri, cafea etc.).

Se poate folosi aceeaşi casă de marcat pe care să se configureze două gestiuni distincte?

➣ Pentru vânzarea bunurilor în regim de consignaţie se încheie contractul de consignaţie între consig natar şi deponent.

Potrivit prevederilor art. 2.054 din Legea nr. 287/2009 privind Codul civil, republicată, cu modificările şicompletările ulterioare, contractul de consignaţie este o varietate a contractului de comision care are ca obiect vânzareaunor bunuri mobile pe care consignantul le-a predat consignatarului în acest scop.

Contractul de consignaţie se încheie în formă scrisă şi este guvernat de regulile Codului civil, de legea specială,precum şi de dispoziţiile privitoare la contractul de comision şi de mandat, în măsura în care acestea din urmă nucontravin Codului civil.

Pentru recepţia bunurilor se întocmeşte Bonul de primire în consignaţie.

acesta serveşte ca:– dovadă de primire/predare a obiectului spre vânzare în consignaţie;– document de înregistrare în contabilitate.

Se întocmeşte de către unitatea care preia bunul în două exemplare. La primirea obiectului se face des criereacaracteristicilor acestuia şi se stabileşte preţul de vânzare în funcţie de preţul de evaluare sau de achiziţie.

ambele exemplare sunt semnate de către deponent şi consignatar din care primul exemplar este predatdeponentului drept dovadă că a predat obiectul pentru vânzare în regim de consignaţie.

Restituirile se fac la cererea deponentului, semnându-se pentru primirea obiectelor restituite.În cazul în care deponentul este plătitor de TVa, mărfurile depuse în consignaţie sunt însoţite de avizul de însoţire

a mărfii care va purta menţiunea: „pentru vânzare în regim de consignaţie”.

Unitatea de consignaţie va face încărcarea în gestiune cu mărfurile primite spre vânzare pe baza facturii primite dela deponent, lunar, după ce marfa a fost vândută.

Exemplarul al doilea constituie fişa de evidenţă pentru înregistrare în contabilitatea unităţii de consignaţie.Şi – Borderoul de primire a obiectelor în consignaţie

acest document serveşte:– la centralizarea evidenţei obiectelor primite spre vânzare în consignaţie;– ca document de încărcare în gestiune cu obiectele primite spre vânzare;– document de înregistrare în contabilitate.Se întocmeşte de către preţuitor sau persoana desemnată cu evaluarea obiectelor primite de la deponenţi, în două

exemplare, şi se semnează de către acesta pentru predare şi de către gestionar pentru primirea obiectelor.

La ieşirea bunului primit se întocmeşte Borderoul de ieşire a obiectelor din consignaţie.

Serveşte la evidenţa mişcării obiectelor primite în consignaţie.Se întocmeşte în două exemplare, de către gestionar, pe baza bonurilor fiscale sau facturilor, la momentul vânzării

bunului primit în consignaţie.Menționăm că o.M.E.F nr. 3.512/2008 privind documentele financiar-contabile a fost abrogat de o.M.F.P. nr.

2.634/2015 care prevede eliminarea unor formulare. Printre acestea sunt „Bonul de primire în consignație” și „Borderoulde ieșire a obiectelor din consignație”. acestea mai pot fi întocmite în continuare în funcție de necesitățile entității,conform procedurilor stabilite.

➣ Potrivit prevederilor pct. 6 alin. (5) din Normele de aplicare a art. 67 din Legea nr. 227/2015, aprobate prin H.G.nr. 1/2016, cu modificările şi completările ulterioare, veniturile obţinute din valorificarea în regim deconsignaţie sau prin vânzare directă către agenţi economici şi alte instituţii a bunurilor rezultate în urma uneiprelucrări sau procurate în scopul revânzării sunt considerate venituri din activităţi independente.

În această situaţie se vor solicita documentele care atestă provenienţa bunurilor respective, precum şi autorizaţia defuncţionare. Nu se încadrează în aceste prevederi bunurile din patrimoniul personal.

În această situaţie se vor solicita documentele care atestă provenienţa bunurilor respective, precum şi autorizaţia defuncţionare.

Dacă bunurile provin din patrimoniul personal, nu se reţine impozit pe venituri.

Se va solicita o declaraţie pe propria răspundere a deponentului privind provenienţa bunurilor.În măsura în care bunurile sunt produse sau obţinute din comercializare, aceste venituri se impozitează potrivit

prevederilor art. 72 din Legea nr. 227/2015.

Potrivit prevederilor art. 69 din Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare, persoana fizicădeponentă își poate stabili venitul net anual fie pe baza datelor din contabilitate, fie pe baza normelor de venit.

De asemenea, începând cu anul 2016, aceștia trebuie să efectueze în cursul anului plăți anticipate cu titlu de impozit. Plățile anticipate se stabilesc de organul fiscal competent pe baza venitului anual estimat sau a venitului net realizat

în anul precedent.Contribuabilii care realizează venituri din activități independente și care aplică sistemul de impozitare pe bază de

normă de venit plătesc un impozit de 16% aplicat asupra valorilor stabilite de organul fiscal competent, indiferent denivelul real al veniturilor realizate.

Pentru stabilirea venitului net anual în sistem real se au în vedere toate veniturile realizate (art. 68 alin. (2) din Legeanr. 227/2015) din care se scad veniturile neimpozabile, cheltuielile deductibile și cheltuielile cu deductibilitate limitată.

Pentru stabilirea venitului anual, persoana fizică care realizează venituri din consignație are obligația să completezeRegistrul de evidență fiscală.

De asemenea, datorează și contribuțiile sociale obligatorii prevăzute de Titlul V din Legea nr. 227/2015.Persoanele fizice care realizează venituri din activități independente, în speță din consignație, trebuie să depună la

organul fiscal competent o declarație privind venitul realizat până la data de 25 mai inclusiv a anului următor celui încare a realizat venitul.

➣ Contribuţii sociale datorate

l Cotele de contribuţie sunt: – pentru contribuţia de asigurări sociale, corespunzătoare condiţiilor normale de muncă, contribuţia individuală de

asigurări sociale (10,5%)

Contribuţia de asigurări sociale nu se datorează de către persoanele fizice care sunt asigurate ale sistemului publicde pensii sau de către cele care beneficiază de una din categoriile de pensii acordate în sistemul public de pensii.

– cota individuală pentru contribuția de asigurări sociale de sănătate, de 5,5%.

➣ La vânzarea hainelor second-hand se aplică prevederile H.G. nr. 163/2007 privind introducerea pe piaţă, co mer cia li -za rea şi distribuirea gratuită a articolelor de îmbrăcăminte purtată sau uzată şi a articolelor textile purtate sau uzate.

Potrivit prevederilor acestei hotărâri se admit introducerea pe piaţă, comercializarea şi distribuirea gratuită aarticolelor de îmbrăcăminte purtată sau uzată şi a articolelor textile purtate sau uzate, numai dacă acestea au fost supuseoperaţiunilor de curăţare, dezinfecţie şi dezinsecţie efectuate de persoane fizice sau juridice specializate în domeniu şisunt însoţite de un document, distinct pentru fiecare lot, care certifică efectuarea operaţiunilor anterior menţionate.

➣ Înregistrarea în contabilitate a operaţiunilor

La primirea bunurilor de la deponenţi nu se înregistrează în contabilitate respectiva intrare în gestiune, aceasta fiindînregistrată extracontabil.

8033 – DebitValori materiale primite în păstrare sau custodie

l Se anunţă deponenţii despre vânzarea bunurilor:

l Descărcarea de gestiune din conturile extrabilanţiere:

8033 – CreditValori materiale primite în păstrare sau custodie

�

➣ Se poate folosi aceeaşi casă de marcat pentru toate produsele vândute cu introducerea distinctă a ar ticolelor pe casa de marcat.

5311 = 707„Casa în lei” „Venituri din vânzarea mărfurilor”

l Înregistrarea vânzării bunului către terți, pe bază de factură sau bon fiscal:

371 = 461„Mărfuri” „Debitori diverși”

l Înregistrarea în gestiune a bunului pe baza borderoului de achiziție:

371 = 378 – ados comercial„Mărfuri” „Diferențe de preț la mărfuri”

l Înregistrarea adaosului comercial:

461 = 5311/5121„Debitori diverși” „Casa în lei”/„Conturi la bănci în lei”

l Achitarea mărfurilor către deponenți:

% = 371 – valoare de achiziție607 „Mărfuri”

„Cheltuieli privind mărfurile”378 – ados comercial

„Diferențe de preț la mărfuri”

l Descărcarea din gestiune a mărfurilor vândute:

Sponsorizarea și descărcarea de gestiune

o societate a încheiat un contract de sponsorizare cu o instituţie publică. Valoarea sponsorizării, menţionată încontract, este de 50.000 lei, dar valoarea cu care se descarcă efectiv gestiunea, respectiv costul de achiziţie al bunuriloracordate, este de 45.000 lei. În contract s-a specificat o valoare mai mare, din motive comerciale, de protecţie a preţurilor.

Sunt corecte următoarele înregistrări contabile?

şi concomitent:

– descărcarea de gestiune:

sau se poate face doar înregistrarea de descărcare de gestiune:

fără să se ţină cont de suma trecută în contract?

Înregistrarea:

reflectă obţinerea de venituri din activităţi diverse de 50.000 de lei, având în contrapartidă cheltuieli de 50.000 lei (6582) +45.000 lei (601) = 95.000 de lei. acest mod de abordare este incorect.

Corectă este reflectarea sponsorizării prin înregistrarea:

Dacă se vrea respectarea contractului, se poate înregistra diferenţe de preţ la stocul respectiv:

4111 = 708 50.000 lei„Clienți” „Venituri din activități diverse”

6582 = 4111 50.000 lei„Donații acordate” „Clienți”

601 = 301 45.000 lei„Cheltuieli cu materiile prime” „Materii prime”

6582 = 301 45.000 lei„Donații acordate” „Materii prime”

411 = 708„Clienți” „Venituri din activități diverse”


301 = 378 5.000 lei„Materii prime” „Diferențe de preț la mărfuri”

– pe baza unei decizii a administratorului, motivând diferenţa ca protecţie a preţurilor din motive comerciale,aducând astfel stocul la valoarea din contract.

apoi sponsorizarea şi, concomitent, descărcarea de gestiune, pe baza contractului de sponsorizare:


Reducerea cotei de TVA de la 24% la 9%. Întrebări și răspunsuri

1. Înregistrări contabile pentru diminuarea TVa neexigibile aferente stocului la 31.05.2015

Care este lista alimentelor la care se aplică TVa 9%? Care este monografia de reducere a stocului de la 24% la 9%?

Lista alimentelor pentru care, începând cu data de 1 iunie 2015, se aplică cota de TVa de 9% reglementată prin art. 291 alin. (2) lit. e) din Legea nr. 227/2015. Metodologia de aplicare a cotei reduse s-a reglementat prin H.G. nr. 367din 27 mai 2015 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privindCodul fiscal, preluată în Hotărârea Guvernului nr. 1/2016, la pct. 37 alin. (4).

Cota redusă de TVa se aplică pe tot lanțul economic de la producție până la vânzare către consumatorul final,pentru livrarea bunurilor care se încadrează în codurile NC prezentate detaliat la pct. 37 alin. (4) din Normelemetodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015, aprobate prin H.G. nr. 1/2016, indiferent de destinația acestora. Listaproduselor se desfășoară între lit. a) până la u) și a suferit unele modificări față de prevederea anterioară.

Corectarea cotei TVa din 24% în 9%, în cazul produselor alimentare existente în stoc la data de 31.05.2015 careurmau să se comercializeze începând cu data de 1.06.2015, s-a efectuat pe baza listelor de inventariere pe baza cărora s-a corectat şi preţul unitar de vânzare cu amănuntul al fiecărui bun alimentar care făcea parte din grupa reglementatăpentru reducere.

➣ Diminuarea valorii cotei de TVa de la 24% la 9% aferente stocului se efectuează global, pentru toate mărfurilealimentare existente în stoc, în următoarele două etape:

1. determinarea valorii stocului de marfă, structurat pe fiecare element al preţului de vânzare cu amănuntul. Deexemplu, pentru un stoc la data de 31.05.2015, în valoare de 30.000 lei, structura este următoarea:l costul mărfurilor conform preţului practicat de furnizor 19.193,55 lei înregistrat iniţial, la data achiziţiei prin

formula contabilă: 371 = 401;l adaosul comercial practicat de vânzător 5.000 lei, înregistrat iniţial, la data achiziţiei prin formula contabilă: 371 = 378;l TVa neexigibilă 24%, 5.806,45 lei, înregistrată iniţial, la data achiziţiei, prin formula contabilă: 371 = 4428;

Deci, iniţial, stocul de marfă aprovizionat anterior datei de 1.06.2015 s-a înregistrat în evidenţa contabilă astfel:

2. diminuarea preţului de vânzare cu amănuntul ca urmare a reducerii cotei de TVa, prin:l stornarea valorii TVa neexigibile pentru cota de 24%, în sumă de 5.806,45 lei, fie prin înregistrarea contabilă cu

semnul minus: 371 = 4428, fie prin înregistrarea contabilă, în negru: 4428 = 371. Recomandabil este să seefectueze înregistrarea contabilă: 4428 = 371, dacă programul informatic o permite;

l adăugarea valorii TVa neexigibile pentru cota de 9% în sumă de: �(19.193,55 lei + 5.000,00 lei) x 9% = (24.193,55lei x 9%) = 2.177,42 lei� prin formula contabilă, în negru: 371 = 4428.

astfel, valoarea stocului de marfă la 1.06.2015 va fi în sumă de 26.370,97 lei, fiind structurat după cum urmează:

371 = % 30.000,00 lei„Mărfuri” 401 19.193,55 lei

„Furnizori”378 5.000,00 lei

„Diferenţe de preţ la mărfuri”

4428 5.806,45 lei„TVa neexigibilă”

371 = % 26.370,97 lei„Mărfuri” 401 19.193,55 lei

„Furnizori”

aşa cum se poate constata, datorită reducerii cotei de TVa cu 15% (24% – 9%), valoarea stocului de marfă la preţ cuamănuntul s-a diminuat cu suma de 3.629,03 lei (30.000 lei – 26.370,97 lei), reprezentând TVa neexigibilă care va deveniexigibilă, după vânzare (5.806,45 lei – 2.177,42 lei = 3.629,03 lei).

2. Cota redusă 9%. Data faptului generator şi a exigibilităţii TVa

Societatea a desfăşoară activitatea de comerţ cu ridicata al produselor alimentare care, începând cu 1 iunie 2015, au TVa 9%. Pentru o parte din clienţi, societatea a livrează marfă pe bază de aviz, iar factura se emiteulterior, în unele cazuri, în luna următoare avizului, însă colectează TVa la data livrării (data avizului).

având în vedere faptul că, începând cu 1 iunie, produsele alimentare au cota de TVa 9%, ce cotă aplică societateaa la facturile emise începând cu 1 iunie, aferente livrărilor anterioare datei de 1 iunie? De asemenea, ce cotă de TVa seaplică la facturile de reduceri comerciale şi de retur marfă, aferente vânzărilor din perioadele anterioare datei de 1 iunie?

Cota TVa aplicabilă este cea în vigoare la data faptului generator, aspect reglementat în mod expres prin art. 291„Cotele” alin. (4): „Cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator, cu excepţia cazurilorprevăzute la art. 282 alin. (2), pentru care se aplică cota în vigoare la data exigibilităţii taxei.” Faptul generator intervinela data livrării bunurilor, chiar dacă livrarea se efectuează pe baza avizelor de însoţire a mărfurilor. În acest caz, lasfârşitul lunii în care avizele au fost emise, se efectuează înregistrarea contabilă:

astfel, se respectă prevederile pct. 53 alin. (2) din secţiunea 2.4 „Principii generale de raportare financiară” dino.M.F.P. nr. 1.802/2014 care se referă, strict, la creanţa deţinută asupra clientului: „Trebuie să se ţină cont de veniturileşi cheltuielile aferente exerciţiului financiar, indiferent de data încasării veniturilor sau data plăţii cheltuielilor. astfel, sevor evidenţia în conturile de venituri şi creanţele pentru care nu a fost întocmită încă factura (contul 418 «Clienţi – facturide întocmit»), ... În toate cazurile, înregistrarea în aceste conturi se efectuează pe baza documentelor care atestă livrareabunurilor, respectiv prestarea serviciilor (de exemplu, avize de însoţire a mărfii, situaţii de lucrări etc.).”

Din cazul de mai sus, rezultă că se are în vedere acest aspect de natură fiscală reglementat în mod expres prin art. 281„Faptul generator pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii” alin. (1): „Faptul generator intervine la data livrăriibunurilor sau la data prestării serviciilor, cu excepţiile prevăzute în prezentul capitol”.

Pentru facturile emise în luna iunie 2015, aferente bunurilor expediate în luna mai 2015, se înscrie cota TVa de 24%şi data livrării din mai 2015, de exemplu 28.05.2015, data avizului de însoţire prin care se face dovada livrării bunurilor.

astfel, se respectă prevederile art. 291 „Cotele” alin. (4) precizate anterior. Referitor la înscrierea menţiunii cu privirela data livrării, avem în vedere obligaţia de la art. 319 alin. (20) lit. c):

„(19) Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informaţii:a) numărul de ordine, în baza uneia sau a mai multor serii, care identifică factura în mod unic;b) data emiterii facturii;c) data la care au fost livrate bunurile/prestate serviciile sau data încasării unui avans, în măsura în care această dată

este anterioară datei emiterii facturii;.....”.

aceeaşi cotă de 24% se aplică şi în cazul reducerilor comerciale acordate ulterior livrărilor efectuate sau a retururilor,deoarece data faptului generator este anterioară datei de 1 iunie 2015.

378 5.000,00 lei„Diferenţe de

preţ la mărfuri” 4428 2.177,42 lei

„TVa neexigibilă”

418 = 707„Clienţi – facturi de întocmit” „Venituri din vânzarea mărfurilor“

3. Cota TVa la băuturi calde vândute prin automate

având în vedere modificarea cotei de TVa pentru produse alimentare de la 01 iunie 2015, pentru activitatea de automatela care se prepară băuturi calde (cafea, ceai, ciocolată caldă etc.): cafeaua, ceaiul, zahărul etc. au cota TVa 9%, paharul din plasticsau carton şi paleta au cota TVa 24%. Produsul final scos de aparat – băutura caldă – se va vinde cu TVa 9%?

Când se achiziţionează produsele cu TVa 9% (cafea, ceai, ciocolată caldă) şi acestea vin ambalate în materiale vândute cu24%, prin automate se vinde băutura caldă, nu ambalajele, în principal. Deci preparatele se vor vinde cu TVa 9%.

Baza legală:art. 291 alin. (2) din Legea nr. 227/2015 și pct. 37 alin. (12) din Normele metodologice de aplicare aprobate prin H.G.

nr. 1/2016.

Situaţia de mai sus nu este explicit reglementată.Se specifică însă la exemplul dat în aplicarea pct. 37 alin. (12) următoarele:„Exemplu: Un restaurant care vinde şi mâncare pentru a fi servită în afara locaţiei restaurantului nu este considerată

prestare de servicii de restaurant, ci livrare de bunuri, dar pentru care aplică cota redusă de TVa de 9%, inclusiv pentrucaserola sau paharele în care sunt servite alimentele sau băuturile nealcoolice, chiar dacă contravaloarea acestora ar fievidenţiată separat pe bonul fiscal. În acest caz, se consideră că livrarea alimentelor este livrarea principală care atrage dupăsine aceeaşi cotă de TVa livrării caserolei sau a paharului, acestea fiind livrări accesorii, nu un scop în sine pentru client.”

4. Facturarea reducerilor financiare şi comerciale începând cu data de 1 iunie 2015

Discounturile financiare de plată în avans aferente mărfurilor cu TVa 9% se facturează cu TVa 24%?

Cota de TVa aplicabilă este cea valabilă la data la care a luat naştere faptul generator de taxă, conform art. 140 din Codulfiscal.

Începând cu data de 1 iunie 2015, pentru facturarea reducerilor financiare şi/sau comerciale aferente unor livrări dealimente, inclusiv băuturi, cu excepţia băuturilor alcoolice, destinate consumului uman şi animal, animale şi păsări vii dinspecii domestice, seminţe, plante şi ingrediente utilizate în prepararea alimentelor, produse utilizate pentru a completa sauînlocui alimentele, se va aplica cota de TVa de 9%.

Redăm mai jos prevederile legale de la art. 291 alin. (4), (5) şi (6):

„(3) Cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator, cu excepţia cazurilor prevăzute la art. 282 alin. (2), pentru care se aplică cota în vigoare la data exigibilităţii taxei.

(31) În cazul operaţiunilor supuse sistemului TVa la încasare, cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervinefaptul generator, cu excepţia situaţiilor în care este emisă o factură sau este încasat un avans, înainte de data livrării/prestării,pentru care se aplică cota în vigoare la data la care a fost emisă factura ori la data la care a fost încasat avansul.

(4) În cazul schimbării cotei se va proceda la regularizare pentru a se aplica cota în vigoare la data livrării de bunuri sauprestării de servicii, pentru cazurile prevăzute la art. 282 alin. (2), precum şi în situaţia prevăzută la alin. (5).”

Prin urmare, pentru facturarea reducerilor comerciale începând cu data de 1 iunie 2015, se aplică cota de TVa 9%.

Taxa verde pentru jucării cu baterii

o societate comercializează jucării (inclusiv jucării cu baterii).

Care este monografia corectă în ceea ce priveşte taxa verde aferentă? Este obligatorie evidenţierea acesteia în facturapentru fiecare articol în parte, sau este permisă includerea acestei taxe verzi în preţul produsului, urmând ca la sfârşitsă fie făcută menţiunea „total taxa verde” cu valoarea însumată pentru toate produsele la care se aplică?

Taxa verde reprezintă contravaloarea costurilor de colectare, tratare şi eliminare nepoluantă a deşeurilor deechipamente electrice şi electronice (DEEE), obligaţii ce revin producătorilor şi importatorilor de echipamente electriceşi electronice, preluate şi de diverse organizaţii colective care acţionează în numele acestora.

Societatea – în calitate de distribuitor – are doar obligaţia, conform art. 34 din o.U.G. nr. 5/2015 privind deșeurilede echipamente electrice și electronice, să informeze cumpărătorii în momentul vânzării de EEE (jucăriile cu baterii) cuprivire la costurile colectării, tratării şi eliminării în condiţii de protecţie a mediului prin evidenţierea separată a acestorcosturi.

Dat fiind că este doar o obligaţie de informare şi nu se virează nicăieri această taxă:

l la cumpărarea mărfurilor, se va include în costul acestora (dacă ea este evidenţiată separat pe factură):

l la vânzarea mărfurilor se va evidenţia global pe factură, nu pentru fiecare jucărie în parte, şi nu se va înregistradiferit:

l descărcare de gestiune a mărfurilor vândute:

Dacă societatea a aderat la o organizaţie colectivă care se ocupă de colectarea, tratarea şi eliminarea DEEE, atunci vavira către această organizaţie taxa verde în valoarea prevăzută în acordul de aderare:

371 = 401„Mărfuri” „Furnizori”

4111 = 707„Clienți” „Venituri din

vânzarea mărfurilor”

607 = 371„Cheltuieli privind mărfurile” „Mărfuri”

652 = 5121„Cheltuieli cu protecţia „Conturi la bănci în lei”mediului înconjurător”

Reevaluare clădire și hală. Vânzare imobilizări

Evaluarea prin reevaluare este o opţiune a societăţii, un element de politică contabilă, nu un element obligatoriu.Dacă politica societăţii este una de prezentare la costul istoric a imo bilizărilor, nu este obligatorie efectuarea reevaluăriişi înregistrarea acesteia în contabilitate.

Pe de altă parte, dacă reevaluarea a fost efectuată în scopuri fiscale, iar calculul impozitului s-a efectuat pe baza valoriireevaluate, potrivit art. 253 alin. (5) din Codul fiscal valabil până în anul 2015 inclusiv, în cazul unei clădiri care a fostreevaluată, conform reglementărilor contabile, valoarea impozabilă a clădirii este valoarea contabilă rezultată în urmareevaluării, înregistrată ca atare în contabilitatea proprietarului – persoană juridică.

astfel, reevaluarea va fi înregistrată în contabilitatea societăţii.

În ceea ce priveşte amortizarea, din punct de vedere contabil, potrivit pct. 238 din o.M.F.P. nr. 1.802/2014, amortizareaimobilizărilor corporale se calculează începând cu luna următoare punerii în funcţiune şi până la recuperarea integrală avalorii lor. La stabilirea amortizării imobilizărilor corporale sunt avute în vedere duratele de utilizare economică şi condiţiilede utilizare a acestora.

În cazul în care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, în funcţie de politica contabilă adoptată, entitateaînregistrează în contabilitate o cheltuială cu amortizarea sau o cheltuială corespunzătoare ajustării pentru depreciereaconstatată.

Din punct de vedere fiscal, până în anul 2015 inclusiv, se deduce amortizarea fiscală prin amortizarea lunară liniară saudegresivă.

Câştigurile sau pierderile rezultate din vânzarea ori din scoaterea din funcţiune a acestor mijloace fixe se calculează pebaza valorii fiscale a acestora, diminuată cu amortizarea fiscală.

Valoarea fiscală pentru mijloace fixe amortizabile şi terenuri este costul de achiziţie, de producţie sau valoarea de piaţă amijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrării în patrimoniul contribuabilului, utilizatăpentru calculul amortizării fiscale, după caz.

În valoarea fiscală se includ şi reevaluările contabile efectuate potrivit legii.

În cazul în care se efectuează reevaluări ale mijloacelor fixe amortizabile care determină o descreştere a valorii acestorasub costul de achiziţie, de producţie sau al valorii de piaţă a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport,după caz, valoarea fiscală rămasă neamortizată a mijloacelor fixe amortizabile se recalculează până la nivelul celei stabilite pebaza costului de achiziţie, de producţie sau a valorii de piaţă a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport,după caz. În situaţia reevaluării terenurilor care determină o descreştere a valorii acestora sub costul de achiziţie sau subvaloarea de piaţă a celor dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, după caz, valoarea fiscală este costul de achiziţiesau valoarea de piaţă a celor dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, după caz.

o societate deţine un teren pe care există o hală care nu a fost amortizată. Nu s-a înregistrat amortizare, iar la un momentdat se face o evaluare cu un plus de valoare. Din punct de vedere contabil nu s-a înregistrat nici această evaluare. În momentulde faţă, terenul şi hala sunt vândute.

astfel, dacă politica de evaluare a societăţii în ceea ce priveşte terenurile este:

– Costul istoric

Exemplu

– Reevaluarea

Potrivit art. 26 alin. (6) din actualul Cod fiscal (Legea nr. 227/2015), rezervele din reevaluarea mijloacelor fixe, inclusiv aterenurilor, efectuată după data de 1 ianuarie 2004, care sunt deduse la calculul profitului impozabil prin intermediulamortizării fiscale sau al cheltuielilor privind activele cedate şi/sau casate, se impozitează concomitent cu deducereaamortizării fiscale, respectiv la momentul scăderii din gestiune a acestor mijloace fixe, după caz.

Suma din contul 1175 este element asimilat venitului şi se impozitează.

Pentru hală, dacă politica de evaluare este:

– costul istoric şi nu a fost utilizată (a fost trecută în conservare, fără înregistrarea amortizării contabile)

461 = 7583„Debitori diverşi” „Venituri din vânzarea activelor şi

alte operaţiuni de capital”

l Se înregistrează vânzarea la preţul negociat:

461 = 7583„Debitori diverşi” „Venituri din vânzarea activelor şi

alte operaţiuni de capital”


211 = 105 – diferenţa din reevaluare„Terenuri şi amenajări de terenuri” „Rezerve din reevaluare”

– înregistrarea rezultatelor reevaluării:

6583 = 211 – valoarea de intrare„Cheltuieli privind activele cedate „Terenuri” plus reevaluare

şi alte operaţiuni de capital”


105 = 1175„Rezerve din reevaluare” „Rezultatul reportat reprezentând surplusul

realizat din rezerve din reevaluare”

– transferul rezervei din reevaluare la rezultatul reportat:

6583 = 211 – valoarea de intrare„Cheltuieli privind activele cedate „Terenuri”



Din punct de vedere fiscal, câştigul din vânzarea imobilizării este egal cu: Venit din vânzare (cont 7583) ‒ valoarea fiscală(cont 212 – amortizarea fiscală aferentă perioadei). Dacă nu s-a dedus amortizarea în perioadele anterioare, se depuneDeclaraţia 101 rectificativă, aferentă perioadelor anterioare pentru corectarea amortizării fiscale deduse.

– Reevaluarea

Din punct de vedere fiscal, câştigul din vânzarea imobilizării este egal cu: Venit din vânzare (cont 7583) ‒ valoarea fiscală(cont 212 inclusiv reevaluarea – amortizarea fiscală aferentă perioadei).

Suma din contul 1175 este element asimilat venitului şi se impozitează.

461 = 7583„Debitori diverşi” „Venituri din vânzarea activelor şi alte

operaţiuni de capital”


6583 = 212 – valoarea de intrare„Cheltuieli privind activele cedate „Construcții”



461 = %„Debitori diverşi” 7583

„Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţiuni de capital”

4427„TVa colectată”


212 = 105 – diferenţa din reevaluare„Construcţii” „Rezerve din reevaluare”

– înregistrarea rezultatelor reevaluării:

6583 = 212 – valoarea de intrare plus reevaluare„Cheltuieli privind activele cedate „Construcţii”



105 = 1175 „Rezerve din reevaluare” „Rezultatul reportat reprezentând surplusul

realizat din rezerve din reevaluare”

– transferul rezervei din reevaluare la rezultatul reportat:

monografii contabile · 2016-07-04 · acesta nu este un raport special gratuit! prețul de...

Documents