1

CUPRINS

Cuprins ................................................................................................................... 1Capitolul 1. Consideraţii generale privind societăţilor comerciale …………… 3

1.1. Necesitatea şi apariţia societăţilor comerciale ...................................Reglementarea juridică şi formele societăţilor comerciale ...............Dizolvarea şi lichidarea societăţilor comerciale ...............................

31.2. 41.3. 5

Capitolul 2. Procedura de insolvenţă ................................................................... 92.1. Conceptul de insolvenţă ....................................................................

Obiectul şi scopul aplicării procedurii de insolvenţă ........................Participanţii la procedura de insolvenţă ............................................Desfăşurarea procedurii de insolvenţă ..............................................

92.2. 102.3. 112.4. 17

2.4.1 Deschiderea procedurii de insolvenţă ............................... 172.4.1.1. Deschiderea procedurii la cererea debitorului .................. 202.4.1.2. Deschiderea procedurii la cererea creditorilor .................. 212.4.2. Efectele deschiderii procedurii de insolvenţă ................... 222.4.3. Procedura simplificată ...................................................... 242.4.4. Reorganizarea judiciară ..................................................... 242.4.5. Falimentul ......................................................................... 262.4.5.1. Lichidarea bunurilor din averea debitorului ..................... 262.4.5.2. Distribuirea sumelor obţinute în urma lichidării .............. 282.4.6. Închiderea procedurii de insolvenţă .................................. 29

2.5. Răspunderea persoanelor vinovate de insolvenţa debitorului ........... 30Capitolul 3. Studiu de caz – Tratamentul contabil şi fiscal al operaţiunilor delichidare în cadrul procedurii de faliment al TRANSAR SERV SRL .............. 33

3.1. Determinarea cauzelor apariţiei stării de insolvenţă .........................Desfăşurarea procedurii de faliment a S.C. TRANSAR SERV S.R.L .

333.2. 41

Capitolul 4. Concluzii ............................................................................................ 52Capitolul 5. Fuziunea societăților comerciale ..................................................... 54

5.1. Aspecte juridice ................................................................................Tratamentul contabil al operațiunilor de fuziune ..............................

545.2. 58

5.2.1. Pregătirea fuziunii ............................................................ 585.2.2. Fuziunea popriu-zisă ........................................................ 59

5.2.2.1.Operațiunile care se efectuează cu ocazia fuziunii prinabsorție ............................................................................ 59

5.2.2.2.Operațiunile care se efectuează cu ocazia fuziunii princontopire ......................................................................... 62

5.2.2.3. Contabilitatea operațiunilor de fuziune ........................... 655.3. Cuvinte cheie, întrebări recapitulative, studii de caz, teste grilă ....... 68

5.3.1. Aplicații privind fuziunea societăților comerciale ............ 695.3.2. Cazul 1, Contabilitatea fuziunii în cazul în care societatea

se dizolvă și își transmit activele și pasivele unei societăținou înființate .................................................................... 69

5.3.3. Cazul 2, Contabilitatea fuziunii prin absorție .................. 78

2

5.3.4. Cazul3, Contabilitatea fuziunii societăților comercialecare au capitaluri proprii negative ..................................... 85

5.4. Teste grilă ......................................................................................... 99Capitolul 6. Divizarea societăților comerciale ...................................................... 101

6.1. Considerații juridice ........................................................................ 1016.2. Derularea operațiunilor de divizare ..................................................

Tratamentul fiscal al operațiunilor de divizare .................................Contabilitatea operațiunilor de divizare ...........................................Cuvinte cheie, întrebări recapitulative, studii de caz, teste grilă ........Aplicații privind divizarea societăților comerciale și studii de caz ...Teste grilă .........................................................................................

1046.3. 1056.4. 1066.5. 1096.6. 1106.7. 122

Bibliografie............................................................................................................... 123Anexe ........................................................................................................................

3

1. CONSIDERAŢII GENERALE PRIVINDSOCIETĂŢILE COMERCIALE

1.1.Necesitatea şi apariţia societăţilor comerciale.

Dezvoltarea în decursul anilor a societăţii omeneşti a avut ca rezultatcreşterea nevoilor economico-sociale ale membrilor, fapt ce a impus necesitateaapariţiei unor forme de organizare care să grupeze resursele şi energiile individuale,în scopul realizării unor activităţi economice de o oarecare amploare.

Membrii societăţii, luaţi fiecare în mod individual, nu deţineau suficienteresurse pentru a fi capabili să desfăşoare activităţi economice importante, care săsatisfacă cererea într-o continuă creştere.

Problema şi-a găsit rezolvarea prin apariţia conceptului de societatecomercială, ce implică asocierea a două sau a mai multor persoane, care pun încomun anumite resurse, cu scopul desfăşurării unor activităţi economice şi aîmpărţirii profiturilor rezultate.

Una dintre primele forme de societăţi comerciale care au apărut, în viaţaeconomică, a fost societatea în nume colectiv, derivată din societatea civilă fărăpersonalitate juridică, reglementată de dreptul roman.

Societăţile comerciale sunt una dintre cele mai importante descoperiri aletimpurilor moderne. La început şi-au făcut apariţia grupuri restrânse, formate dintr-unnumăr relativ mic de persoane, care puneau în comun anumite bunuri şi priceperealor, pentru desfăşurării unei afaceri, mai târziu au apărut colectivităţi mult mai maride persoane necunoscute între ele, care prin capitalurile puse în comun contribuiau larealizarea unor afaceri de mare anvergură în toate domeniile vieţii economice.

Una dintre primele forme moderne de societate comercială care a luat fiinţăeste cea a societăţii în comandită. Interdicţia de a face camătă sau de a desfăşuraactivităţi comerciale, care acţiona asupra anumitor clase sociale precum: clerul,nobilii şi militarii; care dispuneau de capitaluri, şi-a găsit rezolvarea în apariţiasocietăţilor în comandită. Vrând să-şi fructifice într-un fel resursele şi capitaluriledeţinute, dar dorind în acelaşi timp să-şi păstreze anonimatul, ei au apelat la aceastăformă de societate şi au încheiat contracte în comandită cu cei care nu erau supuşiunor asemenea restricţii.

Marile expansiuni coloniale au dus la necesitatea atragerii unor maricapitaluri, capabile să permită efectuarea unor investiţii de o mare anvergură, avânddrept consecinţă apariţia societăţilor anonime (pe acţiuni). Subscriitorii aveau astfelavantajul de a-şi asuma numai riscul pierderii sumelor investite în societate.

Codul comercial francez din 1807 a fost primul act normativ, care areglementat în mod sistematic şi cuprinzător activitatea societăţilor comerciale,conţinând prevederi referitoare la toate tipurile de societăţi comerciale existente laacea dată, respectiv: societatea în nume colectiv, societatea în comandită şi societateaanonimă cu formele sale: societatea pe acţiuni şi societatea în comandită pe acţiuni.

Societăţile comerciale reprezintă, până în prezent, cel mai adecvat instrumentjuridic şi economic de antrenare şi dirijare a eforturilor umane şi financiare, atât în

4

scopul atingerii unor obiective economice şi sociale ale colectivităţii, cât şi pentrusatisfacerea intereselor particulare ale întreprinzătorilor.

Pentru a putea desfăşura o activitate economică eficientă şi fără distorsiuni,societatea comercială a fost gândită şi concepută, ca o entitate economică autonomă,căreia i-a fost conferită prin lege personalitate juridică distinctă de cea a acţionarilorsau asociaţilor.

După scopul propus şi după modul de organizare şi desfăşurare a activităţii,societăţile comerciale pot fi definite ca fiind o grupare de persoane constituită în bazaunui contract de societate, care beneficiază de personalitate juridică, în care asociaţiise înţeleg să pună în comun anumite bunuri, pentru a exercita fapte de comerţ, înscopul realizării şi împărţirii profitului rezultat1.

Scopul propus de o anumită organizaţie constituie criteriul care face diferenţa,între o asociaţie non profit şi o societate comercială. Asociaţia non profit are dreptscop desfăşurarea unor activităţi cu caracter umanitar, ideal, cultural, sportiv,religios, etc., pe când societatea comercială se constituie pentru realizarea unui profitşi distribuirea lui, acţionarilor sau asociaţilor.

1.2.Reglementarea juridică şi formele societăţilor comerciale

Pentru început, în România regimul juridic al organizării şi funcţionăriisocietăţilor comerciale a fost reglementat prin Codul Comercial din 1887, în Cartea I,Titlul VIII (art. 77-269), „Despre societăţi şi despre asociaţiuni comerciale”.Prevederile consacrate de Codul comercial român au fost preluate din Codulcomercial francez din 1807, prin intermediul Codului comercial italian din 1882, carei-a servit drept model.

Prevederile din Codul Comercial român reglementau activitatea societăţilor înnume colectiv, a societăţilor în comandită simplă, a societăţilor anonime (pe acţiuni),a societăţilor în comandită pe acţiuni, a asociaţiei în participaţiune şi a asociaţiei deasigurare mutuală.

În condiţiile existente după căderea regimului comunist şi datorită faptului căprevederile din Codul Comercial referitoare la societăţile comerciale erau în mareparte depăşite, a fost adoptată Legea 31/1990, privind societăţile comerciale, actnormativ ce are menirea de a reglementa înfiinţarea, desfăşurarea activităţii,modificarea şi încetarea existenţei societăţilor comerciale. În urma apariţiei noii legi,dispoziţiile Codului Comercial privind societăţile comerciale au fost abrogate,rămânând în vigoare doar cele referitoare la asociaţia în participaţiune şi la asociaţiade asigurare mutuală.

Legea 31/1990, privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şicompletările ulterioare, reglementează activitatea tuturor societăţilor comerciale careîşi desfăşoară activitatea în România, indiferent de obiectul lor de activitate sau deforma de organizare, cuprinzând prevederi generale aplicabile oricărei societăţicomerciale, cât şi reguli speciale aplicabile pentru fiecare formă juridică de societatecomercială în parte.

În general cele mai importante deosebiri între diferitele forme de societăţicomerciale se referă la întinderea răspunderii acţionarilor sau asociaţilor, faţă de terţi,pentru obligaţiile societăţii. Formele juridice ale societăţilor comerciale sunt

1 Stanciu D. Cărpenaru, Drept comercial român, Editura Universul Juridic, Bucureşti, 2007.

5

rezultatul unei practici îndelungate desfăşurate în activitatea comercială din ţări cu oîndelungată tradiţie în economia de piaţă.

Formele de societăţi comerciale consacrate prin Legea 31/1990 sunt:societatea în nume colectiv, societatea în comandită simplă, societatea pe acţiuni,societatea în comandită pe acţiuni, societatea cu răspundere limitată şi în urmamodificărilor aduse prin Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 52 din 21 aprilie2008, ca urmare a intrării României în Uniunea Europeană, societatea europeană.

Societatea în nume colectiv este societatea ale cărei obligaţii sociale suntgarantate atât cu patrimoniul social, cât şi cu răspunderea nelimitată şi solidară atuturor asociaţilor.

Societatea în comandită simplă este o formă de societate comercială, în careobligaţiile sunt garantate cu patrimoniul social şi cu răspunderea nelimitată şisolidară a asociaţilor comanditaţi, asociaţii comanditari răspunzând numai până laconcurenţa aportului lor.

La societatea pe acţiuni capitalul social este împărţit în acţiuni, acţionariirăspunzând numai în limita aportului lor, iar obligaţiile sociale ale societăţii suntgarantate cu patrimoniul social.

Societatea în comandită pe acţiuni este o combinaţie între societatea peacţiuni şi societatea în comandită, specific acestei forme fiind faptul că obligaţiilesociale sunt garantate cu patrimoniul social şi cu răspunderea nelimitată a acţionarilorcomanditaţi, iar acţionarii comanditari răspund doar în limita aportului lor.

Societatea cu răspundere limitată este cea mai răspândită formă de societatecomercială, răspunderea fiind limitată la patrimoniul social, asociaţii fiind obligaţi sărăspundă doar în limita aportului lor.

Asociaţii societăţilor în nume colectiv, ai societăţilor în comandită simplă şisocietăţilor cu răspundere limitată sunt obligaţi să verse integral capitalul socialsubscris, la data constituirii societăţii.

Asociaţii în societatea în nume colectiv şi asociaţii comanditaţi în societateaîn comandită simplă sau în comandită pe acţiuni răspund nelimitat şi solidar pentruobligaţiile sociale. Creditorii se vor putea îndrepta împotriva acestor asociaţi pentruobligaţiile societăţii, numai dacă aceasta nu le plăteşte creanţa în termen de cel mult15 zile de la data punerii în întârziere.

Societatea cu răspundere limitată este singura formă de societate comercialăcare poate fi constituită cu asociat unic, capitalul social minim fiind de 200 lei.

În cazul societăţilor pe acţiuni, valoarea capitalului social nu poate fi maimică de 90.000 lei, respectiv 25.000 euro, al cărui echivalent în lei va fi actualizat decătre guvern la rata de schimb, cel mult o dată la doi ani.

1.3.Dizolvarea şi lichidarea societăţilor comerciale

La fel precum persoanele fizice se nasc, trăiesc şi mor, tot la fel şi societăţilecomerciale au un destin asemănător: iau fiinţă, îşi desfăşoară activitatea pentru careau fost create şi îşi încetează existenţa.

Încetarea existenţei societăţilor comerciale presupune derularea unoroperaţiuni, care au drept scop nu numai desfiinţarea personalităţii lor juridice, ci şilichidarea activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii ale acestor societăţii. Realizarea

6

acestor obiective presupune parcurgerea a două etape: dizolvarea societăţilor şilichidarea lor.

Cauzele care pot duce la dizolvarea unei societăţi comerciale sunt foartediverse şi cuprind, fără a fi enumerate în mod limitativ pe cele referitoare la:

- trecerea timpului stabilit pentru durata societăţii;- imposibilitatea realizării obiectului de activitate sau realizarea acestuia;- declararea nulităţii societăţii;- hotărârea adunării acţionarilor sau asociaţilor;- hotărârea tribunalului, la cererea oricărui asociat, pentru motive

temeinice, precum neînţelegerile grave dintre asociaţi, care împiedicăfuncţionarea societăţii;

- intrarea societăţilor aflate în insolvenţă în procedura simplificată afalimentului şi altele.

Dizolvarea unei societăţi cuprinde anumite operaţiuni, de începere şipregătire a încetării existenţei sale, cum sunt: adoptarea hotărârii de dizolvare şipublicarea acestei hotărâri. După adoptarea hotărârii de dizolvare, personalitateajuridică a societăţii se menţine doar în scopul realizării operaţiunilor de lichidare.

Lichidarea unei societăţi comerciale presupune desfăşurarea următoareloroperaţiuni:

- valorificarea elementelor de activ;- plata datoriilor;- şi în ultima fază împărţirea activului net între acţionari sau asociaţi.Lichidarea cuprinde toate operaţiunile desfăşurate în scopul finalizării

afacerilor în curs, vânzarea tuturor activelor societăţii, încasarea creanţelor şi platadatoriilor, precum şi distribuirea activului net între acţionari sau asociaţi.

Din momentul dizolvării unei societăţi comerciale şi al începerii lichidării,mandatul administratorilor societăţii încetează, ei fiind înlocuiţi de către lichidatori,numiţi în condiţiile legii.

Lichidatorii îşi intră în atribuţiuni după îndeplinirea formalităţilor depublicitate prevăzute de lege şi depunerea specimenului de semnătură la registrulcomerţului. Acestora le revine sarcina de a organiza şi conduce operaţiunile delichidare şi repartizare a activului net rămas după stingerea datoriilor, între acţionarisau asociaţi.

Lichidatorii pot fi persoane fizice autorizate în condiţiile legii sau persoanejuridice. Reprezentanţii persoane fizice, ale unei societăţi lichidatoare, trebuie să aibăcalitatea de lichidator autorizat.

Lichidatorii au aceleaşi răspunderi ca şi administratorii, ceea ce înseamnă căei preiau gestiunea societăţii şi toate registrele ei, având obligaţia de a ţine încontinuare un registru cu toate operaţiunile lichidării, în ordinea efectuării lor.Lichidatorii răspund civil sau penal, după caz, pentru nerespectarea obligaţiilorasumate sau prevăzute de legea societăţilor comerciale.

Din punct de vedere juridic, dizolvarea societăţilor comerciale estereglementată de Legea 31/1990, privind societăţile comerciale, republicată, cumodificările şi completările ulterioare.

Desfăşurarea operaţiunilor de lichidare a societăţilor comerciale estereglementată pe lângă Legea 31/1990, şi de Legea 85 din 5 aprilie 2006, privind

7

procedura insolvenţei2, cu modificările şi completările ulterioare, pentru societăţile lacare a fost deschisă această procedură. În situaţia dizolvării şi lichidării societăţilorcomerciale cu capital de stat, trebuie respectate şi precizările elaborate de Autoritateapentru Valorificarea Activelor Statului.

În decursul desfăşurării operaţiunilor de lichidare trebuie respectate totodatăşi prevederile Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată şi ale OMFP 1.376/2004,pentru aprobarea Normelor metodologice privind reflectarea în contabilitate aprincipalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilorcomerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilorcomerciale şi tratamentul fiscal al acestora.

Operaţiunile de lichidare a societăţilor comerciale trebuie finalizate într-untermen de cel mult un an de la data dizolvării. Tribunalul poate totuşi în modfundamentat să prelungească acest termen cu perioade de câte 6 luni, dar nu cu maimult de 24 de luni cumulat.

La împlinirea fiecărei perioade de 6 luni lichidatorul are obligaţia să depunăla registrul comerţului un raport referitor la stadiul operaţiunilor de lichidare.

În termen de 15 zile de la terminarea operaţiunilor de lichidare, lichidatoriidesemnaţi trebuie să depună la registrul comerţului cererea de radiere a societăţiilichidate. Dacă timp de 3 luni de la expirarea acestui termen la Oficiul RegistruluiComerţului nu a fost depusă nici o cerere de radiere, societatea este radiată din oficiuîn baza unei sentinţe a Tribunalului Comercial, pronunţată la cererea OficiuluiNaţional al Registrului Comerţului, cu citarea societăţii, a Agenţiei Naţionale deAdministrare Fiscală şi a Direcţiei Generale a Finanţelor Publice.

Bunurile rămase din patrimoniul societăţii radiate din registrul comerţului,revin asociaţilor sau acţionarilor, aceştia răspunzând totodată, în limita valorii acestorbunuri, pentru acoperirea unor eventuale datorii.

După aprobarea socotelilor şi terminarea partajului, registrele societăţii peacţiuni şi a celor în comandită pe acţiuni se predau la Oficiul Registrului Comerţului,unde orice parte interesată va putea lua cunoştinţă de conţinutul lor. În cazulcelorlalte forme de societăţi registrele se vor depune la asociatul desemnat demajoritate.

Asociaţii unei societăţi comerciale care răspund nelimitat pentru obligaţiilesocietăţii, vor răspunde nelimitat pentru aceste obligaţii şi în faza dizolvării şi alichidării acestei societăţi.

Dacă un asociat abuzează de caracterul limitat al răspunderii sale şi depersonalitatea juridică distinctă a societăţii, în frauda creditorilor respectiveisocietăţi, va răspunde nelimitat pentru obligaţiile neachitate ale societăţii dizolvate şilichidate. Răspunderea asociatului devine nelimitată, mai ales în situaţia în careacesta dispune de bunurile societăţii ca şi cum acestea ar fi bunurile sale proprii,precum şi dacă diminuează activul societăţii în beneficiul personal sau al unor terţi,astfel încât societatea să nu mai fie în măsură să-şi onoreze obligaţiile.

Pentru desfăşurarea în bune condiţii a operaţiunilor de lichidare este necesarăparcurgerea următoarelor etape:

1) Se efectuează inventarierea şi evaluarea elementelor de natura activelor,datoriilor şi capitalurilor proprii ale societăţilor comerciale ce urmează să se lichidezeşi se înregistrează rezultatele în contabilitate, cu respectarea prevederilor Legii

2 Monitorul Oficial nr. 359 din 21 aprilie 2006.

8

contabilităţii nr. 82/1991, republicată, a OMFP 2.861/2009 şi a OMFP 3.055/2009,pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene;

2) Se întocmesc situaţiile financiare, cu respectarea formatului prevăzut dereglementările legale în vigoare;

3) Adunarea generală a acţionarilor sau a asociaţilor stabileşte operaţiunilepe care urmează să le efectueze lichidatorul, în numele societăţii comerciale;

4) Se valorifică elementele de activ (se vând toate imobilizările şi stocurilesocietăţii, se încasează creanţele şi se lichidează investiţiile financiare);

5) Se achită datoriile societăţii către bugetul de stat, bugetul asigurărilorsociale şi fondurilor speciale, salariaţi, furnizori, bănci şi alţi creditori ai societăţii;

6) Se stabileşte rezultatul lichidării (profit sau pierdere);7) Se calculează se reţine şi se virează impozitul pe profit şi pe dividende,

precum şi orice alte impozite şi taxe, datorate în urma acţiunii de dizolvare şilichidare;

8) Se întocmeşte bilanţul de partaj, cu respectarea formatului prevăzut deOMFP 1.376/2004, pentru aprobarea Normelor metodologice privind reflectarea încontabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare asocietăţilor comerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrulsocietăţilor comerciale şi tratamentul fiscal al acestora;

9) Se face partajul capitalului propriu (activ net), rezultat din lichidareasocietăţii, în funcţie de: prevederile actului constitutiv; hotărârea adunării generale aacţionarilor sau asociaţilor şi cota de participare la capitalul social.

Din momentul declanşării lichidării, toate actele emise de către societatetrebuie să menţioneze faptul că aceasta se află în lichidare3.

Lichidarea societăţii se desfăşoară, în principal, în interesul acţionarilor sauasociaţilor, dar sunt avute în vedere şi interesele creditorilor societăţii.

Dacă societatea aflată în lichidare este în stare de insolvenţă, lichidatorul esteobligat să ceară deschiderea procedurii de insolvenţă. Creditorii au de asemenea, încondiţiile legii, posibilitatea de a solicita deschiderea procedurii insolvenţei faţă desocietatea aflată în curs de lichidare.

3 Art. 252, alin. (5) din Legea 31/1990, privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şicompletările ulterioare.

9

2. PROCEDURA DE INSOLVENŢĂ

2.1. Conceptul de insolvenţă

Activitatea comercială are un caracter complex, în cadrul ei comercianţii fiindinterconectaţi printr-o multitudine de raporturi juridice. Aceasta înseamnă cănerespectarea obligaţiilor privind plata unor creanţe se poate repercuta şi asupra altorcomercianţi ai circuitului economic, generând astfel blocaje financiare cu consecinţegrave asupra activităţii comerciale şi asupra securităţii activităţii de creditare.

Una din cauzele care pot sta la originea neexecutării obligaţiilor de plată lascadenţă, poate fi existenţa unor dificultăţi financiare, cu care se confruntă debitorulîn activitatea sa comercială, datorate unui management necorespunzător sau unuicontext extern nefavorabil neimputabil managerilor cum ar fi: creşterea concurenţei,modificarea pieţei, existenţa unei forţe majore, etc.

Având în vedere faptul că neexecutarea obligaţiilor de plată scadente ale unuicomerciant poate genera efecte negative „în lanţ”, asupra creditorilor, se puneproblema limitării acestor efecte şi asanarea mediului de afaceri, prin reorganizareadebitorului sau prin excluderea lui şi acoperirea măcar parţială a pierderilorcreditorilor, prin lichidarea activelor respectivului debitor, considerat insolvabil.

Insolvenţa este acea stare a patrimoniului debitorului care se caracterizeazăprin insuficienţa fondurilor băneşti disponibile pentru plata datoriilor certe, lichide şiexigibile4.

Elementele conceptului de insolvenţă sunt:- insuficienţa fondurilor băneşti disponibile;- neplata datoriilor certe, lichide şi exigibile.Insuficienţa fondurilor băneşti disponibile presupune incapacitatea

debitorului de a face plata datoriilor sale exigibile cu fondurile băneşti disponibile.Debitorul se află în insolvenţă atunci când nu dispune de lichidităţi sau

acestea nu sunt suficiente pentru plata datoriilor sale scadente. În consecinţă acestanu se află în insolvenţă dacă dispune de lichidităţi şi nu plăteşte datoriile salescadente din diverse alte motive.

Sintagma fonduri băneşti disponibile desemnează pe lângă numerarul dincasierie şi din conturile la bănci, orice sume de care poate dispune debitorul, ca deexemplu: deschideri de credit bancar, scrisoare de garanţie bancară, avalul pe efectede comerţ şi altele, precum şi orice alte active realizabile într-un termen scurt cumsunt valorile mobiliare cotate şi efectele de comerţ ce au posibilitate de scontareimediată.

Starea de insolvenţă presupune şi neplata de către debitor a datoriilor certe,lichide şi exigibile. Datoriile neachitate pot fi de orice natură: comercială, civilă,salarială, bugetară, etc., dar în mod obligatoriu trebuie să fie certe, lichide şiexigibile.

Datoriile sunt certe atunci când existenţa lor nu poate fi pusă la îndoială,asupra lor neexistând nici un litigiu. Datoria nu poate fi considerată ca fiind certă însituaţia în care aceasta este contestată de către debitor.

4 Legea 85 din 5 aprilie 2006, privind procedura insolvenţei, cu modificările şi completările ulterioare,art. 3, pct. 1.

10

Lichiditatea desemnează faptul că datoriile se referă la o sumă de bani şi auun cuantum bine determinat, datoriile al căror cuantum ar urma să fie stabilit deinstanţă neputând fi considerate ca lichide.

Datoriile devin exigibile atunci când ajung la scadenţă, putându-se solicitaimediat executarea lor. În cazul în care obligaţia este afectată de existenţa unuitermen suspensiv, aceasta devine exigibilă la împlinirea termenului.

Potrivit art. 3, pct. 1, lit. a) din Legea 85/2006, se prezumă că insolvenţa estevădită, atunci când debitorul, după 90 de zile de la scadenţă, nu a plătit datoria sa faţăde creditor. Legea prevede că prezumţia este relativă, putând fi combătută cu oricemijloc de probă.

Insolvenţa este iminentă atunci când se dovedeşte că debitorul nu va puteaplăti la scadenţă datoriile exigibile angajate, cu fondurile băneşti disponibile la datascadenţei5.

2.2. Obiectul şi scopul aplicării procedurii de insolvenţă

Obiectul procedurii de insolvenţă este în principiu averea debitorului. Poate fiînsă obiectul procedurii şi patrimoniul asociaţilor cu răspundere nelimitată, iaruneori, când sunt întrunite condiţiile legale, patrimoniul persoanelor din conducereadebitorului, vinovate de intrarea în insolvenţă a acestuia.

Potrivit legii, averea debitorului reprezintă totalitatea bunurilor şi drepturilorpatrimoniale ale acestuia - inclusiv cele dobândite în cursul procedurii de insolvenţă -, care pot face obiectul executării silite, în condiţiile reglementate de Codul deprocedură civilă.

În cursul procedurii, debitorul poate dobândi bunuri şi drepturi patrimonialeprin diverse mijloace, ca de exemplu:

- continuarea activităţii comerciale, după deschiderea procedurii;- urmărirea silită a creanţelor debitorului, faţă de terţe persoane;- anularea unor acte frauduloase ale debitorului, şi restabilirea situaţiei

anterioare;- urmărirea bunurilor din patrimoniul asociaţilor cu răspundere nelimitată;- atragerea răspunderii organelor de conducere şi control ale debitorului,

sau a altor persoane vinovate de ajungerea acestuia în stare de insolvenţă.Scopul deschiderii procedurii colective îl reprezintă acoperirea pasivului

debitorului aflat în stare de insolvenţă.Realizarea scopului procedurii presupune valorificarea averii debitorului.

Aceasta se poate face utilizând două mijloace, şi anume reorganizarea judiciară adebitorului, respectiv, dizolvarea acestuia prin faliment, lichidarea averii şi radierealui din registrul comerţului.

Reorganizarea judiciară a debitorului supus procedurii nu reprezintă un scop,ci doar un mijloc prin care se poate asigura acoperirea pasivului respectivului debitor.De altfel, în practică, într-o foarte mică măsură planurile de reorganizare propuse auşi succes. În majoritatea cazurilor, deschiderea procedurii de insolvenţă a debitorului,continuă cu lichidarea prin faliment şi radierea lor din registrul comerţului.Acoperirea pasivului debitorului nu înseamnă în mod neapărat necesar şi plataacestuia.

5 Idem, art. 3, pct. 1, lit. b).

11

Banca Mondială în principiile elaborate referitoare la procedurile deinsolvenţă, apreciază că scopul acestor proceduri poate fi realizat numai dacă:

- sunt armonios integrate în contextul legislaţiei comerciale naţionale;- asigură maximizarea averii debitorului prin acordarea şansei reorganizării;- menţine un echilibru corect între reorganizare şi lichidare prin faliment;- oferă un tratament corect şi echitabil creditorilor situaţi pe aceeaşi poziţie,

inclusiv creditorilor străini;- cenzurează iniţiativele creditorilor de a dezmembra averea debitorului;- conferă procedurii transparenţă şi previzibilitate;- păstrează rigoarea ordinii de prioritate legală a creanţelor;- asigură reciprocitatea informaţiei în cazurile de insolvenţă

transfrontalieră.

2.3. Participanţii la procedura de insolvenţă

Participanţii la procedură desemnează pe de o parte organele care suntabilitate de lege să aplice procedura, iar pe de altă parte persoanele cărora le estedestinată această procedură.

Din cea de a doua categorie fac parte cei care trebuie să suporte procedura,respectiv debitorul ajuns în stare de insolvenţă şi beneficiarii procedurii, adică aceicreditori a căror creanţă întruneşte condiţiile ce-i îndreptăţesc să participe laprocedură.

În conformitate cu prevederile art. 5 din Legea 85/2006, organele care aplicăprocedura de insolvenţă, având sarcina de a efectua cu celeritate actele şi operaţiunileprevăzute de lege sunt: instanţele judecătoreşti, judecătorul-sindic, administratoruljudiciar şi lichidatorul. Acestea trebuie să urmărească şi să asigure totodată realizareaîn condiţiile legii a drepturilor şi obligaţiilor tuturor participanţilor la procedură.

Instanţele judecătoreştiCu excepţia recursului, procedurile prevăzute de legea insolvenţei sunt de

competenţa tribunalului, tribunalului comercial sau secţiei speciale de insolvenţă dincadrul tribunalului, după caz, în a cărui circumscripţie îşi are sediul debitorul. Sediuldebitorului este cel care figurează în registrul comerţului, în registrul societăţiloragricole sau în registrul asociaţiilor şi fundaţiilor, la data introducerii cererii dedeschidere a procedurii de insolvenţă.

Citarea părţilor şi comunicarea actelor de procedură se realizează prinBuletinul procedurilor de insolvenţă, realizat şi în formă electronică. Dacă debitoruleste o societate tranzacţionată pe o piaţă reglementată, judecătorul-sindic vacomunica hotărârea de deschidere a procedurii şi Comisiei Naţionale a ValorilorMobiliare.

Instanţa de recurs pentru hotărârile pronunţate de către judecătorul-sindic esteCurtea de apel, termenul general pentru depunerea recursului, fiind de 7 zile de lacomunicarea hotărârii.

Judecătorul-sindicÎn cadrul procedurii de insolvenţă judecătorul-sindic are conform art. 11, alin.

(1) din Legea 85/2006, următoarele atribuţii principale:

12

a) pronunţarea motivată a hotărârii de deschidere a procedurii şi, după caz,de intrare în faliment atât prin procedura generala, cât şi prin procedura simplificată;

b) judecarea contestaţiei debitorului împotriva cererii introductive acreditorilor pentru începerea procedurii; judecarea opoziţiei creditorilor ladeschiderea procedurii;

c) desemnarea motivată, prin sentinţa de deschidere a procedurii, dintrepracticienii în insolvenţă compatibili care au depus ofertă de servicii în acest sens ladosarul cauzei, a administratorului judiciar provizoriu sau, după caz, a lichidatoruluicare va administra procedura până la confirmarea ori, după caz, înlocuirea sa de cătreadunarea creditorilor sau creditorul care deţine cel puţin 50% din valoarea creanţelor,fixarea remuneraţiei în conformitate cu criteriile stabilite de legea de organizare aactivităţii practicienilor în insolvenţă, precum şi a atribuţiilor acestuia pentru aceastăperioadă. Judecătorul-sindic va desemna administratorul judiciar provizoriu saulichidatorul provizoriu solicitat de către creditorul care a solicitat deschidereaprocedurii sau de către debitor, dacă cererea îi aparţine. În situaţia în care cel care aintrodus cererea de deschidere a procedurii nu solicită numirea unui administratorjudiciar sau lichidator, numirea se va face de către judecătorul-sindic din rândulpracticienilor care au depus oferte la dosarul cauzei. În caz de conexare se va ţineseama de cererile creditorilor în ordinea mărimii creanţelor sau de cererea debitoarei,dacă nu există o cerere din partea unui creditor;

d) confirmarea, prin încheiere, a administratorului judiciar sau alichidatorului desemnat de adunarea creditorilor sau de creditorul care deţine maimult de 50% din valoarea creanţelor, precum şi a onorariului negociat. Dacă nuexistă contestaţii împotriva hotărârii adunării creditorilor sau a deciziei creditoruluicare deţine mai mult de 50% din valoarea creanţelor, confirmarea se face în camerade consiliu, fără citarea părţilor, în termen de 3 zile de la publicarea în Buletinulprocedurilor de insolvenţă a hotărârii adunării creditorilor sau, după caz, a decizieicreditorului majoritar;

e) înlocuirea, pentru motive temeinice, prin încheiere, a administratoruluijudiciar sau a lichidatorului;

f) judecarea cererilor de a i se ridica debitorului dreptul de a-şi mai conduceactivitatea;

g) judecarea cererilor de atragere a răspunderii membrilor organelor deconducere care au contribuit la ajungerea debitorului în insolvenţă, sesizareaorganelor de cercetare penală în legătură cu săvârşirea unor infracţiuni prevăzute delege;

h) judecarea acţiunilor introduse de administratorul judiciar sau de lichidatorpentru anularea unor acte frauduloase şi a unor constituiri ori transferuri cu caracterpatrimonial, anterioare deschiderii procedurii;

i) judecarea contestaţiilor debitorului, ale comitetului creditorilor ori aleoricărei persoane interesate împotriva măsurilor luate de administratorul judiciar saude lichidator;

j) admiterea şi confirmarea planului de reorganizare sau, după caz, delichidare, după votarea lui de către creditori;

k) soluţionarea cererii administratorului judiciar sau a comitetuluicreditorilor de întrerupere a procedurii de reorganizare judiciară şi de intrare înfaliment;

13

l) soluţionarea contestaţiilor formulate la rapoartele administratoruluijudiciar sau ale lichidatorului;

m) judecarea acţiunii în anularea hotărârii adunării creditorilor;n) pronunţarea hotărârii de închidere a procedurii.Aşa cum se observă atribuţiile judecătorului-sindic se limitează la controlul

judiciar al activităţii administratorului judiciar şi al lichidatorului şi la procesele saucererile de natură judiciară aferente procedurii insolvenţei. Atribuţiile managerialerevin administratorului judiciar ori lichidatorului sau, în mod excepţional,debitorului, dacă acestuia nu i-a fost ridicat dreptul de administrare. Creditorii auposibilitatea, prin organele lor, de a controla sub aspectul oportunităţii deciziilemanageriale.

Cauzele sunt repartizate judecătorilor-sindici în mod aleatoriu şi informatizat.Hotărârile judecătorului-sindic trebuie să fie motivate de acesta în termen de

10 zile de la data pronunţării, fiind definitive şi executorii şi pot fi atacate doar curecurs.

Administratorul judiciarAdministratorul judiciar, persoană fizică sau juridică, inclusiv reprezentantul

acesteia, trebuie să aibă calitatea de practician în insolvenţă, să fie înscris în TabloulU.N.P.I.R. şi să beneficieze de asigurare pentru răspundere profesională.

Principalele atribuţii pe care trebuie să le exercite administratorul judiciar, încadrul procedurii de insolvenţă, sunt prevăzute la art. 20 din lege:

a) examinarea situaţiei economice a debitorului şi a documentelor pe careacesta este obligat să le depună şi întocmirea unui raport prin care să propună fieintrarea în procedura simplificată, fie continuarea perioadei de observaţie în cadrulprocedurii generale şi supunerea acelui raport judecătorului-sindic, într-un termenstabilit de acesta, dar care nu va putea depăşi 20 de zile de la desemnareaadministratorului judiciar;

b) examinarea activităţii debitorului şi întocmirea unui raport amănunţitasupra cauzelor şi împrejurărilor care au dus la apariţia stării de insolvenţă, cumenţionarea persoanelor cărora le-ar fi imputabilă, şi asupra existenţei premiselorangajării răspunderii acestora, precum şi asupra posibilităţii reale de reorganizareefectivă a activităţii debitorului ori a motivelor care nu permit reorganizarea şisupunerea acelui raport judecătorului-sindic, într-un termen stabilit de acesta, darcare nu va putea depăşi 40 de zile de la desemnarea administratorului judiciar;

c) întocmirea actelor pe care trebuie să le depună debitorul, în cazul în careacesta nu şi-a îndeplinit obligaţia respectivă în termenul legal, precum şi verificarea,corectarea şi completarea informaţiilor cuprinse în actele respective, dacă acestea aufost prezentate de către debitor;

d) elaborarea planului de reorganizare a activităţii debitorului, în funcţie deconcluziile raportului prevăzut la lit. a) şi b);

e) supravegherea operaţiunilor de gestionare a patrimoniului debitorului;f) conducerea integrală, respectiv în parte, a activităţii debitorului, în acest

ultim caz cu respectarea precizărilor exprese ale judecătorului-sindic cu privire laatribuţiile sale şi la condiţiile de efectuare a plăţilor din contul averii debitorului;

g) convocarea, prezidarea şi asigurarea secretariatului şedinţelor adunăriicreditorilor sau ale acţionarilor, asociaţilor ori membrilor debitorului persoanăjuridică;

14

h) introducerea de acţiuni pentru anularea actelor frauduloase încheiate dedebitor în dauna drepturilor creditorilor, precum şi a unor transferuri cu caracterpatrimonial, a unor operaţiuni comerciale încheiate de debitor şi a constituirii unorgaranţii acordate de acesta, susceptibile a prejudicia drepturile creditorilor;

i) sesizarea de urgenţă a judecătorului-sindic în cazul în care constată că nuexistă bunuri în averea debitorului ori că acestea sunt insuficiente pentru a acopericheltuielile administrative;

j) menţinerea sau denunţarea unor contracte încheiate de debitor;k) verificarea creanţelor şi, atunci când este cazul, formularea de obiecţiuni

la acestea, precum şi întocmirea tabelelor creanţelor;l) încasarea creanţelor; urmărirea încasării creanţelor referitoare la bunurile

din averea debitorului sau la sumele de bani transferate de către debitor înainte dedeschiderea procedurii; formularea şi susţinerea acţiunilor în pretenţii pentruîncasarea creanţelor debitorului, pentru aceasta putând angaja avocaţi;

m) cu condiţia confirmării de judecătorul-sindic, încheierea de tranzacţii,descărcarea de datorii, descărcarea fidejusorilor, renunţarea la garanţii reale;

n) sesizarea judecătorului-sindic în legătură cu orice problemă care ar cere osoluţionare de către acesta.

Pe lângă sarcinile menţionate, judecătorul-sindic are latitudinea de a stabilipentru administratorul judiciar, prin încheiere, orice alte atribuţii, cu excepţia celorprevăzute de lege în competenţa exclusivă a acestuia.

Administratorul judiciar poate fi desemnat, de către judecătorul-sindic, înmod provizoriu, la cererea creditorului care a solicitat deschiderea procedurii sau lacererea debitorului, în situaţia în care procedura a fost deschisă din iniţiativa acestuia.

Dacă cel care a introdus cererea de deschidere a procedurii nu solicitănumirea unui administrator judiciar, numirea se va face de către judecătorul-sindicdin rândul practicienilor care au depus oferte la dosarul cauzei.

La recomandarea comitetului creditorilor, în cadrul primei şedinţe a adunăriicreditorilor sau ulterior, creditorii care deţin cel puţin 50% din valoarea totală acreanţelor pot să decidă desemnarea unui administrator judiciar, stabilindu-i şiremuneraţia. Creditorii pot decide şi confirmarea administratorului judiciar desemnatîn mod provizoriu de către judecătorul-sindic.

Dacă un creditor deţine cel puţin 50% din valoarea totală a creanţelor poate sădecidă, fără consultarea adunării creditorilor, desemnarea unui administrator judiciarsau poate să confirme administratorul judiciar provizoriu.

Administratorul judiciar are obligaţia să depună lunar, la dosarul cauzei, unraport care trebuie să cuprindă descrierea modului în care şi-a îndeplinit atribuţiile,precum şi o justificare a cheltuielilor efectuate cu administrarea procedurii sau a altorcheltuieli efectuate din fondurile existente în averea debitorului. În raport trebuiemenţionată şi remuneraţia administratorului judiciar şi modalităţile de calcul aacesteia.

Pentru motive temeinice, în orice stadiu al procedurii judecătorul-sindic, dinoficiu sau la cererea comitetului creditorilor, poate înlocui administratorul judiciar,prin încheiere motivată.

Pentru îndeplinirea atribuţiilor sale administratorul judiciar poate desemnapersoane de specialitate, a căror numire şi remuneraţie va fi supusă aprobăriicomitetului creditorilor, dacă acestea urmează a fi achitate din averea debitorului, sau

15

vor fi supuse aprobării judecătorului-sindic, care se va pronunţa prin încheiere, însituaţia în care urmează să se suporte din fondul unic.

LichidatorulDacă dispune trecerea la faliment a debitorului, judecătorul-sindic

desemnează un lichidator, cu respectarea aceloraşi condiţii ca şi în cazul numiriiadministratorului judiciar. Din momentul intrării în atribuţii a lichidatorului,mandatul administratorului judiciar încetează. Administratorul judiciar desemnatanterior trecerii la faliment poate fi desemnat în continuare ca lichidator.

Potrivit art. 25 din lege, lichidatorul are următoarele atribuţii principale:a) examinarea activităţii debitorului asupra căruia se iniţiază procedura

simplificată în raport cu situaţia de fapt şi întocmirea unui raport amănunţit asupracauzelor şi împrejurărilor care au dus la insolvenţă, cu menţionarea persoanelorcărora le-ar fi imputabilă şi a existenţei premiselor angajării răspunderii acestora, şisupunerea acestui raport judecătorului-sindic într-un termen stabilit de acesta, darcare nu va putea depăşi 40 de zile de la desemnarea lichidatorului, dacă un raport cuacest obiect nu fusese întocmit anterior de administratorul judiciar;

b) conducerea activităţii debitorului;c) introducerea de acţiuni pentru anularea actelor frauduloase încheiate de

debitor în dauna drepturilor creditorilor, precum şi a unor transferuri cu caracterpatrimonial, a unor operaţiuni comerciale încheiate de debitor şi a constituirii unorgaranţii acordate de acesta, susceptibile a prejudicia drepturile creditorilor;

d) aplicarea sigiliilor, inventarierea activelor şi luarea măsurilorcorespunzătoare pentru conservarea lor;

e) menţinerea sau denunţarea unor contracte încheiate de debitor;f) verificarea creanţelor şi, atunci când este cazul, formularea de obiecţiuni

la acestea, precum şi întocmirea tabelelor creanţelor;g) urmărirea încasării creanţelor din averea debitorului, rezultate din

transferul de bunuri sau de sume de bani efectuat de acesta înaintea deschideriiprocedurii, încasarea creanţelor; formularea şi susţinerea acţiunilor în pretenţii pentruîncasarea creanţelor debitorului, pentru aceasta putând angaja avocaţi;

h) primirea plăţilor pe seama debitorului şi consemnarea lor în contul averiiacestuia;

i) vânzarea bunurilor din averea debitorului, conform prevederilor legii;j) încheierea de tranzacţii, descărcarea de datorii, descărcarea fidejusorilor,

renunţarea la garanţii reale sub condiţia confirmării de către judecătorul-sindic;k) sesizarea judecătorului-sindic cu orice problemă care ar cere o soluţionare

de către acesta;l) orice alte atribuţii stabilite prin încheiere de către judecătorul-sindic.Deciziile adoptate de administratorul judiciar sau de către lichidator, sau în

unele cazuri de către debitor, se supun controlului de oportunitate al creditorilor,înscrişi la masa credală, prin adunarea creditorilor şi comitetul creditorilor.

Adunarea creditorilorAdunarea creditorilor este convocată şi prezidată de către administratorul

judiciar sau, după caz, de lichidator, dacă legea sau judecătorul-sindic nu dispunealtfel, în cazurile prevăzute expres de lege şi ori de câte ori este necesar.

16

Adunarea creditorilor poate fi convocată şi de către comitetul creditorilor saula cererea creditorilor care deţin creanţe în cuantum de cel puţin 30% din valoareatotală a acestora.

Comitetul creditorilorDupă întocmirea tabelului preliminar de creanţe, în funcţie de numărul

creditorilor, judecătorul-sindic poate desemna, prin încheiere, un comitet format din3 până la 5 creditori dintre cei care au cele mai mari creanţe garantate, bugetare şichirografare.

Comitetul creditorilor, desemnat de judecătorul-sindic, poate fi înlocuit încadrul primei şedinţe a adunării creditorilor, care poate desemna un alt comitet dintreprimii 20 de creditori în ordinea valorii.

Comitetul creditorilor se întruneşte lunar şi, la cererea administratoruluijudiciar sau a lichidatorului, după caz, ori a cel puţin 2 dintre membrii săi, ori de câteori este necesar, având conform art. 17, alin. (1) din lege următoarele atribuţii:

a) analizarea situaţiei debitorului şi efectuarea de recomandări cătreadunarea creditorilor cu privire la continuarea activităţii debitorului şi la planurile dereorganizare propuse;

b) negocierea cu administratorul judiciar sau cu lichidatorul care doreşte săfie desemnat de către creditori în dosar a condiţiilor numirii şi recomandarea numiriilor adunării creditorilor;

c) luarea la cunoştinţă a conţinutului rapoartelor întocmite de administratoruljudiciar sau de lichidator, analizarea lor şi, dacă este cazul, depunerea de contestaţiila aceste rapoarte;

d) întocmirea de rapoarte, pe care le prezintă adunării creditorilor, cu privirela măsurile luate de administratorul judiciar sau de lichidator şi efectele acestora şipropunerea motivată a altor măsuri;

e) solicitarea, ridicării dreptului de administrare al debitorului, dacă acestanu şi-a declarat intenţia de reorganizare;

f) introducerea de acţiuni pentru anularea unor transferuri cu caracterpatrimonial, făcute de debitor în dauna creditorilor, atunci când astfel de acţiuni nuau fost introduse de administratorul judiciar sau de lichidator.

Administratorul specialDupă deschiderea procedurii adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor

debitorului, persoană juridică, desemnează, pe cheltuiala acestora, un administratorspecial, care reprezintă interesele societăţii şi ale acţionarilor sau asociaţilor şiparticipă la procedură.

După ridicarea dreptului de administrare a debitorului mandatuladministratorului special se restrânge doar la reprezentarea intereselor acţionarilorsau asociaţilor.

Administratorul special are, potrivit art. 18, alin (2) din legea insolvenţei,următoarele atribuţii în cadrul procedurii:

a) exprimă intenţia debitorului de a propune, în condiţiile legii, un plan dereorganizare;

b) participă, în calitate de reprezentant al debitorului, la judecarea acţiunilorpentru anularea actelor frauduloase încheiate de debitor în dauna drepturilorcreditorilor şi a acţiunilor pentru anularea constituirilor ori a transferurilor de drepturi

17

patrimoniale către terţi şi pentru restituirea de către aceştia a bunurilor transmise şi avalorii altor prestaţii executate;

c) formulează contestaţii în cadrul procedurii insolvenţei;d) propune un plan de reorganizare;e) după confirmarea planului de reorganizare, administrează activitatea

debitorului, sub supravegherea administratorului judiciar;f) după intrarea în faliment, participă la inventar, semnând actul, primeşte

raportul final şi bilanţul de închidere şi participă la şedinţa convocată pentrusoluţionarea obiecţiunilor şi aprobarea raportului;

g) primeşte notificarea închiderii procedurii.

2.4. Desfăşurarea procedurii de insolvenţă

2.4.1. Deschiderea procedurii de insolvenţă

Procedura de insolvenţă se deschide în baza unei cereri introduse la tribunalde către debitor sau de către creditori, precum şi de orice alte persoane sau instituţiiprevăzute în mod expres de lege. Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare poatesolicita deschiderea procedurii împotriva entităţilor reglementate şi supravegheate deaceasta, care îndeplinesc criteriile prevăzute de dispoziţiile legale speciale pentruiniţierea procedurii de insolvenţă.

Una dintre condiţiile de bază ce trebuie să fie îndeplinită, pentru deschidereaprocedurii este ca debitorul să facă parte din categoriile prevăzute la art. 1, alin. (1)din Legea 85/2006, respectiv:

- societăţi comerciale;- societăţi cooperative;- organizaţii cooperatiste;- societăţi agricole;- grupuri de interes economic;- alte persoane juridice de drept privat care desfăşoară activităţi economice.Este de remarcat faptul că procedura insolvenţei reglementată de Legea

85/2006, nu se aplică tuturor categoriilor de comercianţi, insolvenţa instituţiilor decredit intră sub incidenţa Ordonanţei de Guvern nr. 10/2004, privind falimentulinstituţiilor de credit, insolvenţa societăţilor de asigurare este reglementată prin Legea503/2004, privind redresarea financiară şi falimentul societăţilor de asigurare, iarpotrivit art. 151 procedura aplicabilă regiilor autonome aflate în stare de insolvenţăva fi stabilită prin lege specială.

A doua condiţie ce se cere a fi îndeplinită, pentru deschiderea procedurii, esteca debitorul asupra căruia se deschide procedura să se afle în stare de insolvenţă saude insolvenţă iminentă.

Pentru debitorii care nu sunt în stare de insolvenţă, dar se află în dificultatefinanciară, Legea 381/2009, privind introducerea concordatului preventiv şimandatului ad-hoc, reglementează posibilitatea de realizare a unei înţelegeri întreaceştia şi unul sau mai mulţi creditori ai săi, în scopul depăşirii stării de dificultate încare se află debitorul, a salvării întreprinderii, pentru păstrarea locurilor de muncă şiacoperirea creanţelor asupra debitorului.

18

Administratorul judiciar numit la deschiderea procedurii trebuie să trimită onotificare oficiului registrului comerţului sau, după caz, registrului societăţiloragricole ori altor registre unde debitorul este înmatriculat/înregistrat, pentruefectuarea menţiunii şi de asemenea tuturor creditorilor menţionaţi în lista depusă decătre debitor, şi după caz debitorului, în situaţia în care iniţiativa deschideriiprocedurii nu-i aparţine. Totodată notificarea va fi publicată, pe cheltuialadebitorului, într-un ziar de largă circulaţie şi în Buletinul procedurilor de insolvenţă.

Notificarea va cuprinde următoarele elemente, prevăzute la art. 62 din lege: termenul limită de depunere, de către creditori, a opoziţiilor la sentinţa de

deschidere a procedurii, pronunţată ca urmare a cererii formulate de debitor, precumşi termenul de soluţionare a opoziţiilor, care nu poate depăşi 10 zile de la dataexpirării termenului de depunere a opoziţiei;

termenul-limită pentru înregistrarea cererii de admitere a creanţelor asupraaverii debitorului, care va fi de maximum 45 de zile de la deschiderea procedurii,precum şi cerinţele pentru ca o creanţă înregistrată să fie considerată valabilă;

termenul de verificare a creanţelor, de întocmire, afişare şi comunicare atabelului preliminar de creanţe;

termenul de definitivare a tabelului creanţelor; locul, data şi ora primei şedinţe a adunării generale a creditorilor.Creanţele care iau naştere după data deschiderii procedurii, în perioada de

observaţie, în procedura reorganizării judiciare sau în procedura de faliment, seplătesc potrivit documentelor din care rezultă, fără să mai fie necesară înscrierea lorla masa credală.

Creanţele exprimate în valută sunt înregistrate la valoarea lor în lei,utilizându-se cursul Băncii Naţionale a României valabil la data deschideriiprocedurii.

După verificarea creanţelor, administratorul judiciar sau lichidatorulîntocmeşte şi înregistrează la tribunal un tabel preliminar care cuprinde toatecreanţele împotriva averii debitorului, precizând dacă sunt: chirografare, garantate, cupriorităţi, sub condiţie sau nescadente şi arătând pentru fiecare numele sau denumireacreditorului, suma solicitată de creditor şi suma acceptată.

După soluţionarea eventualelor contestaţii administratorul judiciar saulichidatorul va înregistra, la tribunal având grijă să fie şi afişat la sediul acestuiatabelul definitiv al tuturor creanţelor împotriva averii debitorului, arătând suma,prioritatea şi situaţia - garantată sau negarantată - a fiecărei creanţe.

După înregistrarea tabelului definitiv, la votul asupra planului de reorganizaresau la orice repartiţii de sume în caz de faliment în procedura simplificată potparticipa numai titularii creanţelor înregistrate în tabelul definitiv.

Titularul unor creanţe anterioare deschiderii procedurii, care nu a depuscererea de admitere a creanţelor până la expirarea termenului prevăzut este decăzut,din dreptul de a fi înscris în tabelul creditorilor şi nu este îndreptăţit să participe laprocedură. Acesta nu are dreptul de a-şi realiza creanţele împotriva debitorului sau amembrilor ori asociaţilor cu răspundere nelimitată ai persoanei juridice debitoareulterior închiderii procedurii, cu excepţia situaţiei în care debitorul a fost condamnatpentru bancrută simplă sau frauduloasă ori i s-a stabilit răspunderea pentru efectuareade plăţi ori transferuri frauduloase.

19

Orice acţiuni introduse de administratorul judiciar sau de lichidator înaplicarea dispoziţiilor legii insolvenţei, inclusiv cele pentru recuperarea creanţelor,sunt scutite de taxe de timbru.

Publicarea în Buletinul procedurilor de insolvenţă a actelor de procedurăemise de instanţele judecătoreşti şi de administratorul judiciar sau lichidator în cadrulderulării procedurii de insolvenţă se face cu titlu gratuit.

Administratorul judiciar sau, după caz, lichidatorul poate introduce lajudecătorul-sindic acţiuni în anularea actelor frauduloase încheiate de debitor îndauna drepturilor creditorilor, în cei 3 ani anteriori deschiderii procedurii.

De asemenea administratorul judiciar sau, după caz, lichidatorul poateintroduce la judecătorul-sindic acţiuni pentru anularea constituirilor ori atransferurilor de drepturi patrimoniale către terţi şi pentru restituirea de către aceştia abunurilor transmise şi a valorii altor prestaţii executate, realizate de debitor prinurmătoarele acte:

a) acte de transfer cu titlu gratuit, efectuate în cei 3 ani anteriori deschideriiprocedurii, cu excepţie sponsorizărilor efectuate în scop umanitar;

b) operaţiuni comerciale în care prestaţia debitorului depăşeşte vădit pe ceaprimită, efectuate în cei 3 ani anteriori deschiderii procedurii;

c) acte încheiate în cei 3 ani anteriori deschiderii procedurii, cu intenţiatuturor părţilor implicate în acestea de a sustrage bunuri de la urmărirea de cătrecreditori sau de a le leza în orice alt fel drepturile;

d) acte de transfer de proprietate către un creditor pentru stingerea uneidatorii anterioare sau în folosul acestuia, efectuate în cele 120 de zile anterioaredeschiderii procedurii, dacă suma pe care creditorul ar putea să o obţină în caz defaliment al debitorului este mai mică decât valoarea actului de transfer;

e) constituirea ori perfectarea unei garanţii reale pentru o creanţă care erachirografara, în cele 120 de zile anterioare deschiderii procedurii;

f) plăţile anticipate ale datoriilor, efectuate în cele 120 de zile anterioaredeschiderii procedurii, dacă scadenţa lor fusese stabilită pentru o dată ulterioarădeschiderii procedurii;

g) actele de transfer sau asumarea de obligaţii efectuate de debitor într-operioadă de 2 ani anteriori datei deschiderii procedurii, cu intenţia de aascunde/întârzia starea de insolvenţă ori de a frauda o persoană fizică sau juridicăfaţă de care era debitor, la data efectuării transferului unor operaţiuni cu instrumentefinanciare derivate, inclusiv ducerea la îndeplinire a unui acord de compensarebilaterală (netting), realizate în baza unui contract financiar calificat.

Următoarele operaţiuni, încheiate în cei 3 ani anteriori deschiderii proceduriicu persoanele aflate în raporturi juridice cu debitorul, vor putea, de asemenea, să fieanulate şi prestaţiile recuperate, dacă sunt în dauna creditorilor:

a) cu un asociat comanditat sau cu un asociat ce deţine cel puţin 20% dincapitalul societăţii comerciale ori, după caz, din drepturile de vot în adunareagenerală a asociaţilor, atunci când debitorul este respectiva societate în comandită,respectiv o societate agricolă, în nume colectiv sau cu răspundere limitată;

b) cu un membru sau administrator, atunci când debitorul este un grup deinteres economic;

20

c) cu un acţionar ce deţine cel puţin 20% din acţiunile debitorului ori, dupăcaz, din drepturile de vot în adunarea generală a acţionarilor, atunci când debitoruleste respectiva societate pe acţiuni;

d) cu un administrator, director sau un membru al organelor de supravegherea debitorului, societate cooperativă, societate pe acţiuni cu răspundere limitată sau,după caz, societate agricola;

e) cu orice altă persoană fizică ori juridică, ce deţine o poziţie dominantăasupra debitorului sau a activităţii sale;

f) cu un coindivizar asupra unui bun comun.Terţul dobânditor din cadrul unui transfer patrimonial, anulat, trebuie să

restituie averii debitorului bunul transferat sau, dacă bunul nu mai există, valoareaacestuia de la data transferului efectuat de către debitor, stabilită prin expertizăefectuată în condiţiile legii şi va avea împotriva averii o creanţă de aceeaşi valoare,cu condiţia ca terţul să fi acceptat transferul cu bună-credinţă şi fără intenţia de a-iîmpiedica, întârzia ori înşela pe creditorii debitorului. În cazul în care este dovedităreaua-credinţă a terţului dobânditor, acesta pierde creanţa sau bunul rezultat dinrepunerea în situaţia anterioară, în favoarea averii debitorului.

Contractele ce sunt în derulare la data deschiderii procedurii se consideră a fimenţinute, orice clauze contractuale de desfiinţare a acestora, pentru motivuldeschiderii procedurii fiind nule. Contractele se consideră denunţate la data expirăriiunui termen de 30 de zile de la primirea de către administratorul judiciar saulichidator a solicitării denunţării contractului, sau la data notificării denunţării decătre administratorul judiciar sau lichidator.

2.4.1.1. Deschiderea procedurii la cererea debitorului

În termen de maximum 30 de zile de la apariţia stării de insolvenţă, debitorulare obligaţia să solicite, printr-o cerere adresată tribunalului, deschiderea proceduriide insolvenţă. Cererea trebuie să fie semnată de persoanele care, au calitatea de areprezenta debitorul, potrivit actelor constitutive ale acestuia.

Debitorul aflat în situaţia, în care apariţia stării de insolvenţă este iminentă,poate, dar nu este obligat, să depună cerere de deschidere a procedurii.

Dacă debitorul, acţionând cu rea-credinţă, introduce în mod prematur o cererede deschidere a procedurii, poate fi atrasă răspunderea patrimonială a acestuia, pentrueventualele prejudicii pricinuite.

La cererea de deschidere a procedurii de insolvenţă, debitorul trebuie săanexeze următoarele documente, prevăzute la art. 28 alin. (1) din legea insolvenţei:

a) bilanţul certificat de către administrator şi cenzor/auditor, balanţa deverificare pentru luna precedentă datei înregistrării cererii de deschidere aprocedurii;

b) o listă completă a tuturor bunurilor debitorului, incluzând toate conturile şibăncile prin care debitorul îşi rulează fondurile; pentru bunurile grevatetrebuie menţionate datele din registrele de publicitate;

c) o listă a numelor şi a adreselor creditorilor, oricum ar fi creanţele acestora:certe sau sub condiţie, lichide ori nelichide, scadente sau nescadente,necontestate ori contestate, arătându-se suma, cauza şi drepturile depreferinţă;

21

d) o listă cuprinzând plăţile şi transferurile patrimoniale efectuate de debitor încele 120 de zile anterioare înregistrării cererii introductive;

e) o listă a activităţilor curente pe care intenţionează să le desfăşoare în perioadade observaţie;

f) contul de profit şi pierdere pe anul anterior depunerii cererii;g) o listă a membrilor grupului de interes economic sau, după caz, a asociaţilor

cu răspundere nelimitată, pentru societăţile în nume colectiv şi cele încomandită;

h) o declaraţie prin care debitorul îşi arată intenţia de intrare în procedurasimplificată sau de reorganizare, conform unui plan, prin restructurareaactivităţii ori prin lichidarea, în tot sau în parte, a averii, în vederea stingeriidatoriilor sale; dacă această declaraţie nu va fi depusă la tribunal în termen demaxim 5 zile de la introducerea cererii, se prezumă că debitorul este de acordcu iniţierea procedurii simplificate;

i) o descriere sumară a modalităţilor pe care le are în vedere pentrureorganizarea activităţii;

j) o declaraţie pe propria răspundere, autentificată la notar ori certificată de unavocat, sau un certificat de la registrul societăţilor agricole ori, după caz,oficiul registrului comerţului în a cărui rază teritorială se află domiciliulprofesional/sediul social, din care să rezulte dacă a mai fost supus proceduriiprevăzute de Legea 85/2006, într-un interval de 5 ani anterior formulăriicererii introductive;

k) o declaraţie pe propria răspundere autentificată de notar sau certificată deavocat, din care să rezulte că nu a fost condamnat definitiv pentru fals oripentru infracţiuni prevăzute în Legea concurenţei nr. 21/1996 şi căadministratorii, directorii şi/sau asociaţii nu au fost condamnaţi definitivpentru bancrută frauduloasă, gestiune frauduloasă, abuz de încredere,înşelăciune, delapidare, mărturie mincinoasă, infracţiuni de fals ori infracţiuniprevăzute în Legea nr. 21/1996, în ultimii 5 ani anteriori deschideriiprocedurii;

l) dacă este cazul, un certificat de admitere la tranzacţionare pe o piaţăreglementată a valorilor mobiliare sau a altor instrumente financiare emise.Debitorii persoane juridice care au mai fost supuşi procedurii de insolvenţă în

ultimii cinci ani anteriori depunerii cererii, nu mai pot solicita reorganizareajudiciară.

2.4.1.2. Deschiderea procedurii la cererea creditorilor

Poate solicita deschiderea procedurii, împotriva unui debitor prezumat a fi îninsolvenţă, orice creditor care deţine asupra acestuia o creanţă în valoare de cel puţin45.000 lei, şi care să fie certă lichidă şi exigibilă de mai mult de 90 de zile. Lacreanţele salariale, valoarea prag reprezintă nivelul a 6 salarii medii brute peeconomie/salariat.

La cererea introductivă de deschidere a procedurii de insolvenţă, creditoriitrebuie să anexeze documentele justificative care dovedesc existenţa creanţei şi actelede constituire a eventualelor garanţii. Potrivit art. 31, alin. (1) din lege creditoriitrebuie totodată să precizeze:

22

a) cuantumul şi temeiul creanţei;b) existenţa unei garanţii reale, constituite de debitor sau instituite potrivit legii;c) existenţa unor măsuri asiguratorii asupra bunurilor debitorului;d) declaraţia privind eventuala intenţie de a participa la reorganizarea

debitorului, caz în care va trebui să precizeze, cel puţin la nivel de principiu,modalitatea în care înţelege să participe la reorganizare.

Atunci când există o cerere de deschidere a procedurii insolvenţei formulatăde către debitor şi una sau mai multe cereri formulate de creditori, nesoluţionate încă,toate cererile de deschidere a procedurii se conexează la cererea formulată de debitor.

În situaţia în care debitorul şi creditorii, inclusiv cei bugetari, deţin creanţereciproce, creditorii nu vor putea solicita deschiderea procedurii, decât dacă dupăcompensarea datoriilor reciproce, suma datorată de către debitor va depăşi valoareaprag, respectiv 45.000 lei.

Dacă există mai multe cereri de deschidere a procedurii de insolvenţă, pentruacelaşi debitor acestea se vor conexa la dosarul în care a fost deja deschisă procedura.

Într-un termen de 48 de ore de la înregistrarea cererii creditorului îndreptăţitsă solicite deschiderea procedurii insolvenţei, judecătorul-sindic trebuie să comuniceaceastă cerere debitorului. Debitorul are la dispoziţie 10 zile pentru contestarea saurecunoaşterea existenţei stării de insolvenţă. În situaţia în care debitorul contestăstarea de insolvenţă, iar ulterior contestaţia sa este respinsă, acesta decade din dreptulde a solicita reorganizarea judiciară.

Creditorii care au introdus cererea de deschidere a procedurii, pot fi obligaţide către judecătorul-sindic, la cererea debitorului, să consemneze, în termen de 5 zile,la o bancă, o cauţiune de cel mult 10% din valoarea creanţelor. Dacă cerereacreditorilor este admisă, cauţiunea va fi restituită, în caz contrar aceasta va fi folosităpentru a acoperi pagubele suferite de debitor ca urmare a introducerii cererii.

2.4.2. Efectele deschiderii procedurii de insolvenţă

Deschiderea procedurii de insolvenţă, produce efecte atât asupra drepturilor şiobligaţiilor debitorului, cât şi asupra drepturilor terţilor privind valorificareacreanţelor împotriva debitorului.

Unul din efectele deschiderii procedurii este desemnarea administratoruluijudiciar sau, după caz, a lichidatorului, şi ridicarea dreptului debitorului de a-şi maiadministra averea.

Pierderea de către debitor al dreptului de administrare intervine doar însituaţia în care acesta nu şi-a manifestat intenţia de a depune un plan de reorganizaresau dacă acest plan nu a reuşit.

Ca efect al pierderii dreptului de administrare, toate actele, operaţiunile şiplăţile efectuate de debitor, după data deschiderii procedurii, sunt nule, cu excepţiacelor autorizate de către judecătorul-sindic şi a celor aferente desfăşurării activităţilorcurente şi a plaţilor către creditorii cunoscuţi, ce se încadrează în condiţiile obişnuitede exercitare a activităţii curente, sub conducerea administratorului judiciar.

Deschiderea procedurii de insolvenţă creează în sarcina debitorului obligaţiaca în termen de 10 zile de la data deschiderii procedurii să depună la dosarul cauzei oserie de declaraţii, documente şi informaţii, prevăzute la art. 28, alin. (1) din lege.

23

În urma analizării informaţiilor conţinute în dosar, administratorul judiciar vaîntocmi şi va supune judecătorului-sindic, în termenul stabilit de acesta, care nu vaputea depăşi 20 de zile de la desemnarea sa, un raport prin care să propună fieintrarea în procedura simplificată, fie continuarea perioadei de observaţie dinprocedura generală.

De la data deschiderii procedurii se suspendă de drept toate acţiunilejudiciare, extrajudiciare, precum şi procedurile de executare silită întreprinse pentrurealizarea creanţelor asupra debitorului sau asupra averii acestuia.

În anumite condiţii creditorii titulari ai unor creanţe garantate cu ipotecă, gajsau altă garanţie reală mobiliară ori drept de retenţie de orice fel pot solicitajudecătorului-sindic ridicarea suspendării acţiunii cu privire la creanţa lor şivalorificarea imediată, în cadrul procedurii.

Pentru protejarea creditorilor ale căror acţiuni pentru realizarea creanţelorîmpotriva debitorului au fost suspendate, în mod corelativ se suspendă şi cursultermenelor de prescripţie a acestor acţiuni.

Pentru creanţele născute anterior datei deschiderii procedurii se stopeazăcalculul oricăror dobânzi, majorări sau penalităţi sau al altor accesorii.

În mod similar, nici o dobândă, majorare sau penalitate de orice fel oricheltuială, numită generic accesorii, nu va putea fi adăugată creanţelor născuteulterior datei deschiderii atât a procedurii simplificate, cât şi a celei generale, în cazulîn care nici un plan de reorganizare nu este confirmat.

De la stoparea calculului de accesorii există în anumite condiţii şi excepţii, încazul creanţelor garantate.

În situaţia în care debitorul este un consumator captiv6, furnizorii de servicii,electricitate, gaz, apă, telefonie, internet sau altele, nu pot întrerupe furnizareaserviciilor, în cursul perioadei de observaţie şi în perioada de reorganizare.

Ca efect al deschiderii procedurii, până la data confirmării planului dereorganizare, acţiunile societăţilor emitente, tranzacţionate pe piaţa de capital, sesuspendă de la tranzacţionare cu începere de la data primirii comunicării de cătreComisia Naţională a Valorilor Mobiliare.

În momentul primirii de către Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare acomunicării privind intrarea societăţii debitoare în procedura falimentului valorilemobiliare ale acesteia se retrag de pe piaţa reglementată pe care sunt tranzacţionate.

După rămânerea irevocabilă a hotărârii de deschidere a procedurii toate acteleşi corespondenţa emise de debitor şi administrator judiciar trebuie să cuprindăobligatoriu cu caractere vizibile, în limbile română, engleză şi franceză, menţiunea îninsolvenţă, in insolvency, en procedure collective.

De asemenea după intrarea în reorganizare judiciară sau faliment, actele şicorespondenţa vor avea, obligatoriu, menţiunea în reorganizare judiciară, in judicialreorganisation, en redressement sau, după caz, în faliment, in bankruptcy, en faillite.

În situaţia în care debitorul deţine sau administrează una sau mai multe paginide internet, organele de conducere ale acestuia sunt obligate să publice pe paginile deinternet proprii, în termen de 24 de ore de la data comunicării hotărârii de deschiderea procedurii, informaţiile referitoare la starea societăţii, precum şi numărul, data şiinstanţa care a pronunţat hotărârea. Nerespectarea dispoziţiei atrage răspunderea

6 Consumatorul captiv este cel care din anumite considerente tehnice, economice sau de reglementare,nu poate alege furnizorul.

24

materială a persoanelor vinovate pentru acoperirea prejudiciilor suferite de terţii debună-credinţă.

Deschiderea procedurii de insolvenţă nu poate afecta dreptul unui creditor dea cere compensarea creanţei sale cu cea a debitorului asupra sa, dacă la datadeschiderii procedurii sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de lege în materie decompensare legală.

Bunurile înstrăinate de administratorul judiciar sau lichidator, în exerciţiulatribuţiilor sale prevăzute de legea insolvenţei, se dobândesc libere de orice sarcini,precum ipoteci, garanţii reale mobiliare sau drepturi de retenţie, de orice fel, orimăsuri asigurătorii, inclusiv măsurile asigurătorii instituite în cursul procesului penal.

2.4.3. Procedura simplificată

Procedura simplificată reprezintă procedura prevăzută de legea insolvenţei,prin care debitorul care îndeplineşte anumite condiţii intră direct în procedurafalimentului, fie odată cu deschiderea procedurii insolvenţei, fie după o perioadă deobservaţie de maximum 50 de zile, perioadă în care vor fi analizate elementelereferitoare la încadrarea în condiţiile prevăzute de lege.

Procedura simplificată se aplică debitorilor aflaţi în stare de insolvenţă, careîndeplinesc oricare dintre următoarele condiţii7:

a) sunt comercianţi, persoane fizice, ce acţionează individual;b) sunt constituiţi ca asociaţii familiale;c) fac parte din categoriile de debitori cărora li se poate aplica procedura de

insolvenţă, aşa cum sunt prevăzute la art. 1, alin. (1) din lege, şi în plus maiîndeplinesc una dintre următoarele condiţii:

nu deţin nici un bun în patrimoniul lor; actele constitutive sau documentele contabile nu pot fi găsite; administratorul nu poate fi găsit; sediul nu mai există sau nu corespunde adresei din registrul

comerţului;d) fac parte din categoriile de debitori cărora li se poate aplica procedura de

insolvenţă şi nu au prezentat documentele prevăzute de lege, în termenul legal, saunu şi-au declarat intenţia de a depune un plan de reorganizare;

e) debitorul este o societate comercială dizolvată anterior formulării cereriiintroductive;

f) şi-a declarat prin cererea introductivă intenţia de intrare în faliment sau nueste îndreptăţit să beneficieze de procedura de reorganizare judiciară.

Prin sentinţa de deschidere a procedurii simplificate, judecătorul sindic vadesemna un lichidator provizoriu, care la prima adunare a creditorilor va fi confirmatsau înlocuit de către aceştia, în condiţiile legii.

2.4.4. Reorganizarea judiciară

Reorganizarea judiciară este o procedură ce se poate aplica debitorului,persoană juridică, în scopul achitării datoriilor acestuia, conform unui program deplată a creanţelor, şi care presupune întocmirea, aprobarea, implementarea şi

7 Legea 85/2006, art. 1, alin. (2).

25

respectarea unui plan de reorganizare, prin care să se realizeze unul sau mai multedintre următoarele obiective: restructurarea operaţionala şi/sau financiară a debitorului; restructurarea corporativă prin modificarea structurii de capital social; restrângerea activităţii prin lichidarea unor bunuri din averea debitorului;

Programul de plată a creanţelor reprezintă tabelul de creanţe prevăzut înplanul de reorganizare care cuprinde cuantumul sumelor pe care debitorul se obligăsă le plătească creditorilor, prin raportare la tabelul definitiv de creanţe şi la fluxurilede numerar aferente planului de reorganizare, precum şi termenele la care debitorulurmează să plătească aceste sume.

Pot să propună un plan de reorganizare, în termen de 30 de zile de la dataafişării tabelului definitiv de creanţe, următoarele categorii de persoane: debitorul, cu aprobarea adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, cu

condiţia formulării, în termen, a intenţiei de reorganizare; administratorul judiciar, de la data desemnării sale, cu condiţia să îşi fi

manifestat această intenţie până la votarea de către creditori a raportului asupracauzelor şi împrejurărilor care au dus la insolvenţa debitorului; unul sau mai mulţi creditori care deţin împreună cel puţin 20% din valoarea

totală a creanţelor cuprinse în tabelul definitiv de creanţe, dacă şi-au anunţat aceastăintenţie până la votarea raportului administratorului asupra cauzelor şi împrejurărilorcare au dus la insolvenţa debitorului.

Dacă nu se respectă termenele prevăzute de lege, părţile decad din dreptul dea depune un plan de reorganizare şi se deschide falimentul debitorului.

Debitorul care, într-un interval de 5 ani anteriori formulării cererilorintroductive, a mai fost subiect al procedurii instituite în baza legii insolvenţei, sau aicărui administratori, directori sau asociaţi au fost condamnaţi definitiv pentru:bancrută frauduloasă, gestiune frauduloasă, abuz de încredere, înşelăciune,delapidare, mărturie mincinoasă, infracţiuni de fals ori infracţiuni prevăzute în Legeaconcurenţei nr.21/1996, în ultimii 5 ani anteriori deschiderii procedurii, sunt decăzuţidin dreptul de a propune un plan de reorganizare.

Planul de reorganizare trebuie să indice perspectivele de redresare în raport cuposibilităţile şi specificul activităţii debitorului, cu mijloacele financiare disponibileşi cu cererea pieţei faţă de oferta debitorului, şi va cuprinde măsuri concordante cuordinea publică, inclusiv în ceea ce priveşte modalitatea de selecţie, desemnare şiînlocuire a administratorilor şi a directorilor.

Confirmarea unui plan de reorganizare are ca efect continuarea activităţiidebitorului, potrivit planului aprobat, sub conducerea administratorului special,supravegheat de administratorul judiciar, până când judecătorul-sindic va dispunemotivat, fie încheierea procedurii insolvenţei şi luarea tuturor măsurilor pentrureinserţia debitorului în activitatea comercială, fie încetarea reorganizării, urmare aeşecului planului, şi trecerea la faliment.

În situaţia în care debitorul nu respectă planul confirmat de adunareacreditorilor, sau dacă desfăşurarea activităţii generează pierderi averii sale,administratorul judiciar, comitetul creditorilor sau oricare dintre creditori, precum şiadministratorul special pot solicita oricând judecătorului-sindic să aprobe intrareadebitorului în faliment.

26

2.4.5. Falimentul

Situaţiile care determină aplicarea procedurii falimentului sunt: debitorul şi-a declarat intenţia de a intra în procedura simplificată; debitorul nu şi-a declarat intenţia de reorganizare sau, la cererea creditorului

de deschidere a procedurii, a contestat că ar fi în stare de insolvenţa, iar contestaţia afost respinsă de judecătorul-sindic; nici unul dintre celelalte persoane îndreptăţite nu a propus un plan de

reorganizare, sau nici unul dintre planurile propuse nu a fost acceptat şi confirmat; debitorul şi-a declarat intenţia de reorganizare, dar nu a propus un plan de

reorganizare ori planul propus de acesta nu a fost acceptat şi confirmat; obligaţiile de plată şi celelalte sarcini asumate nu sunt îndeplinite în condiţiile

stipulate prin planul confirmat sau desfăşurarea activităţii debitorului în decursulreorganizării aduce pierderi averii sale; a fost aprobat raportul administratorului judiciar prin care se propune, intrarea

debitorului în faliment.Judecătorul-sindic prin sentinţa sau, încheierea, după caz, prin care decide

intrarea în faliment, pronunţă dizolvarea societăţii debitoare şi dispune: ridicarea dreptului de administrare al debitorului; desemnarea unui lichidator provizoriu şi stabilirea atribuţiilor şi remuneraţiei

acestuia, în cazul procedurii generale; sau confirmarea, în calitate de lichidator aladministratorului judiciar, desemnat, în cazul procedurii simplificate; termenul de predare a gestiunii averii de la debitor/administrator judiciar către

lichidator, împreună cu lista operaţiunilor efectuate după deschiderea procedurii; întocmirea de către administratorul judiciar şi predarea către lichidator, în

termen de maximum 5 zile de la intrarea în faliment, în cadrul procedurii generale, aunei liste cuprinzând numele şi adresele creditorilor şi toate creanţele acestora la dataintrării în faliment, cu indicarea celor născute după deschiderea procedurii; notificarea intrării în faliment.

Din punct de vedere fiscal pierderile anuale înregistrate de către debitoriiintraţi în procedura falimentului se acoperă din profiturile impozabile obţinute întoată perioada, până la închiderea procedurii falimentului.

În situaţia intrării în faliment în procedura generală, lichidatorul trebuie sătrimită notificări creditorilor în vederea întocmirii tabelului suplimentar de creanţe.Pentru înscrierea şi verificarea acestor creanţe se urmează aceleaşi reguli ca şi celestabilite pentru tabelul de creanţe iniţial.

Tabelul definitiv consolidat de creanţe trebuie să cuprindă totalitateacreanţelor admise împotriva averii debitorului, existente la data intrării în faliment.

În cazul intrării în faliment după confirmarea unui plan de reorganizare,titularii creanţelor participă la distribuiri cu valoarea acestora, astfel cum au fostprezentate în planul confirmat, mai puţin cota încasată în cursul reorganizării.

2.4.5.1. Lichidarea bunurilor din averea debitorului

Operaţiuni premergătoare lichidării:- sigilarea magazinelor, magaziilor, depozitelor, birourilor, a arhivei şi a

tuturor bunurilor societăţii, cu excepţia bunurilor perisabile, a registrelor de

27

contabilitate, a titlurilor de valoare şi a numerarului, pe care lichidatorul trebuie să-ldepună la bancă în contul averii debitorului;

- luarea măsurilor necesare pentru conservarea bunurilor;- inventarierea bunurilor societăţii;- luarea în posesie a bunurilor, de către lichidator, care devine astfel

depozitarul lor judiciar.Dacă bunurile societăţii întrate în procedura de faliment, pot fi inventariate

într-o singură zi, lichidatorul procedează imediat la inventariere, fără a mai fi nevoiede aplicarea sigiliilor.

Inventarul trebuie să descrie toate bunurile identificate ale debitorului şi va fisemnat de lichidatorul judiciar şi de către debitor, dacă acesta participă lainventariere. Debitorul care în urma solicitării lichidatorului, nu se prezintă pentruefectuarea inventarierii, nu va putea contesta rezultatele acestei inventarieri.

Efectuarea propriu-zisă a lichidării:Lichidarea bunurilor din averea debitorului începe imediat după finalizarea

inventarierii şi depunerea raportului de evaluare, fiind efectuată de către lichidatorsub controlul judecătorului-sindic.

În scopul maximizării valorii averii debitorului, lichidatorul trebuie să facătoate demersurile de promovare pe piaţă, într-o formă adecvată, cheltuielile depublicitate fiind suportate din averea debitorului.

Etapele ce trebuie parcurse pentru lichidarea averii debitorului intrat înfaliment:

- evaluarea bunurilor debitorului, de către un evaluator membru alAsociaţiei Naţionale a Evaluatorilor din România, cu respectarea standardelornaţionale şi internaţionale de evaluare;

- efectuarea acţiunilor de promovare şi publicitate, în vederea vânzăriibunurilor;

- vânzarea bunurilor, în bloc sau individual, prin licitaţie publică saunegociere directă, pe baza propunerii lichidatorului, a recomandării comitetuluicreditorilor şi cu aprobarea adunării generale a creditorilor societăţii;

- încasarea contravalorii bunurilor vândute şi a altor creanţe, şiconsemnarea lor în contul averii debitorului.

La propunerea lichidatorului, aprobată de adunarea generală a creditorilor,imobilele debitorului vor putea fi vândute şi prin negociere directă, dar numai dupătrecerea unui termen de 30 de zile de la data ultimei publicări făcute de lichidator înziar a anunţului privind condiţiile de supraofertare.

Valorile mobiliare ale debitorului pot fi vândute numai printr-o societate devalori mobiliare, în condiţiile Legii nr. 297/2004, cu modificările şi completărileulterioare.

La vânzarea activelor prin licitaţie publică, procesul-verbal de adjudecaresemnat de lichidatorul judiciar constituie titlu de proprietate. Atunci când legeaimpune pentru transferul dreptului de proprietate forma autentică, contractele trebuieperfectate de notarul public pe baza procesului-verbal de licitaţie.

28

2.4.5.2. Distribuirea sumelor obţinute în urma lichidării

Lichidatorul trebuie să prezinte la fiecare trei luni, comitetului creditorilor, unraport asupra fondurilor obţinute din lichidare şi un plan de distribuire între creditori.

Raportul trebuie să cuprindă în mod obligatoriu:a) soldul aflat în contul de lichidare după ultima distribuţie;b) încasările efectuate de către lichidator din valorificarea fiecărui bun şi din

recuperarea creanţelor;c) valoarea dobânzilor sau al altor venituri de care beneficiază averea

debitorului;d) totalul sumelor aflate în contul de lichidare.Raportul va prevedea de asemenea plata remuneraţiei proprii, precum şi

cheltuielile aferente desfăşurării procedurii, cum sunt taxele, timbrele şi orice altecheltuieli necesare conservării şi administrării bunurilor debitorului.

Planul de distribuire între creditori, prezentat de către lichidator, trebuie săcuprindă în mod obligatoriu următoarele date referitoare la fiecare creditor pentrucare se face distribuirea:

ajustările aduse tabelului definitiv de creanţe; sumele distribuite deja; sumele rămase după ajustarea tabelului definitiv şi distribuirile deja

efectuate; sumele ce fac obiectul distribuirii; sume rămase de plată după efectuarea distribuirii.La vânzarea bunurilor grevate, în favoarea creditorilor, de ipoteci, gajuri sau

alte garanţii reale mobiliare ori drepturi de retenţie de orice fel, fondurile obţinutesunt distribuite în următoarea ordine:

1. taxe, timbre şi alte cheltuieli aferente vânzării bunurilor respective,inclusiv cheltuielile necesare pentru conservarea şi administrarea acestor bunuri,precum şi plata remuneraţiilor persoanelor de specialitate angajate;

2. creanţele constând în capital, dobânzi, majorări şi penalităţi de orice fel ceaparţin creditorilor garantaţi născute în timpul procedurii de insolvenţă dupăconfirmarea planului de reorganizare, ca parte componentă a acestui plan;

3. creanţele creditorilor garantaţi, cuprinzând tot capitalul, dobânzile,majorările şi penalităţile de orice fel, precum şi cheltuielile, pentru creanţele născuteînainte de deschiderea procedurii.

Dacă sumele obţinute din vânzarea bunurilor respective sunt insuficientepentru plata în întregime a respectivelor creanţe garantate, creditorii vor avea, pentrudiferenţă, creanţe chirografare care vin în concurs cu cele cuprinse în categoriacorespunzătoare, potrivit naturii lor.

În situaţia în care după plata creanţelor garantate rezultă o diferenţă în plus,aceasta se depune, prin grija lichidatorului, în contul averii debitorului.

Datoriile societăţii aflate în procedura falimentului vor fi plătite în următoareaordine de prioritate:

1. taxele, timbrele şi orice alte cheltuieli aferente procedurii, inclusivcheltuielile necesare pentru conservarea şi administrarea bunurilor debitorului,precum şi plata remuneraţiilor persoanelor de specialitate angajate;

2. creanţele rezultate din raporturi de muncă;

29

3. creditele, cu dobânzile şi cheltuielile aferente, acordate de instituţii decredit după deschiderea procedurii şi toate celelalte creanţe ce rezultă din continuareaactivităţii societăţii, după deschiderea procedurii;

4. creanţele bugetare;5. sumele datorate unor terţi în baza unor obligaţii de întreţinere;6. sumele stabilite de judecătorul-sindic pentru întreţinerea debitorului şi a

familiei sale, dacă acesta este persoană fizică;7. creditele bancare obţinute anterior deschiderii procedurii, cu cheltuielile şi

dobânzile aferente, datoriile comerciale, etc.;8. alte creanţe chirografare;9. creditele acordate societăţii debitoare de către un asociat sau acţionar, care

deţine cel puţin 10% din capitalul social, respectiv din drepturile de vot în adunareagenerală a asociaţilor, ori, după caz, de către un membru al grupului de intereseconomic;

10. creanţele ce izvorăsc din acte cu titlu gratuit.Sumele de distribuit între creditorii care au acelaşi rang de prioritate se acordă

proporţional cu suma alocată pentru fiecare creanţă, prin tabelul definitiv consolidat.Distribuirea sumelor către titularii de creanţe dintr-o anumită categorie se

poate efectua numai după îndestularea deplină a titularilor de creanţe din categoriaierarhic superioară.

În situaţia în care fondurile sunt insuficiente pentru acoperirii valorii integralea creanţelor cu acelaşi rang de prioritate, titularii acestora vor primi o cotăfalimentară, reprezentând suma proporţională cu procentul pe care creanţa lor îldeţine în categoria creanţelor respective.

Atunci când se fac distribuiri parţiale, se provizionează următoarele sume: sume proporţionale datorate creditorilor ale căror creanţe sunt supuse unei

condiţii suspensive nerealizate încă; sume proporţionale datorate proprietarilor de titluri la ordin sau la purtător

şi care au originalele titlurilor, dar încă nu le-au prezentat; sume proporţionale datorate creanţelor admise provizoriu; rezerve destinate să acopere cheltuielile viitoare ale averii debitorului.Dacă debitorul este o societate în nume colectiv, în comandită, sau face parte

dintr-un grup de interes economic, iar fondurile obţinute din lichidarea nu suntsuficiente pentru plata creanţelor înregistrate în tabelul definitiv consolidat decreanţe, judecătorul-sindic autorizează, printr-o sentinţă definitivă şi executorie,executarea silită, în condiţiile legii, împotriva asociaţilor cu răspundere nelimitatăsau, după caz, a membrilor grupului de interes economic, sentinţă care va fi pusă înexecutare de lichidator, prin executor judecătoresc.

După lichidarea tuturor bunurilor din averea debitorului, lichidatorul prezintăjudecătorului-sindic un raport final, însoţit de situaţiile financiare finale, iar în urmaaprobării acestuia, se face distribuirea finală a fondurilor rămase.

2.4.6. Închiderea procedurii de insolvenţă

Procedura insolvenţei se închide atunci când nu sunt îndeplinite condiţiileprevăzute de lege pentru desfăşurarea ei în continuare, ca urmare a reuşitei planuluide reorganizare, sau atunci când judecătorul-sindic a aprobat raportul final şi toate

30

fondurile sau bunurile din averea debitorului au fost distribuite iar fondurilenereclamate au fost depuse la bancă.

a. Inexistenţa bunurilor în averea debitorului sau insuficienţa lor – înorice stadiu al procedurii, atunci când se constată că nu există bunuri în avereadebitorului ori că acestea sunt insuficiente pentru a acoperi cheltuielile administrativeşi niciun creditor nu se oferă să avanseze sumele corespunzătoare, judecătorul-sindicdă o sentinţă de închidere a procedurii, prin care se dispune totodată şi radiereadebitorului din registrul în care este înmatriculat.

b. Nedepunerea nici unei cereri de admitere a creanţelor – în situaţia încare în urma formulării cererii introductive de către debitor, la expirarea termenuluipentru înregistrarea cererilor de admitere a creanţelor, judecătorul-sindic constată, cănu a fost depusă nici o cerere, acesta va pronunţa o sentinţă de închidere a proceduriişi de revocare a hotărârii de deschidere a procedurii.

c. Îndeplinirea planului de reorganizare - în urma îndeplinirii tuturorobligaţiilor de plată asumate prin planul confirmat, procedura de reorganizare esteînchisă, iar entitatea îşi continuă activitatea în mod normal.

d. Închiderea procedurii de faliment – după aprobarea raportului final allichidatorului, când toate fondurile rezultate din lichidarea averii debitorului au fostdistribuite iar fondurile nereclamate au fost depuse la bancă, la cererea lichidatorului,judecătorul-sindic închide procedura, printr-o sentinţă şi dispune în cazul persoanelorjuridice radierea lor.

e. Acoperirea completă a creanţelor – dacă toate creanţele asupradebitorului au fost complet acoperite prin distribuirile efectuate şi toţi acţionarii sauasociaţii persoanei juridice, sau persoana fizică, după caz, solicită, judecătorul-sindicpronunţă o sentinţă de închidere a procedurii falimentului şi de radiere a debitoruluidin registrul în care este înmatriculat, chiar înainte ca bunurile din averea debitoruluisă fi fost lichidate în întregime, urmând ca bunurile să treacă în proprietatea indivizăa acţionarilor sau asociaţilor, corespunzător cotelor de participare la capitalul social.

Cu excepţia situaţiei prezentate anterior, procedura se închide numai dupălichidarea completă a activului, eventualele sume rămase după ultima distribuireurmând a fi depuse într-un cont la dispoziţia asociaţilor sau persoanei fizice.

Sentinţa de închidere a procedurii trebuie notificată de judecătorul-sindicdirecţiei teritoriale a finanţelor publice şi oficiului registrului comerţului sau, dupăcaz, registrului societăţilor agricole unde debitorul este înmatriculat, pentruefectuarea menţiunii.

Ca efect al închiderii procedurii, judecătorul-sindic, administratorul saulichidatorul şi toate persoanele care i-au asistat sunt descărcaţi de orice îndatoriri sauresponsabilităţi cu privire la procedură, debitor şi averea lui, creditori, titulari degaranţii, acţionari sau asociaţi.

Sub rezerva de a nu fi găsit vinovat de bancrută frauduloasă sau de plaţi oritransferuri frauduloase, debitorul persoană fizică va fi descărcat, prin închidereaprocedurii, de obligaţiile pe care le avea înainte de intrarea în faliment.

Descărcarea de obligaţii a debitorului nu atrage însă şi descărcarea deobligaţii a fidejusorului sau a codebitorului principal.

31

2.5. Răspunderea persoanelor vinovate de insolvenţa debitorului

Dacă prin raportul întocmit de administrator judiciar sau lichidator, asupracauzelor şi împrejurărilor care au dus la insolvenţa debitorului, au fost identificatepersoane cărora le este imputabilă apariţia stării de insolvenţă, la cerereaadministratorului judiciar sau a lichidatorului, judecătorul-sindic poate dispune ca oparte a pasivului debitorului, persoană juridică să fie suportată de către acestepersoane.

Potrivit art. 138, alin. (1) din legea insolvenţei, sunt obligate să suporte oparte a pasivului debitorului, persoană juridică, ajuns în stare de insolvenţă,persoanele care au cauzat starea de insolvenţă a debitorului, prin una din următoarelefapte:

au folosit bunurile sau creditele persoanei juridice în folosul propriu sauîn cel al unei alte persoane;

au făcut acte de comerţ în interes personal, sub acoperirea persoaneijuridice;

au dispus, în interes personal, continuarea unei activităţi care ducea, înmod vădit, persoana juridică la încetarea de plăţi;

au ţinut o contabilitate fictivă, au făcut să dispară unele documentecontabile sau nu au ţinut contabilitatea în conformitate cu legea;

au deturnat sau au ascuns o parte din activul persoanei juridice ori aumărit în mod fictiv pasivul acesteia;

au folosit mijloace ruinătoare pentru a procura persoanei juridice fonduri,în scopul întârzierii încetării de plăţi;

în luna precedentă încetării plăţilor, au plătit sau au dispus să se plăteascăcu preferinţă unui creditor, în dauna celorlalţi creditori.

Atunci când administratorul judiciar ori, după caz, lichidatorul nu a indicatpersoanele vinovate de starea de insolvenţă a debitorului sau a hotărât că nu estecazul să introducă acţiunea în atragerea răspunderii acestor persoane, poate introduceaceastă acţiune preşedintele comitetului creditorilor în baza hotărârii adunăriicreditorilor ori, dacă nu s-a constituit comitetul creditorilor, un creditor desemnat decătre adunarea creditorilor. De asemenea, această acţiune poate fi introdusă şi decătre creditorul care deţine mai mult de 50% din valoarea creanţelor înscrise la masacredală.

În caz de pluralitate răspunderea persoanelor vinovate de intrarea îninsolvenţă a debitorului este solidară, dacă în organele colegiale de conducere apersoanei juridice nu s-au opus la actele ori faptele care au cauzat insolvenţa, saudacă au lipsit de la luarea deciziilor care au cauzat insolvenţa, ulterior nu au cerutconsemnarea opoziţiei lor la aceste decizii.

Acţiunea în atragerea răspunderii persoanelor vinovate de intrarea îninsolvenţă a debitorului se prescrie în termen de 3 ani de la data la care a fostcunoscută sau trebuia să fie cunoscută persoana care a cauzat apariţia stării deinsolvenţă, dar nu mai târziu de 2 ani de la data pronunţării deschiderii procedurii.

Sumele încasate ca urmare a atragerii răspunderii persoanelor vinovate deintrarea în insolvenţă, intră în averea debitorului şi se folosesc, în caz dereorganizare, pentru plata creanţelor potrivit programului de plăţi şi completarea

32

fondurilor necesare continuării activităţii debitorului, iar în caz de faliment pentruacoperirea pasivului.

Sumele încasate după închiderea procedurii falimentului, din executarea silităa persoanelor vinovate de intrarea în insolvenţă a debitorului, se vor repartiza de cătreexecutorul judecătoresc, în baza tabelului definitiv consolidat de creanţe pus ladispoziţia sa de către lichidator.

Atragerea răspunderii materiale a persoanelor vinovate de insolvenţadebitorului, nu înlătură aplicarea legii penale pentru faptele care îndeplinescelementele constitutive a unei infracţiuni.

Neintroducerea sau introducerea tardivă, de către debitorul persoană fizică,sau de reprezentantul legal al persoanei juridice debitoare, a cererii de deschidere aprocedurii în termen, constituie infracţiunea de bancrută simplă.

Conform art. 143, alin. (2) din Legea 85/2006, următoarele fapte constituieinfracţiunea de bancrută frauduloasă:

a) falsificarea, sustragerea sau distrugerea evidenţelor debitorului oriascunderea unei părţi din activul averii acestuia;

b) înfăţişarea unor datorii inexistente sau prezentarea în registreledebitorului, în alte acte sau în situaţiile financiare a unor sume nedatorate, fiecaredintre aceste fapte fiind săvârşite în frauda creditorilor;

c) înstrăinarea, în frauda creditorilor, în caz de insolvenţă a debitorului, aunei părţi din active.

33

CAPITOLUL 3. STUDIU DE CAZ:TRATAMENTUL CONTABIL ŞI FISCAL

AL OPERAŢIUNILOR DE LICHIDARE ÎN CADRULPROCEDURII DE FALIMENT AL S.C. TRANSAR SERV S.R.L.

Societatea comercială TRANSAR SERV S.R.L., a fost înfiinţată în anul1991, având ca obiect principal de activitate: Transporturi rutiere de mărfuri,conform cod CAEN 4941.

De la înfiinţare până la sfârşitul anului 2008 societatea a avut o evoluţiepozitivă, reuşind să desfăşoare o activitate profitabilă, concretizată în creşterea de laan la an a activului net contabil. Până la sfârşitul exerciţiului financiar al anului 2008,societatea nu a înregistrat probleme majore, referitoare la plata datoriilor.

În cursul exerciţiului financiar al anului 2009, societatea intră în incapacitatede plată, datorită înregistrării unei mari pierderi urmare a diminuării drastice aveniturilor corelată cu o creştere foarte mare a cheltuielilor.

Urmare a dificultăţilor financiare cu care se confruntă societatea TRANSARSERV S.R.L., şi a incapacităţii acesteia de a-şi onora obligaţiile de plată scadente,asociaţii societăţii, decid în luna aprilie 2010, ca în baza art. 27 din Legea 85/2006 săsolicite deschiderea procedurii de insolvenţă.

Pentru justificarea cererii reprezentantul societăţii a depus la dosar acteleprevăzute la art. 28 din lege şi declaraţia prin care îşi arată intenţia de intrare înprocedura simplificată.

3.1. Determinarea cauzelor apariţiei stării de insolvenţă

Pentru determinarea cauzelor intrării în insolvenţă a societăţii vom porni de lao analiză economică-financiară pe baza datelor din contabilitate şi a situaţiilorfinanciare aferente perioadei 2007-2009.

Analiza evoluţiei contului de profit şi pierdere:Contul de profit şi pierdere este o componentă a situaţiilor financiare prin care

se măsoară şi evaluează performanţele activităţii desfăşurate în cursul unei perioadedate. Măsurarea performanţelor entităţii vizează în mod esenţial măsurarea profitului.Performanţa financiară a unei entităţi se referă la profiturile pe care aceasta le obţineprin utilizarea resurselor pe care le controlează, la componentele acestor profituri şila caracteristicile acestor componente. Profitul se determină ca diferenţă întreveniturile obţinute şi cheltuielile efectuate de întreprindere în cursul unui exerciţiufinanciar.

Potrivit pct. 250, alin (1) din Reglementările contabile conforme cu directiveleeuropene, aprobate prin O.M.F.P. 3055/2009, ,,Contul de profit şi pierdere cuprinde:cifra de afaceri netă, veniturile şi cheltuielile exerciţiului, grupate după natura lor,precum şi rezultatul exerciţiului (profit sau pierdere).’’

Cifra de afaceri netă se determină prin însumarea veniturilor rezultate dinlivrările de bunuri şi prestările de servicii, precum şi a altor venituri din exploatare,mai puţin reducerile comerciale acordate.

Cifra de afaceri a societăţii este generată în principal din desfăşurareaactivităţii principale, respectiv, transportul intern şi internaţional rutier de mărfuri.

34

Situaţia contului de profit şi pierdere al societăţii TRANSAR SERV SRL peultimii 3 ani, întocmit conform prevederilor OMFP 1752/20058 se prezintă astfel:

Denumirea indicatorilor Nr.rd.

Realizări în exerciţiul financiar2007 2008 2009

A B 1 2 31. Cifra de afaceri netă (rd.02 la 05) 01 3.732.635 3.416.841 1.446.688Producţia vândută (ct.701+702+703+704+705+706+708) 02 3.718.032 3.411.821 1.430.030Venituri din vânzarea mărfurilor (ct.707) 03 14.603 5.020 16.658Venituri din dobânzi înregistrate de entităţile al cărorobiect de activitate îl constituie leasingul (ct. 766) 04

Venituri din subvenţii de exploatareaferente cifrei de afaceri nete (ct.7411) 05

2. Variaţia stocurilor de produse finiteşi a producţiei în curs de execuţie (ct.711)

- Sold C 06- Sold D 07

3. Producţia realizată de entitate pentru scopurilesale proprii şi capitalizată (ct.721+722) 08 183.983 588.765 0

4. Alte venituri din exploatare (ct.7417+758) 09 120.901 696.363 1.305.043VENITURI DIN EXPLOATARE – TOTAL (rd.01+06-07+08+09) 10 4.037.519 4.701.969 2.751.7315.a) Chelt. materii prime şi materiale consumabile (ct.601+602-7412) 11 1.238.470 1.555.802 833.826Alte cheltuieli materiale (ct.603+604+606+608) 12 21.146 37.387 42.866

b) Alte cheltuieli externe (cu energie şi apa) (ct.605-7413) 13 10.958 17.396 7.555c) Cheltuieli privind mărfurile (ct.607) 14 12.160 4.588 1.144

6. Cheltuieli cu personalul (rd.16+17) 15 282.203 279.050 122.204a) Salarii şi indemnizaţii (ct.621+642-7414) 16 217.059 216.841 95.412b) Cheltuieli cu asigurările şi protecţia socială (ct.645-7415) 17 65.144 62.209 26.792

7.a)Ajustări de valoare imobilizări corporale şi necorporale (rd. 19-20) 18 428.510 372.076 247.852a.1) Cheltuieli (ct.6811+6813) 19 428.510 372.076 247.852a.2) Venituri (ct.7813) 20b) Ajustări de valoare privind activele circulante (rd.22-23) 21 0 0 112.013b.1) Cheltuieli (ct.654+6814) 22 0 0 112.013b.2) Venituri (ct.754+7814) 23

8. Alte cheltuieli de exploatare (rd.25 la 28) 24 1.720.470 2.145.910 3.090.5848.1. Cheltuieli privind prestaţiile externe (ct.611+612+613+614+621+622+623+624+625+626+627+628-7416) 25 1.667.014 1.861.604 921.127

8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate (ct.635) 26 36.726 46.835 8.4658.3. Cheltuieli cu despăgubiri, donaţii şi activele cedate (ct.658) 27 16.730 237.471 2.160.992Cheltuieli privind dobânzile de refinanţare înregistrate de entităţile,al căror obiect de activitate îl constituie leasingul (ct. 666) 28

Ajustări privind provizioanele (rd.30-31) 29- Cheltuieli (ct.6812) 30- Venituri (ct.7812) 31

CHELTUIELI DE EXPLOATARE – TOTAL(rd.11 la 15+18+21+24+29) 32 3.713.917 4.412.209 4.458.044

PROFITUL SAU PIERDEREA DIN EXPLOATARE:- Profit (rd.10-32) 33 323.602 289.760 0

- Pierdere (rd.32-10) 34 0 0 1.706.3139. Venituri din interese de participare (ct.7611+7613) 35

- din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 36

8 OMFP 3055/2009, intră în vigoare de la 01.01.2010, până la 31.12.2009 aplicându-se prevederileOMFP 1752/2005.

35

10 Venituri din alte investiţii şi împrumuturi care fac partedin activele imobilizate (ct.763) 37

- din care, venituri obţinute de la entităţile afiliate 3811. Venituri din dobânzi (ct.766) 39 189 176 125

- din care, venituri obţinute de la entităţile afiliate 40Alte venituri financiare (ct. 762+764+765+767+768) 41 83.989 108.478 77.422VENITURI FINANCIARE - TOTAL (rd.35+37+39+41) 42 84.178 108.654 77.54712. Ajustări de valoare privind imobilizările financiareşi investiţiile deţinute ca active circulante (rd.44-45) 43

- Cheltuieli (ct.686) 44- Venituri (ct.786) 45

13. Cheltuieli privind dobânzile (ct.666-7418) 46 189.089 158.345 95.565- din care, cheltuieli în relaţia cu entităţile afiliate 47

Alte cheltuieli financiare (ct.663+664+665+667+668) 48 132.863 171.606 56.332CHELTUIELI FINANCIARE - TOTAL (rd.43+46+48) 49 321.952 329.951 151.897PROFITUL SAU PIERDEREA FINANCIARĂ - Profit (rd.42-49) 50

- Pierdere (rd.49-42) 51 237.774 221.297 74.35014. PROFITUL SAU PIERDEREA CURENT(Ă):

- Profit (rd.10+42-32-49) 52 85.828 68.463 0

- Pierdere (rd.32+49-10-42) 53 0 0 1.780.66315. Venituri extraordinare (ct.771) 5416. Cheltuieli extraordinare (ct.671) 5517. PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEAEXTRAORDINARA: - Profit (rd.54-55) 56

- Pierdere (rd.55-54) 57VENITURI TOTALE (rd.10+42+54) 58 4.121.697 4.810.623 2.829.278CHELTUIELI TOTALE (rd.32+49+55) 59 4.035.869 4.742.160 4.609.941PROFITUL SAU PIERDEREA BRUTĂ: - Profit ( rd.58-59) 60 85.828 68.463 0

- Pierdere (rd.59-58) 61 0 0 1.780.663

18. Impozitul pe profit (ct. 691) 62 0 0 5.733

19. Alte impozite nereprezentate la elementele de mai sus (ct.698) 6320. PROFITUL SAU PIERDEREA NET(Ă) A EXERCIŢIULUIFINANCIAR: - Profit (rd.60-61-62-63) 64 85.828 68.463 0

- Pierdere (rd.61+62+63-60) 65 0 0 1.786.396

Aşa cum se observă şi din graficul prezentat în continuare, cifra de afaceri asocietăţii a scăzut uşor în anul 2008, după care în anul 2009, ajunge de abia la 42%din nivelul realizat în 2008.

Cifra de afaceri

0

500.000

1.000.000

0

1.500.000

0

2.000.000

0

2.500.000

0

3.000.000

0

3.500.000

0

4.000.000

0

31.12.2007 31.12.2008 31.12.2009

Cifra de afaceri

36

Fig. 1. Evoluţia cifrei de afaceri în perioada 2007-2009Veniturile din exploatare au o evoluţie uşor crescătoare în anul 2008 generând

profit din exploatare, în anul 2007 şi 2008 de 323.602 lei, respectiv 289.760 lei, dupăcare în cursul anului 2009, scad în mod drastic, realizându-se o pierdere dinactivitatea de exploatare, de 1.706.313 lei, pe fondul şi a unei creşteri deosebit demare a cheltuielilor din exploatare.

Veniturile financiare au o pondere nesemnificativă în totalul veniturilor, fiindgenerate din diferenţe de curs valutar şi dobânzi bancare.

Cheltuielile financiare au o pondere de aproximativ 6 % în totalulcheltuielilor, societatea având contractate credite bancare şi active imobilizateachiziţionate în sistem de leasing financiar. Este de evidenţiat faptul că dobânzileplătite, în anii 2007 şi 2008 sunt aproximativ la acelaşi nivel, în anul 2009 acesteadiminuându-se cu aproape 50 %. Această scădere a cheltuielilor cu dobânda sedatorează rambursării parţiale a creditelor bancare, rambursare care a avut drept sursăvânzarea de active imobilizate ale societăţii, active cu care erau garantate plataacestor credite.

Pe ansamblu, activitatea financiară reprezentată în graficul următor a fostgeneratoare de pierdere, lucru firesc având în vedere că debitoarea a utilizat înactivitatea sa capitaluri împrumutate de la entităţi legal abilitate, societăţi de leasingsi bănci, care au generat cheltuieli cu dobânda aferentă.

Activitatea financiară a fost generatoare de pierdere, lucru firesc având învedere faptul că societatea a utilizat pentru finanţarea activelor imobilizate capitaluriîmprumutate de la entităţi legal abilitate, societăţi de leasing şi bănci, fapt ce agenerat cheltuieli mari cu dobânzile şi diferenţele de curs valutar.

În figura următoare este prezentată evoluţia veniturilor, cheltuielilor şirezultatului financiar:

Fig. 2. Evoluţia veniturilor financiare, cheltuielilor financiareşi a rezultatului financiar

Societatea TRANSAR SERV S.R.L. a desfăşurat în ansamblu o activitategeneratoare de profit, aşa cum rezultă din situaţiile financiare încheiate pentruexerciţiile financiare ale anilor 2007 şi 2008. În anul 2009 însă, situaţia se schimbă în

Evoluţia veniturilor financiare, cheltuielilor financiare şi arezultatului

-300.000

-200.000

-100.000

0

100.000

200.000

300.000

400.000

31.12.2007 31.12.2008 31.12.2009

Venituri financiare

Cheltuieli financiare

Rezultatul din activitateafinanciara

37

mod dramatic societatea înregistrând o foarte mare pierdere datorată diminuăriidrastice a veniturilor corelativ cu o creştere semnificativă a cheltuielilor.

În continuare este prezentată în mod grafic evoluţia veniturilor şi cheltuielilortotale şi a rezultatului pe perioada 2007-2009:

Fig. 3. Evoluţia veniturilor şi cheltuielilor totale şi a rezultatuluiAnaliza evoluţiei activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii:Informaţiile necesare pentru realizarea analizei au fost preluate din bilanţurile

componente a situaţiilor financiare anuale ale societăţii TRANSAR SERV S.R.L.,întocmite pentru perioada 2007-2009.

Bilanţul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementelede activ, datorii şi capital propriu ale entităţii la sfârşitul exerciţiului financiar,precum şi în alte situaţii prevăzute de lege9.

Activele sunt reprezentate de resursele controlate de către o entitate, careîncorporează beneficii economice viitoare şi au potenţialul de a contribui direct sauindirect la fluxuri de numerar şi echivalente de numerar către entitate. Activeleprovin din tranzacţii sau evenimente anterioare şi intră în entitate prin cumpărare, dinproducţie, prin aport, subvenţii, şi alte tranzacţii şi evenimente care pot genera active.

Un activ este recunoscut în contabilitate şi prezentat în bilanţ atunci când esteprobabilă realizarea unui beneficiu economic viitor de către entitate şi are un cost sauo valoare care poate fi evaluat(ă) în mod credibil.

O datorie reprezintă o obligaţie actuală a entităţii ce decurge din evenimentetrecute şi prin decontarea căreia se aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse careîncorporează beneficii economice. O datorie este recunoscută în contabilitate şiprezentată în bilanţ atunci când este probabil că o ieşire de resurse încorporândbeneficii economice va rezulta din decontarea unei obligaţii prezente şi când valoareala care se va realiza această decontare poate fi evaluată în mod credibil.

Capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acţionarilor sau asociaţilorîn activele unei entităţi după deducerea tuturor datoriilor sale.

9 Pct. 20 alin. 1 din Reglementările contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin OMFP3055/2009.

Evoluţia veniturilor, cheltuielilor şi a profitului/pierderii

-3.000.000

-2.000.000

-1.000.000

0

1.000.000

2.000.000

3.000.000

4.000.000

5.000.000

6.000.000

31.12.2007 31.12.2008 31.12.2009

Venituri totaleCheltuieli totaleProfit/Pierdere

38

Beneficiile economice reprezintă potenţialul de a contribui, direct sauindirect, la fluxul de numerar sau echivalente de numerar către entitate, fie sub formacreşterii intrărilor, fie sub forma reducerii ieşirilor.

În continuare este prezentată evoluţia activelor, datoriilor şi capitalurilorproprii ale societăţii TRANSAR SERV S.R.L., pe perioada 2007-2009:

Denumirea elementului Nr.rd.

Solduri la 31 decembrie2007 2008 2009

A B 1 2 3

A. ACTIVE IMOBILIZATE

I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE 01 175 2.084 1.348

II. IMOBILIZĂRI CORPORALE 02 2.098.098 1.548.954 112.559

III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE 03 57.340 48.421 50.915

ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03) 04 2.155.613 1.599.459 164.822

B. ACTIVE CIRCULANTE

I. STOCURI 05 255.275 126.851 84.512

II. CREANŢE 06 1.100.223 1.135.029 909.876

- din care creanţe incerte (4118-491) 84.894 84.894 329.719

III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT 07

IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI 08 96.963 56.720 43.398

ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08) 09 1.452.461 1.318.600 1.037.786

C. CHELTUIELI ÎN AVANS 10 51.237 0 6.063

D. DATORII - ce trebuie plătite într-o perioadă de până la un an 11 1.817.037 1.645.522 1.986.526

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE 12 -313.339 -326.922 -942.677

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12) 13 1.842.274 1.272.537 -777.855

G. DATORII - ce trebuie plătite într-o perioadă de peste un an 14 340.495 280.211 16.215

H. PROVIZIOANE 15

I. VENITURI ÎN AVANS (rd. 17+18), din care: 16

- subvenţii pentru investiţii 17

- venituri înregistrate în avans 18

J. CAPITAL ŞI REZERVEI. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care: 19 400.000 400.000 400.000

- capital subscris vărsat (ct. 1012) 20 400.000 400.000 400.000

- capital subscris nevărsat (ct. 1011) 21

- patrimoniul regiei (ct. 1015) 22

II. PRIME DE CAPITAL 23

III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105) 24 1.203.330 625.413 0

IV. REZERVE (ct. 106) 25 4.291 7.714 633.127

Acţiuni proprii 26

Câştiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii 27

Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii 28

V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT(Ă) (ct. 117)- Sold C 29

- Sold D 30 187.379 105.841 40.801

VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIŢIULUI(ct.121) - Sold C 31 85.828 68.463 0

39

- Sold D 32 0 0 1.786.396

Repartizarea profitului (ct. 129) 33 4.291 3.423 0CAPITALURI PROPRII - TOTAL (rd.19+23+24+25-26+27-28+29-30+31-32-33) 34 1.501.779 992.326 -794.070

Patrimoniul public 35

CAPITALURI - TOTAL (rd. 34+35) 36 1.501.779 992.326 -794.070

În cursul anului 2009, societatea bancară cu care TRANSAR SERV S.R.L.avea încheiate contracte pentru linii de credit nu a mai prelungit aceste contracte,astfel că, datorită indisponibilităţii fondurilor necesare, s-a impus vânzarea activelorimobilizate, care erau constituite drept garanţii, în scopul rambursării acestor credite,fapt ce a generat, o consecinţă pozitivă concretizată într-o scădere semnificativă acheltuielilor cu dobânzile şi implicit a gradului de îndatorare a societăţii.

La data respectivă nu existau cereri de deschidere a procedurii împotrivasocietăţii, iar bunurile au fost vândute la cea mai bună ofertă obţinută, în condiţiile încare piaţa nu mai era funcţională, ca urmare a instaurării crizei economice.Contravaloarea activelor a fost încasată integral şi utilizată la rambursarea creditelorgarantate încă de la contractare cu aceste bunuri, aceste transferuri neîncadrându-se încategoria celor efectuate în dauna creditorilor societăţii, aşa cum sunt prevăzute laart.79-80 din Legea 85/2006.

Creanţele, prezintă ponderea cea mai mare în totalul activelor circulante, îndescreştere, şi sunt reprezentate, în principal, de creanţe faţă de clienţi şi clienţiincerţi şi în litigiu. Semnificativă pentru starea activelor societăţii este creştereasubstanţială în cursul anului 2009 a clienţilor incerţi şi în litigiu, sumele care nu aufost încasate de la aceştia ajungând la sfârşitul anului la valoarea de 329.719 lei.

O mare parte dintre clienţii incerţi sunt în procedura insolvenţei, iar societateaTRANSAR SERV S.R.L a depus declaraţiile de creanţă, în cadrul acestor proceduri.Pentru ceilalţi clienţi incerţi neîncasaţi există promovate acţiuni în justiţie şidemarate împotriva lor executări silite. Debitoarea, prin reprezentanţii săi, aîntreprins toate demersurile legale în vederea recuperării acestor creanţe.

Disponibilităţile băneşti, urmează o traiectorie în scădere reflectânddiminuarea activităţii societăţii.

Datoriile pe termen scurt înregistrează o scădere în perioada 2007-2008,crescând din nou în cursul anului 2009, datorită ajungerii la scadenţă a unor datoriipe termen mai vechi şi urmare a imposibilităţii achitării datoriilor curente.

Datoriile pe termen lung, ale debitoarei înregistrează o scădere semnificativă,ponderea în cadrul acestora având-o contractele de leasing financiar şi creditelebancare garantate cu ipotecă, rambursate într-o foarte mare măsură.

Capitalurile proprii înregistrează un trend descendent, în anul 2008 urmare adiminuării rezervelor din reevaluare, cu ocazia reevaluării efectuate în vedereainventarierii, iar în anul 2009, datorită pierderii foarte mari înregistrate de societateacestea devenind negative (-794.070 lei).

Concluzia care se poate desprinde din analiza prezentată este că starea deinsolvenţă a societăţii TRANSAR SERV S.R.L se datorează în principal:

neîncasării creanţelor de la clienţii rău platnici, pe care cu toatedemersurile legale întreprinse de conducere, societatea nu a reuşit să le recupereze;

creşterii cheltuielilor şi scăderii nivelului veniturilor în anul 2009, fapt cea dus la înregistrarea unei pierderi contabile foarte mari, şi implicit la creşterea

40

datoriilor pe termen scurt regăsite în situaţiile financiare anuale ale exerciţiuluifinanciar 2009.

Din analiza comparativă a structurii datoriilor societăţii, reflectate în noteleexplicative la situaţiile financiare anuale, se constată apariţia în anul 2009 a unui nouelement de datorie, respectiv o amendă de monopol, în valoare de 926.219 lei ce areîn cadrul datoriilor o pondere de 46,6% din total, şi care a dus la o creştere adatoriilor pe termen scurt a entităţii.

În notele explicative la situaţiile financiare ale anului 2009 este specificatfaptul că pierderea înregistrată se datorează şi unor evenimente care au dus lablocarea conturilor societăţii, generând mari dificultăţi în desfăşurarea activităţii.

Din informaţiile puse la dispoziţia lichidatorului judiciar de cătreadministratorul statutar al debitoarei, reiese că în sarcina societăţii a fost stabilităobligaţia de plată a unei amenzi de către autorităţile vamale din Ungaria, deoarece peteritoriul acestei ţări, în camionul aparţinând societăţii şi condus de către un angajatal acesteia, la controlul efectuat de autorităţi a fost descoperit un transport ilegal deţigarete nemarcate; această amendă fiind transmisă ulterior către autorităţile fiscaledin România în vederea încasării de la societatea TRANSAR SERV S.R.L.

Societatea nu a putut achita această amendă nedispunând de fondurilenecesare, fapt ce a dus la înfiinţarea popririi asupra disponibilităţilor băneşti şi acreanţelor societăţii cu rezultate dezastruoase asupra desfăşurării activităţii. Astfelsocietatea a fost pusă în imposibilitatea achiziţionării de combustibili şi piese deschimb, a plăţii poliţelor de asigurare, ceea ce a dus practic la încetarea activităţii, cuconsecinţa intrării în incapacitate de plată a datoriilor scadente.

După epuizarea tuturor căilor legale de atac, amenda a fost înregistrată încontabilitatea societăţii ca o cheltuială nedeductibilă fiscal a anului 2009.

Acest eveniment face explicabilă existenţa dezechilibrului brusc înregistrat desocietatea debitoare în cursul exerciţiului financiar 2009 şi constituie faptul generatoral stării de insolvenţă, dat fiind faptul că a avut drept consecinţă imposibilitateacontinuării normale a activităţii TRANSAR SERV S.R.L.

Din studierea actelor aflate la dosar, lichidatorul judiciar desemnatconcluzionează că amenda stabilită la plată în sarcina S.C. TRANSAR SERV S.R.L.,este de fapt o consecinţă – echivalent a răspunderii comitentului pentru faptaprepusului, prevăzută şi în legislaţia naţională la art. 1000 alin. (3) Cod Civil.

Şoferul care conducea camionul, a fost angajat al societăţii cu contract demuncă, fiind însărcinat, potrivit ordinului de deplasare, pentru a efectua un transportde mobilier din România în Italia, fapt ce reiese din documentele comerciale şi detransport (CMR), fiindu-i indicat totodată de către angajator traseul precis pe care-lva urma în efectuarea acelei curse, traseu pe care acesta nu l-a respectat. Potrivit fişeipostului semnată de către şofer, acesta avea obligaţia să nu transporte altă marfădecât aceea prevăzută în documentele comerciale. Pentru aceste motive lichidatoruljudiciar apreciază că, şoferul încălcându-şi obligaţiile de serviciu, este persoanavinovată de amenda care, trebuie suportată de angajatorul TRANSAR SERV S.R.L.,provocându-i insolvenţa.

41

3.2. Desfăşurarea procedurii de faliment a S.C. TRANSAR SERV S.R.L.

Urmare a cererii introductive depusă de societatea debitoare, în baza art. 27din Legea 85/2006, judecătorul-sindic pronunţă prin hotărâre deschiderea proceduriisimplificate la data de 30 aprilie 2010 şi desemnează ca lichidator un practician îninsolvenţă, înscris în Tabloul U.N.P.I.R, care a depus la dosar ofertă de servicii şiîndeplinea cerinţele prevăzute de lege.

Societatea TRANSAR SERV S.R.L., a depus la dosar odată cu cerereaintroductivă şi documentele prevăzute la art. 28, alin. (1) din lege, prin care sejustifică starea de insolvenţă, precum şi declaraţia prin care îşi manifestă intenţia de aintra direct în procedura simplificată.

1) Efectuarea operaţiunilor premergătoare lichidării: Lichidatorul judiciar desemnat efectuează inventarierea bunurilor

societăţii debitoare TRANSAR SERV S.R.L. în prezenţa administratorului statutar şiia în posesie bunurile acesteia, devenind astfel depozitarul lor judiciar.

Inventarierea a fost efectuată cu respectarea prevederilor Legii Contabilităţiinr. 82/1991, cu modificările şi completările ulterioare şi a OMFP 2861/2009, pentruaprobarea Normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor denatura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii

2) Efectuarea propriu-zisă a lichidării: Bunurile societăţii debitoare TRANSAR SERV S.R.L. sunt evaluate

de către un evaluator membru al Asociaţiei Naţionale a Evaluatorilor din România,cu respectarea standardelor naţionale şi internaţionale de evaluare

Rezultatele evaluării sunt prezentate în tabelul următor:

Nr.crt. Elemente evaluate Valoare de

intrare (Lei)Amortizare

(Lei)Valoarenetă (lei)

Valoareevaluare

Diferenţe(Lei)

1. Echipament frigorific 14.416,30 7.208,11 7.208,19 3.581,00 -3.627,19Total 2131 14.416,30 7.208,11 7.208,19 3.581,00 -3.627,19

2. Calc. SCS+monitor 1.774,80 1.774,80 0,00 256,00 256,00Total 2132 1.774,80 1.774,80 0,00 256,00 256,00

3. Remorcă Cordes C9199 2.144,21 2.144,21 0,00 6.395,00 6.395,004. Camion Mercedes 30.000,00 30.000,00 0,00 5.157,00 5.157,005. Camion frig 243.284,80 233.149,37 10.135,43 38.367,00 28.231,576. Camion frig 243.284,80 233.149,37 10.135,43 34.104,00 23.968,577. Camion 193.822,29 185.747,30 8.074,99 34.104,00 26.029,018. Camion 193.822,29 185.747,00 8.075,29 34.104,00 26.028,719. Camion 193.822,29 185.747,30 8.074.99 34.104,00 26.029,01

10. Remorcă Kaessbohre 10.000,00 10.000,00 0,00 3.410,00 3.410,0011. Remorcă Martin Reisch 12.500,00 12.500,00 0,00 4.263,00 4.263,0012. Iveco Magirus 9.618,00 9.618,00 0,00 4.263,00 4.263,0013. Autoturism Ford Fiesta 11.607,99 11.607,99 0,00 2.407,00 2.407,00

Total 2133 1.143.906,67 1.099.410,54 44.496,13 200.678,00 156.181,8714. Casă de bani 1.639,34 566,86 1.072,48 925,00 -147,4815. Centrală Panasonic 2.889,11 2.889,11 0,00 41,00 41,00

Total 214 4.528,45 3.455,97 1.072,48 966,00 -106,4816. Program gestiune 2.206,38 1.103,22 1.103,16 0,00 -1.103,16

Total 208 2.206,38 1.103.22 1.103,16 0,00 -1.103,1617. Piese de schimb 3.081,98 X 3.081,98 15.291,00 12.209,02

Total 3024 3.081,98 X 3.081,98 15.291,00 12.209,02

42

Total elemente: 1.169.914,58 1.112.952,64 56.961,94 220.772,00 163.810,06

Creanţele şi datoriile în valută au fost evaluate şi înregistrate încontabilitate la cursul de schimb comunicat de BNR, valabil la data deschideriiprocedurii, diferenţele înregistrându-se la venituri sau cheltuieli din diferenţe de cursvalutar, după caz.

Au fost calculate accesoriile datorate pentru obligaţiilor bugetare neachitate latermen, înregistrându-se în contabilitate pe seama cheltuielilor nedeductibile fiscal.

Balanţa încheiată de societatea debitoare TRANSAR SERV S.R.L., la datadeschiderii procedurii (30.04.2011) este prezentată în Anexa 1.

În continuare este prezentat Bilanţul societăţii TRANSAR SERVS.R.L., întocmit potrivit prevederilor art. 28, alin (1) din Legea Contabilităţii:

Denumirea elementului Nr.rd.

Sold la:31.12.2009 29.04.2010

A B 2 3

A. ACTIVE IMOBILIZATE

I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE 01 1.348 1.103

II. IMOBILIZĂRI CORPORALE 02 112.559 52.777

III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE 03 50.915 50.099

ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03) 04 164.822 103.979

B. ACTIVE CIRCULANTE

I. STOCURI 05 84.512 3.082

II. CREANŢE 06 909.876 463.143

- din care creanţe incerte (4118-491) 329.719 319.094

III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT 07

IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI 08 43.398 5.558

ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08) 09 1.037.786 471.783

C. CHELTUIELI ÎN AVANS 10 6.063 0

D. DATORII - ce trebuie plătite într-o perioadă de până la un an 11 1.986.526 1.754.801

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE 12 -942.677 -1.283.018

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12) 13 -777.855 -1.179.039

G. DATORII - ce trebuie plătite într-o perioadă de peste un an 14 16.215 0

H. PROVIZIOANE 15

I. VENITURI ÎN AVANS (rd. 17+18), din care: 16

- subvenţii pentru investiţii 17

- venituri înregistrate în avans 18

J. CAPITAL ŞI REZERVEI. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care: 19 400.000 400.000

- capital subscris vărsat (ct. 1012) 20 400.000 400.000

- capital subscris nevărsat (ct. 1011) 21

- patrimoniul regiei (ct. 1015) 22

II. PRIME DE CAPITAL 23

III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105) 24 0 0

IV. REZERVE (ct. 106) 25 633.127 633.127

43

Acţiuni proprii 26

Câştiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii 27

Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii 28

V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT(Ă) (ct. 117)- Sold C 29

- Sold D 30 40.801 1.827.197

VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIŢIULUI(ct.121) - Sold C 31

- Sold D 32 1.786.396 384.969

Repartizarea profitului (ct. 129) 33CAPITALURI PROPRII - TOTAL (rd.19+23+24+25-26+27-28+29-30+31-32-33) 34 -794.070 -1.179.039

Patrimoniul public 35

CAPITALURI - TOTAL (rd. 34+35) 36 -794.070 -1.179.039

Lichidatorul trimite notificarea creditorilor menţionaţi în lista depusădebitoare, cu menţionarea elementelor prevăzute la art. 62 din lege. Notificarea a fostpublicată şi într-un ziar de largă circulaţie şi în Buletinul procedurilor de insolvenţă;

După depunerea declaraţiilor de creanţă, lichidatorul verificădocumentele depuse, pentru stabilirea exactă a legitimităţii, valorii şi priorităţiifiecărei creanţe, după care întocmeşte şi publică tabelul preliminar de creanţe;

Judecătorul-sindic desemnează un comitet al creditorilor format din 3membri, dintre cei care au cele mai mari creanţe;

Adunarea creditorilor convocată şi prezidată de către lichidator,confirmă comitetul creditorilor şi lichidatorul desemnaţi de către judecătorul-sindic;

După expirarea termenului pentru depunerea contestaţiilor laînscrierea în tabelul preliminar de creanţe, lichidatorul întocmeşte şi publică tabeluldefinitiv de creanţe (Anexa 2).

Din analiza comparativă a situaţiei din tabelul definitiv de creanţe şi a celeidin contabilitatea societăţii, rezultă următoarele diferenţe:

- Lei -Nr.crt. Denumire şi tip creanţe Contabilitatea

societăţii

Tabeluldefinitiv

de creanţeDiferenţe

1. Creanţe buget stat şi BASS - garantate 75.869,00 75.869,00 0,00Total creanţe garantate 75,869,00 75.869,00 0,00

2. Creanţe buget stat şi BASS - negarantate 67.745,00 67.745,00 0,003. Creanţe buget local - negarantate 10.810,66 10.810,66 0,004. Creanţe buget Fondul de mediu - negarantate 335,00 335,00 0,00

Total creanţe bugetare negarantate 78.890,66 78.890,66 0,005. Creanţe furnizori - chirografare 235.065,77 232.907,73 -2.158,046. Creanţe furnizori imobilizări - chirografare 300.014,46 284.301,89 -15.712,577. Creanţe creditori diverşi - chirografare 12.674,75 811,89 -11.862,868. Creanţe credite bancare* 126.703,50 0 -126.703,509. Creanţe clienţi creditori 1.029,67 0 -1.029,67

10. Creanţe – Amendă monopol Ungaria** 924.465,36 0 -924.465,3611. Creanţe asociaţi 87,75 0 -87,75

Total creanţe chirografare 1.600.041,26 518.021,51 -1.082.019,75TOTAL CREANŢE: 1.754.800,92 672.781,17 -1.082.019,75

* Creditul bancar existent în sold era garantat cu bunuri personal aleasociaţilor, iar societatea bancară a preferat să-şi recupereze creanţa de la aceştia,neînscriindu-se la masa credală. Asociaţii nu s-au substituit în drepturile creditoarei.

44

** Pentru creanţa Ungariei, reprezentând amenda datorată de societateadebitoare, nu a fost depusă declaraţie de creanţă, deşi lichidatorul judiciar a notificatautorităţile statului vecin în vederea depunerii acestei declaraţii.

Reglarea situaţiei datoriilor în contabilitate, prin scoaterea dinevidenţă a celor neînscrise în tabelul definitiv de creanţe:

% = 7588 „Alte venituri din exploatare” 1.082.019,751621 „Credite bancare pe termen lung” 126.703,50401 „Furnizori” 2.158,04404 „Furnizori de imobilizări” 15.712,57419 „Clienţi - creditori” 1.029,67

4481 „Alte datorii – Amendă Ungaria” 924.465,364551 „Asociaţi – conturi curente” 87,75462 „Creditori diverşi” 11.862,86

Potrivit art. 76, alin. (1) din legea insolvenţei, cu excepţia cazului în carenotificarea deschiderii procedurii s-a făcut cu încălcarea dispoziţiilor legale, titularulde creanţe anterioare deschiderii procedurii, care nu a depus cererea de admitere acreanţelor până la expirarea termenului prevăzut, decade din dreptul de a fi înscris întabelul creditorilor, în ceea ce priveşte creanţele respective şi nu va dobândi calitateade creditor îndreptăţit să participe la procedură.

Din punct de vedere fiscal, având în vedere faptul că amenda scoasă dinevidenţă, a fost tratată la constituire ca o cheltuială nedeductibilă, potrivit art. 20, lit.c) din Codul fiscal venitul în sumă de 924.465,36 lei, din anularea acestei amenzieste neimpozabil la calculul profitului impozabil.

- depunerea în contul de lichidare a numerarului din casă:

581 „Viramente interne” = 5311 „Casa în lei” 5.048,88şi

5121 „Conturi la bănci în lei” = 581 „Viramente interne” 5.048,88

Lichidatorul face toate demersurile legale, în vederea încasăriicreanţelor societăţii.

O parte din creanţele incerte, în valoare de 95.200 lei, deţinute la parteneri, lacare a fost închisă procedura de faliment, şi pentru care societatea TRANSAR SERVS.R.L. a depus declaraţii de creanţă, nu mai poate fi încasată.

- scoaterea din evidenţă a creanţei ce nu mai poate fi încasată, cu ajustareabazei de impozitare a TVA10:

% = 4118 „Clienţi incerţi sau în litigiu” 95.200,00654 „Pierderi din creanţe şi debitori diverşi” 80.000,00

4427 „TVA colectată”* 15.200,00

* Prestarea serviciilor a fost facturată cu cota de TVA 19%, în vigoare la datarespectivă.

- anularea ajustării constituite, pentru creanţa scoasă din evidenţă:

10 La scoaterea din evidenţă a creanţelor pentru bunuri livrate şi servicii prestate, în situaţia închideriiprocedurii de faliment a beneficiarului, potrivit art. 138, lit. (d) din Codul fiscal se efectuează ajustareabazei de impozitare a TVA.

45

491 „Ajustări pentru deprecierea = 7814 „Venituri din ajustări pentru 28.560,00creanţelor - clienţi” deprecierea activelor circulante”

Din punct de vedere fiscal, suma de 80.000 lei, înregistrată pe pierderi dincreanţe, constituie cheltuială deductibilă, potrivit prevederilor art. 21, alin. (2), lit. n),pct. 1. din Codul fiscal, iar suma de 28.560 lei, din anularea ajustării pentrudepreciere, reprezintă venit impozabil, având în vedere faptul că la momentulconstituirii a fost tratată ca şi cheltuială deductibilă.

- încasarea în contul de lichidare a celorlalte creanţe ale societăţii:

5121 „Conturi la bănci în lei” = % 467.019,844111 „Clienţi” 7.318,034118 „Clienţi incerţi sau în litigiu” 322.971,094382 „Alte creanţe sociale” 2.998,00

461 „Debitori diverşi” 133.732,72- anularea ajustării constituite pentru deprecierea creanţelor incerte încasate:

491 „Ajustări pentru deprecierea = 7814 „Venituri din ajustări pentru 70.517,00creanţelor - clienţi” deprecierea activelor circulante”

Lichidatorul vinde titlurile imobilizate deţinute de societate, prinintermediul unei societăţi mobiliare, în conformitate cu prevederile Legii 297/2004,cu modificările şi completările ulterioare, încasându-se pentru ele suma de 43.250 lei,din care se scade comisionul societăţii intermediare în cuantum de 1.730 lei:

- vânzarea titlurilor:

461 „Debitori diverşi” = 764 „Venituri din investiţii financiare 43.250,00cedate”

- scoaterea din evidenţă a titlurilor cedate:

664 „Cheltuieli cu investiţiile = 265 „Alte titluri imobilizate" 50.098,65financiare cedate"

- încasarea contravalorii titlurilor cedate, mai puţin comisionul societăţiiintermediare:

% = 461 „Debitori diverşi” 43.250,005121 „Conturi la bănci în lei” 41.520,00622 "Cheltuieli privind 1.730,00

comisioanele şi onorariile"

Lichidatorul efectuează acţiunile de promovare şi publicitate, învederea vânzării bunurilor;

La cea de a treia licitaţie organizată se reuşeşte vânzarea activelor, înbloc, cu suma totală de 65.000 lei + TVA 24%:

- înregistrarea vânzării bunurilor:

461 „Debitori diverşi” = % 99.200,007583 „Venituri din vânzarea 80.000,00activelor şi alte operaţii de capital”4427 „TVA colectată” 19.200,00

46

- scoaterea din evidenţă a activelor vândute:

% = 208 „Alte imobilizări necorporale” 2.206,382808 „Amortizarea altor 1.103,22

imobilizări necorporale”6583 "Cheltuieli privind activele 1.103,16

cedate şi alte operaţii de capital”

% = 2131 „Echipamente tehnologice” 14.416,302813 „Amortizarea echipamentelor 7.208,11

tehnologice”6583 "Cheltuieli privind activele 7.208,19

cedate şi alte operaţii de capital”

2813 „Amortizarea aparatelor = 2132 „Aparate de măsură, control 1.774,80de măsură, control şi reglare” şi reglare”

% = 2133 „Mijloace de transport” 1.143.906,672813 „Amortizarea mijloacelor 1.099.410,54

de transport”6583 "Cheltuieli privind activele 44.496,13

cedate şi alte operaţii de capital”

% = 214 „Mobilier, aparatură birotică 4.528,452814 „Amortizarea mobilier, şi alte active” 3.455,97

aparatură birotică şi alte active”6583 "Cheltuieli privind activele 1.072,48

cedate şi alte operaţii de capital”

6583 „Cheltuieli privind activele = 3024 „Piese de schimb” 3.081,98cedate şi alte operaţii de capital”

- încasarea prin contul de lichidare a contravalorii activelor vândute prinlicitaţie:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 461 „Debitori diverşi” 99.200,00

Cheltuielile efectuate de lichidator, pe parcurs, în vederea derulăriiprocedurii de lichidare se prezintă astfel:

- onorarii lichidator: 12.000 lei + TVA 24%;- evaluare active: 1.500 lei + TVA 24%;- chirii pentru depozitarea activelor: 6.200 lei;- cheltuieli publicitate licitaţie: 850 lei + TVA 24%;- onorarii alţi specialişti: 1.100 lei + TVA 24%.

- înregistrarea facturilor de cheltuieli:

% = 401 „Furnizori” 19.158,00622 „Cheltuieli privind 13.100,00comisioanele şi onorariile”

623 "Cheltuieli de reclamă 850,00şi publicitate”

628 "Alte cheltuieli cu serviciile 1.500,00

47

executate de terţi”4427 „TVA deductibilă” 3.708,00

- înregistrarea chiriei datorate unei persoane fizice, pentru depozitareaactivelor:

612 „Cheltuieli cu redevenţele = 462 „Creditori diverşi" 6.200,00locaţiile de gestiune şi chiriile”

- plata cheltuielilor, din contul de lichidare, pe parcursul procedurii, în limitafondurilor disponibile, după aprobarea raportului privind fondurile şi cu respectarearegulii proporţionalităţii:

% = 5121 „Conturi la bănci în lei” 26.708,00401 „Furnizori" 19.158,00462 „Creditori diverşi" 6.200,00627 „Cheltuieli cu serviciile 1.350,00

bancare şi asimilate" După lichidarea tuturor bunurilor şi încasarea creanţelor se închid

conturile de TVA şi cele de venituri şi cheltuieli, în vederea stabilirii fondurilordisponibile, pentru plata creanţelor creditorilor înscrişi în tabelul definitiv de creanţe.

- închiderea conturilor de TVA:

4427 „TVA colectată” = % 4.000,004426 „TVA deductibilă” 3.708,004423 „TVA de plată” 292,00

- plata TVA la bugetul de stat:

4423 „TVA de plată” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 292,00

- închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:

121 „Profit sau pierdere” = % 211.790,59612 „Cheltuieli cu redevenţele 6.200,00

locaţiile de gestiune şi chiriile”622 „Cheltuieli privind 14.830,00

comisioanele şi onorariile”623 "Cheltuieli de reclamă 850,00

şi publicitate”627 „Cheltuieli cu serviciile 1.350,00

bancare şi asimilate"628 "Alte cheltuieli cu serviciile 1.500,00

executate de terţi”654 „Pierderi din creanţe 80.000,00

şi debitori diverşi”6583 "Cheltuieli privind activele 56.961,94

cedate şi alte operaţii de capital”664 „Cheltuieli cu investiţiile 50.098,65

financiare cedate"

% = 121 „Profit sau pierdere” 1.304.346,75

48

7583 „Venituri din vânzarea 80.000,00activelor şi alte operaţii de capital”7588 „Alte venituri din exploatare” 1.082.019,75764 „Venituri din investiţii 43.250,00

financiare cedate”7814 „Venituri din ajustări pentru 99.077,00

deprecierea activelor circulante”

- Stabilirea rezultatului impozabil al perioadei şi a impozitului pe profitdatorat, ţinându-se cont de faptul că societatea are o pierdere fiscala de recuperatpentru perioada anterioară deschiderii procedurii, în sumă de 1.054.184 lei:

Profitul brut = Total Venituri – Total Cheltuieli = 1.304.346,75 – 211.790,59= 1.092.556,16 lei.Profitul impozabil = Profitul brut – Venituri neimpozabile + Cheltuieli

nedeductibile – Pierderea fiscală de recuperat din exerciţiile precedente =1.092.556,16 – 924.465,36 + 0 – 1.054.184 = - 886.093,20 lei.

Impozitul pe profit = Profitul impozabil * 16% = 0 lei.Societatea nu datorează impozit pe profit pentru perioada de procedură.- stabilirea fondurilor disponibile, pentru plata creanţelor creditorilor înscrişi

în tabelul definitiv de creanţe.Situaţia fondurilor disponibile pentru distribuire este prezentată în tabelul

următor:

Nr.crt. Explicaţie Încasări Plăţi

1. Sold disponibilităţi la deschiderea procedurii 5.558,352. Încasări – Total, din care: (rd. 3+4) 609.469,843. - creanţe anterioare deschiderii procedurii 467.019,844. - valorificare active 142.450,005. Total sold + Încasări (rd. 1+2) 615.028,196. Plăţi aferente perioadei de procedură 28.730,007. Fonduri rămase de distribuit (rd. 5-6) 586.298,19

Din compararea fondurilor disponibile se constată faptul că nu pot fi acoperiteîn totalitate creanţele creditorilor înscrise în tabelul definitiv de creanţe, rămânând osumă neacoperită de 86.482,98 lei.

Lichidatorul face distribuirea sumelor rezultate în urma lichidării curespectarea prevederilor art. 121 - 125 din Legea 85/2006. Distribuirea sumelor cătretitularii de creanţă dintr-o anumită categorie nu s-a făcut decât după deplinaîndestulare a titularilor de creanţe din categoria ierarhic superioară:

- plata creanţelor bugetare garantate – buget stat şi BASS:

43, 44 „Datorii bugetul = 5121 „Conturi la bănci în lei” 75.869,00de stat şi BASS”

- plata creanţelor bugetare – buget stat, BASS, buget local şi fond mediu:

43, 44 „Datorii bugetul = 5121 „Conturi la bănci în lei” 67.745,00de stat şi BASS”

49

446 „Alte impozite taxe - = 5121 „Conturi la bănci în lei” 10.810,66- bugetul local”

447 „Fonduri speciale - = 5121 „Conturi la bănci în lei” 335,00- Fond de mediu”

După distribuire sumelor către titularii de creanţe garantate şi bugetare,rămâne pentru plata creanţelor chirografare o sumă de 431.538,53 lei, reprezentânddoar 83,31% din creanţele chirografare.

Creanţele chirografare, înscrise în tabelul definitiv de creanţă, prezentat înAnexa 2, sunt în sumă totală de 518.021,51 lei, fiind structurate pe conturi astfel:

Nr.crt. Obligaţie Valoare conf.

tabel de creanţe% din creanţechirografare

Sumadistribuită

Sumaneacoperită

401 „Furnizori" 232.907,73 44,96% 194.019,72 38.888,01404 „Furnizori de imobilizări" 284.301,89 54,88% 236.828,35 47.473,54462 „Creditori diverşi" 811,89 0,16% 690,46 121,43

Total: 518.021,51 100% 431.538,53 86.482,98După cum se prevede la art. 125, alin. (2) din lege, creditorilor chirografari li

s-a distribuit o cotă falimentară proporţională cu procentul pe care creanţa fiecăruia îldeţine în categoria de creanţe chirografare.

% = 5121 „Conturi la bănci în lei” 431.538,53401 „Furnizori" 194.019,72404 „Furnizori de imobilizări" 236.828,35462 „Creditori diverşi" 690,46

Cu toate demersurile efectuate de lichidatorul judiciar, pentru atragerearăspunderii şoferului vinovat de crearea stării de insolvenţă a societăţii TRANSARSERV S.R.L., datorită faptului că acesta nu are în proprietate bunuri urmăribile, nuau mai putut fi atrase fonduri pentru continuarea procedurii şi acoperirea pasivuluisocietăţii debitoare.

Având în vedere faptul că datorită insuficienţei fondurilor procedura nu maipoate continua, judecătorul-sindic dispune prin sentinţă închiderea procedurii defaliment a societăţii TRANSAR SERV S.R.L., la data de 15.05.2011 şi radiereaacesteia din registrul comerţului. Creditorii debitoarei nu mai au nici o şansă derecuperare a creanţelor rămase neîncasate.

- scoaterea din evidenţă a datoriilor neachitate:

% = 7588 „Alte venituri din exploatare” 86.482,98401 „Furnizori” 38.888,01404 „Furnizori de imobilizări” 47.473,54462 „Creditori diverşi” 121,43

- închiderea conturilor de venituri:

7588 „Alte venituri din exploatare” = 121 „Profit sau pierdere” 86.482,98

După stingerea datoriilor se închid conturile de capitaluri proprii alesocietăţii:

- reportarea pierderii (la data deschiderii procedurii):

1171 „Rezultatul reportat - = 121 „Profit sau pierdere” 384.969,06

50

- pierdere neacoperită”

- acoperirea pierderii reportate din profitul perioadei de procedură:

121 „Profit sau pierdere” = 1171 „Rezultatul reportat - 1.179.039,14- pierdere neacoperită”

- acoperirea pierderilor exerciţiilor precedente din capital social, rezervelegale şi rezerve reprezentând surplusul din reevaluare:

% = 1171 „Rezultatul reportat - 1.033.126,991012 „Capital subscris vărsat - pierdere neacoperită” 400.000,001061 „Rezerve legale” 7.714,001065 „Rezerve reprezentând surplusul 625.412,99

realizat din rezerve din reevaluare”

Societatea întocmeşte situaţiile financiare finale de lichidare la 15.05.2011 şidepune un exemplar la Administraţia Finanţelor Publice Arad. Prezentăm încontinuare bilanţul final de lichidare al societăţii TRANSAR SERV S.R.L.:

Denumirea elementului Nr.rd.

Sold la:29.04.2010 15.05.2011

A B 2 3

A. ACTIVE IMOBILIZATE

I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE 01 1.103 0

II. IMOBILIZĂRI CORPORALE 02 52.777 0

III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE 03 50.099 0

ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03) 04 103.979 0

B. ACTIVE CIRCULANTE

I. STOCURI 05 3.082 0

II. CREANŢE 06 463.143 0

- din care creanţe incerte (4118-491) 319.094 0

III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT 07

IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI 08 5.558 0

ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08) 09 471.783 0

C. CHELTUIELI ÎN AVANS 10

D. DATORII - ce trebuie plătite într-o perioadă de până la un an 11 1.754.801 0

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE 12 -1.283.018 0

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12) 13 -1.179.039 0

G. DATORII - ce trebuie plătite într-o perioadă de peste un an 14

H. PROVIZIOANE 15

I. VENITURI ÎN AVANS (rd. 17+18), din care: 16

- subvenţii pentru investiţii 17

- venituri înregistrate în avans 18

J. CAPITAL ŞI REZERVEI. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care: 19 400.000 0

- capital subscris vărsat (ct. 1012) 20 400.000 0

- capital subscris nevărsat (ct. 1011) 21

51

- patrimoniul regiei (ct. 1015) 22

II. PRIME DE CAPITAL 23

III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105) 24

IV. REZERVE (ct. 106) 25 633.127 0

Acţiuni proprii 26

Câştiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii 27

Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii 28

V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT(Ă) (ct. 117)- Sold C 29

- Sold D 30 1.827.197 0

VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIŢIULUI(ct.121) - Sold C 31

- Sold D 32 384.969 0

Repartizarea profitului (ct. 129) 33CAPITALURI PROPRII - TOTAL (rd.19+23+24+25-26+27-28+29-30+31-32-33) 34 -1.179.039 0

Patrimoniul public 35

CAPITALURI - TOTAL (rd. 34+35) 36 -1.179.039 0

- determinarea profitului impozabil:

Profitul brut la închiderea procedurii = Total Venituri – Total Cheltuieli =1.390.829,73 – 211.790,59 = 1.179.039,14 lei.Profitul impozabil = Profitul brut – Venituri neimpozabile + Elemente

similare veniturilor + Cheltuieli nedeductibile – Pierderea fiscală de recuperat dinexerciţiile precedente = 1.179.039,14 – 924.465,36 + 633.126,99 + 0 – 1.054.184 == - 166.483,23 lei.

Având în vedere faptul că acoperirea pierderii din rezerve constituie oschimbare a destinaţiei rezervei, aşa cum este prevăzută la art. 22, alin. (5) din Codulfiscal, suma de 7.714 lei constituită ca rezervă legală din profitul brut al exerciţiilorprecedente, trebuie inclusă în veniturile impozabile. În mod similar se procedează şicu rezerva reprezentând surplus realizat din rezerva din reevaluare, în sumă de625.412,99 lei, având în vedere faptul că la momentul constituirii a fost dedusă fiscalprin intermediul amortizării şi al cheltuielilor cu cedarea activelor imobilizate.Sumele respective au fost prinse la veniturile impozabile ale societăţii TRANSARSERV S.R.L. ca elemente similare veniturilor.

Până la data depunerii situaţiilor finale de închidere a procedurii falimentului,societatea depune şi declaraţia finală privind impozitul pe profit.

52

CAPITOLUL 4. CONCLUZII

Desfăşurarea normală a activităţii economice şi comerciale presupuneonorarea obligaţiilor asumate în strictă conformitate cu contractele încheiate, de cătretoţi participanţii la circuitul economic.

Neplata la scadenţă a unei obligaţii asumate, îl poate pune pe un furnizor însituaţia de a fi lipsit de fondurile necesare pentru reluarea ciclului de producţie.

Interconexiunea participanţilor la viaţa economică, determină reacţii în lanţ,astfel că neonorarea unei obligaţii, de către un partener, poate genera efecte asupramai multor comercianţi, ducând în final la blocaje economice.

Dificultăţile financiare care duc la neonorarea de către debitor a obligaţiilorscadente se datorează în general unui management defectuos, dar pot fi datorate şiunor împrejurări externe nefavorabile, neimputabile conducerii, ca de exemplu:declanşarea crizei economice mondiale, modificarea pieţelor de desfacere, creştereaconcurenţei pe piaţă, falimentul unui partener important de afaceri şi altele.

Pentru protejarea creditorilor unei societăţi care se află în incapacitate de a-şionora obligaţiile scadente a fost necesară organizarea unei proceduri legale,colective, care să asigure posibilitatea recuperării creanţelor creditorilor, dar şi oeventuală redresare a activităţii societăţii debitoare aflată în dificultate.

Scopul principal al declanşării procedurii de insolvenţă este, însă, aşa cum seprecizează şi la art. 2 din Legea 85/2006, privind procedura insolvenţei, acoperireapasivului debitorului aflat în insolvenţă.

Dacă procedura de lichidare voluntară a societăţii, reglementată de Legea31/1990, privind societăţile comerciale, cu modificările şi completările ulterioare, sedesfăşoară, în principal, în interesul acţionarilor sau asociaţilor, cu luarea înconsiderare şi a intereselor creditorilor, în schimb, ceea ce este specific în cazulprocedurii de insolvenţă, aceasta este menită să apere, în mod aproape exclusiv,interesele creditorilor societăţii. Oricum nici într-un caz nici în celălalt, acţionarii sauasociaţii nu pot primi nici o sumă de bani, ce li s-ar cuveni din lichidare, înainteaachitării tuturor datoriilor societăţii.

În cazul lichidării prin procedura prevăzută de Legea 31/1990, dizolvareasocietăţii este o fază premergătoare începerii lichidării.

După dizolvarea societăţii este interzisă cu desăvârşire desfăşurarea de noioperaţiuni comerciale, altele decât cele necesare pentru realizarea lichidării.

Deschiderea procedurii de faliment are acelaşi efect ca şi cel al dizolvăriisocietăţii, aceasta continuând să îşi menţină existenţa juridică doar în scopuldesfăşurării operaţiunilor de lichidare. După dizolvare, ca şi după deschidereaprocedurii de faliment activitatea societăţii nu se mai încadrează în parametriinormali, nefiind orientată spre realizarea de profit; ci este o activitate care are dreptscop lichidarea activelor şi plata datoriilor societăţii. Încălcarea interdicţiei dedesfăşurare de noi operaţiuni are drept consecinţă atragerea răspunderii personale şisolidare a lichidatorilor pentru operaţiunile întreprinse.

Lichidarea societăţilor comerciale se concretizează printr-un ansamblu deoperaţiuni, care au drept scop: finalizarea operaţiunilor aflate în curs de desfăşurarela data dizolvării societăţii, încasarea creanţelor, transformarea bunurilor în bani,plata datoriilor şi partajul activului net între acţionari sau asociaţi, sau acoperirea decătre aceştia a pierderilor, în situaţiile prevăzute de lege.

53

Din momentul declanşării lichidării, toate actele emise de către societatetrebuie să menţioneze faptul că aceasta se află în lichidare11.

Pentru societăţile la care se deschide procedura de insolvenţă, este obligatoriemenţionarea pe toate documentele emise a stării de insolvenţă, reorganizare judiciarăsau faliment în limbile română, engleză şi franceză.

De regulă partajul între acţionari sau asociaţi se realizează prin distribuireaactivului net transformat în bani, totuşi nici Legea 31/1990 şi nici Legea 85/1996, nuexclud posibilitatea ca anumite bunuri ale societăţii să fie împărţite între asociaţi, înbaza unei înţelegeri a acestora, sub condiţia achitării tuturor obligaţiilor societăţii. Însituaţia în care asociaţilor le sunt distribuite prin lichidare bunuri, trebuie avute învedere prevederile referitoare la TVA din Legea 571/2003, privind Codul fiscal cumodificările şi completările ulterioare. Potrivit art. 128 alin. (5) din Codul fiscal oricedistribuire de bunuri din activele unei persoane impozabile către asociaţii sauacţionarii săi, inclusiv o distribuire de bunuri legată de lichidarea unei persoaneimpozabile, constituie o livrare de bunuri efectuată cu plată, dacă taxa aferentăbunurilor respective sau părţilor lor componente a fost dedusă total sau parţial şi prinurmare se va colecta şi plăti TVA.

În cazul asociaţilor care răspund nelimitat pentru obligaţiile societăţii(asociaţii societăţilor în nume colectiv şi asociaţii comanditaţi în societatea încomandită), răspunderea operează chiar şi după încetarea existenţei societăţii.

Potrivit legii, lichidatorii au aceeaşi răspundere ca şi administratoriisocietăţii. Lichidatorii au o răspundere civilă şi contractuală, pentru nerespectareaobligaţiilor asumate prin mandatul acordat de către asociaţi şi o răspundere civilădelictuală şi/sau penală pentru nerespectarea obligaţiilor prevăzute de legeainsolvenţei şi de legea societăţilor comercială.

11 Art. 252, alin. (5) din Legea 31/1990, privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şicompletările ulterioare.

54

CAPITOLUL V FUZIUNEA SOCIETĂȚILORCOMERCIALE

5.1. Aspecte juridice

Fuziunea, tot mai des întâlnită astăzi într-o economie de piaţă globală, esterezultatul unor obiective propuse de managementul întreprinderii:

- eliminarea concurenţei şi consolidarea poziţiei pe piaţă;- integrarea pe verticală a întreprinderii(absorbirea unui principal furnizor);- supraviețuirea unei întreprinderi aflate în dificultate;- rentabilizarea unui grup de societăţi;- reducerea impozitelor si taxelor ce trebuie plătite.Din punct de vedere juridic, fuziunea societăţilor comerciale a este

reglementată prin dispoziţiile Directivei a 3-a a Consiliului Comunităţii Europene din9 octombrie 1978.

În România fuziunea este reglementată de Legea nr. 31/1990 privind societăţilecomerciale, care prezintă coordonatele principale privind operaţiunile de fuziune.

Ministerul Finanţelor Publice – ca organ care reglementează contabilitatea înRomânia, prin Ordinul nr.1078/2003 a elaborat norme metodologice privindfuziunea, fuziunea, dizolvarea şi lichidarea societăţilor comerciale, precum şiretragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale. Ulterioracest ordin a fost abrogat de OMFP 1376/2004, care reglementează în prezenttratamentul contabil şi fiscal a operaţiunilor de reorganizare a întreprinderilor.

Fuziunea este operaţiunea prin care două sau mai multe societăţi care auhotărât fiecare în parte, se reunesc pentru a forma o singură societate. Societatea nouformată poate lua naştere prin două modalităţi : absorbţie şi contopire.

Fuziunea prin absorbţie se realizează atunci când o societate, numită societateabsorbantă, absoarbe una sau mai multe societăţi, numite societăţi absorbite. În cazulfuziunii prin absorbţie, societatea comercială care absoarbe dobândeşte toatedrepturile şi obligaţiile societăţii comerciale pe care o absoarbe. Activele si pasivelesocietății absorbite se transfera către societatea absorbantă.

Fuziunea prin contopire se realizează atunci când două sau mai multesocietăţi hotărăsc înfiinţarea unei societăţi noi prin transmiterea elementelor de activşi pasiv societăţii nou înfiinţate. În cazul fuziunii prin contopire drepturile şiobligaţiile societăţilor comerciale care îşi încetează existenţa trec asupra societăţiinou înfiinţate.

Hotărârea de fuziune este luata de adunarea generala a acționarilor /asociaților din fiecare societate prin respectarea condițiilor stabilite de actulconstitutiv. Operaţia de fuziune a societăţilor comerciale are ca efect dizolvarea, fărălichidarea societăţilor care îşi încetează existenţa, şi transmiterea tuturor elementelorde activ şi pasiv către societatea beneficiară în schimbul atribuirii de acțiuni/parțisociale către acționarii/asociații societăților care-și încetează activitatea. Daca aceștiahotărăsc, se poate acorda si o suma de bani care nu poate depăși 10 % din valoareanominala a acțiunilor/parților sociale atribuite.

55

Dacă, prin fuziune , se înfiinţează o nouă societate, aceasta se constituie încondiţiile prevăzute de legea societăților comerciale pentru forma de societateconvenită.Fuziunea are loc la următoarele date: în cazul constituirii uneia sau mai multor societăți noi, la data înmatriculării la

registrul comerțului a noii societăți sau a ultimei dintre ele; în celelalte cazuri, la data înscrierii în registrul comerțului a mențiunii privind

majorarea capitalului social al societății absorbante.

Principalul document care sta la baza evidențierii principalelor operațiifinanciare si contabile în contabilitatea societăților absorbite si absorbante sau noiconstituite este proiectul de fuziune.

Administratorii societăţilor care urmează a participa la fuziune vor întocmi unproiect de fuziune , care va cuprinde:

a) forma, denumirea şi sediul social ale tuturor societăţilor implicate înfuziune;

b) fundamentarea şi condiţiile fuziunii ;c) condiţiile alocării de acţiuni la societatea absorbantă sau la societăţile

beneficiare;d) data de la care acţiunile sau părţile sociale dau deţinătorilor dreptul de a

participa la beneficii şi orice condiţii speciale care afectează acest drept;e) rata de schimb a acţiunilor sau părţilor sociale şi cuantumul eventualelor

plăţi în numerar;f) cuantumul primei de fuziune ;g) drepturile conferite de către societatea absorbantă sau beneficiară

deţinătorilor de acţiuni care conferă drepturi speciale şi celor care deţin alte valorimobiliare în afară de acţiuni sau măsurile propuse în privinţa acestora (avantajeacordate fondatorilor, dividend prioritar, avantaje acordate salariaților);

h) orice avantaj special acordat experţilor şi membrilor organeloradministrative sau de control ale societăţilor implicate în fuziune ;

i) data situaţiilor financiare ale societăţilor participante, care au fost folositepentru a se stabili condiţiile fuziunii ;

j) data de la care tranzacţiile societăţii absorbite sunt considerate din punctde vedere contabil ca aparţinând societăţii absorbante sau uneia ori alteia dintresocietăţile beneficiare;

k. deținătorii de titluri (altele decât acțiuni, adică in principal obligațiuni),care conferă drepturi speciale, beneficiază, în cadrul societății rezultante în urmafuziunii, de drepturi cel puțin echivalente celor deținute în societatea ce a emistitlurile, cu excepția cazului în care modificarea drepturilor în cauza este aprobata deo adunare a deținătorilor de astfel de titluri sau individual, de către deținători, precumsi a cazului în care deținătorii au dreptul de a obține răscumpărarea titlurilor lor decătre societatea rezultanta.

Proiectul de fuziune , semnat de reprezentanţii societăţilor participante, sedepune la oficiul registrului comerţului unde este înmatriculată fiecare societate,însoţit de o declaraţie a societăţii care încetează a exista în urma fuziunii , despremodul cum a hotărât să stingă pasivul său.

56

Proiectul de fuziune , vizat de judecătorul delegat, se publică în MonitorulOficial al României, Partea a IV-a, pe cheltuiala părţilor, integral sau în extras,potrivit dispoziţiei judecătorului delegat sau cererii părţilor.

Creditorii societăţilor care iau parte la fuziune au dreptul la o protecţieadecvată a intereselor lor. Orice astfel de creditor, a cărui creanţă este anterioară dateipublicării proiectului de fuziune şi care nu este scadentă la data publicării, poateface opoziţie. Opoziţia suspendă executarea fuziunii până la data la care hotărâreajudecătorească devine irevocabilă, în afară de cazurile în care societatea debitoareface dovada plăţii datoriilor sau oferă garanţii acceptate de creditori ori încheie cuaceştia un acord pentru plata datoriilor.

În cazul unei fuziuni, deţinătorilor de valori mobiliare, altele decât acţiuni,care conferă drepturi speciale, trebuie să li se acorde în cadrul societăţii absorbantedrepturi cel puţin echivalente cu cele pe care le deţineau la societatea absorbită, cuexcepţia cazului în care modificarea drepturilor în cauză este aprobată de o adunare adeţinătorilor de astfel de titluri ori individual de către deţinătorii de astfel de titlurisau a cazului în care deţinătorii au dreptul de a obţine răscumpărarea titlurilor lor.

Administratorii societăţilor care participă la fuziune trebuie să întocmeascăun raport scris, detaliat, în care să explice proiectul de fuziune şi să precizezefundamentul său juridic şi economic, în special cu privire la rata de schimb aacţiunilor. Raportul trebuie să descrie, de asemenea, orice dificultăţi speciale apăruteîn realizarea evaluării.

Unul sau mai mulţi experţi, persoane fizice ori juridice, acţionând pe seamafiecăreia dintre societăţile care participă la fuziune , dar independent de acestea, vorfi desemnaţi de către judecătorul-delegat pentru a examina proiectul de fuziune şi aîntocmi un raport scris către acţionari. Acest raport va preciza dacă rata de schimb aacţiunilor sau părţilor sociale este corectă şi rezonabilă. Raportul va indica, deasemenea, metoda sau metodele folosite pentru a determina rata de schimb propusă,va preciza dacă metoda sau metodele folosite sunt adecvate pentru cazul respectiv, vaindica valorile obţinute prin aplicarea fiecăreia dintre aceste metode şi va conţineopinia experţilor privind ponderea atribuită metodelor în cauză pentru obţinereavalorii reţinute în final. Raportul va descrie, de asemenea, orice dificultăţi deosebiteîn realizarea evaluării.

La cererea comună a societăţilor care participă la fuziune , judecătorul-delegatdesemnează unul sau mai mulţi experţi acţionând pentru toate societăţile implicate,dar independent de acestea.

Cu cel puţin o lună înainte de data adunării generale extraordinare careurmează să se pronunţe asupra proiectului de fuziune , organele de conducere alesocietăţilor care iau parte la fuziune vor pune la dispoziţia acţionarilor/asociaţilor, lasediul societăţii, următoarele documente:

a) proiectul de fuziune ;b) raportul întocmit de către organele de conducere ;c) situaţiile financiare anuale şi rapoartele de gestiune pentru ultimele 3

exerciţii financiare ale societăţilor care iau parte la fuziune ;d) situaţiile financiare, întocmite nu mai devreme de prima zi a celei de-a

treia luni anterioare datei proiectului de fuziune , dacă ultimele situaţii financiareanuale au fost întocmite pentru un exerciţiu financiar încheiat cu mai mult de 6 luniînainte de această dată;

57

e) raportul cenzorilor sau, după caz, raportul auditorului financiar;Fuziunea produce efecte:a) În cazul constituirii uneia sau mai multor societăţi noi, de la data

înmatriculării în registrul comerţului a noii societăţi sau a ultimei dintre ele;b) În alte cazuri, de la data înregistrării hotărârii ultimei adunări generale care

a aprobat operaţiunea, cu excepţia cazului în care, prin acordul părţilor, se stipuleazăcă operaţiunea va avea efect la o altă dată, care nu poate fi însă ulterioară încheieriiexerciţiului financiar curent al societăţii absorbante sau societăţilor beneficiare, nicianterioară încheierii ultimului exerciţiu financiar încheiat al societăţii sau societăţilorce își transferă patrimoniul.

Fuziunea are următoarele consecinţe:a) transferul, atât în raporturile dintre societatea absorbită şi societatea

absorbantă, cât şi în raporturile cu terţii, către societatea absorbantă al tuturoractivelor şi pasivelor societăţii absorbite ; acest transfer va fi efectuat în conformitatecu regulile de repartizare stabilite în proiectul de fuziune ;

b) acţionarii sau asociaţii societăţii absorbite devin acţionari, respectivasociaţi ai societăţii absorbante, în conformitate cu regulile de repartizare stabilite înproiectul de fuziune ;

c) societatea absorbită încetează să existe.Nici o acţiune sau parte socială la societatea absorbantă nu poate fi schimbată

pentru acţiuni/părţi sociale emise de societatea absorbită şi care sunt deţinute:a) de către societatea absorbantă, direct sau prin intermediul unei persoane

acţionând în nume propriu, dar în contul societăţii; saub) de către societatea absorbită, direct sau prin intermediul unei persoane

acţionând în nume propriu, dar în contul societăţii.Exista o serie de consecințe fata de salariați, deoarece fuziunile antrenează

adesea perturbări in situația si condițiile de munca ale salariaților societățilorimplicate in operațiune.

Contractele individuale de munca încheiate de societatea adsorbita sunttransmise de plin drept la societatea absorbanta sau noua care trebuie sa le respectemăsura. Aceste prevederi nu suprima însa dreptul societății absorbante sau noi de adetermina nevoile sale reale de personal.

Salariații societății absorbite nu au drept incontestabil la menținereaconvenției colective la care era supusa societatea lor. Ei se vor conforma contractuluicolectiv de munca aplicabil lor de noul patron, care poate fi diferit de cel vechi.

Atunci când societatea absorbanta sau noua este supusa obligațiilor rezultatedintr-un contract colectiv de munca, salariații societății absorbite păstrează timp deun an – sau durata contractului colectiv de munca – avantajele lor din convențiaanterioara. După expirarea acestei perioade ei păstrează de asemenea, avantajeleindividuale dobândite ca urmare a aplicării vechii convenții colective de munca.

Nulitatea unei fuziuni poate fi declarată numai prin hotărâre judecătorească.De la data realizării sale, fuziunea poate fi declarată nulă doar dacă nu a fost

supusă unui control judiciar în conformitate legea societăților comerciale sau dacăhotărârea uneia dintre adunările generale care au votat proiectul fuziunii este nulăori anulabilă.

58

Procedurile de anulare şi de declarare a nulităţii fuziunii nu pot fi iniţiatedupă expirarea unui termen de 6 luni de la data la care fuziunea a devenit efectivăsau dacă situaţia a fost rectificată.

Dacă neregularitatea ce poate conduce la declararea nulităţii unei fuziunipoate fi remediată, instanţa competentă acordă societăţilor implicate un termenpentru rectificarea acesteia.

Hotărârea definitivă de declarare a nulităţii unei fuziuni va fi înaintată dinoficiu de către instanţă oficiilor registrului comerţului de la sediile societăţilorimplicate în fuziunea respectivă.

Hotărârea definitivă de declarare a nulităţii unei fuziuni nu aduce atingereprin ea însăşi valabilităţii obligaţiilor născute în sarcina sau în beneficiul societăţiiabsorbante , angajate după ce fuziunea a devenit efectivă şi înainte ca hotărârea dedeclarare a nulităţii să fie publicată.

Lipsa fraudeiDaca fuziunea a fost făcuta pentru frauda, creditorii lezați prin absorbirea

societății, pot cere ca forma de reorganizare sa fie inopozabila lor.

Protecția liberei concurenteAceastă formă de reorganizare reprezintă mecanismul juridic cu ajutorul

căruia se realizează amplificarea activității, in special “concentrarea economica” 12

Prin concentrare economica se înțelege orice act juridic prin care:– operează transferul proprietății asupra totalității sau a unei parți a bunurilor,

drepturilor si obligațiilor unei entități.– are ca obiect sau ca efect permiterea unei entități sau a unui grup de i entități, de

a exercita o influenta determinanta asupra unei alte entități sau grup de entități.13

Consecințele economice se răsfrâng nu doar asupra societăților directimplicate, ci si asupra ansamblului entităților din grupul de care acestea aparțin. Incazul fuziunii a doua societăți, daca ele fabrica produse analoage, se ajunge de fapt laeliminarea unui concurent.

5.2. Tratamentul contabil al operaţiunilor de fuziune

5.2.1.Pregătirea fuziunii

În condiţiile în care economia de piaţă a României este destul de „tânără”,operaţiunile de fuziune nu au fost des întâlnite, cauză pentru care experienţacompaniilor este destul de mică. După experienţa altor ţări, o fuziune se desfăşoarădupă un scenariu destul de lung.

12 Gheorghe Anghelache – “Societățile de capitaluri”, București: Tribuna Economica, 1997 (pag. 259 ; Codul civil roman –

art. 975.

13 Legea concurentei nr. 21/1996, publicata in M.O. nr. 88/ 30 aprilie 1996

59

Înaintea fuziunii propriu-zise se distinge o etapă pregătitoare care comportădouă faze :

1. faza de cunoaștere, studiere şi negociere;2. faza reglementată în care părţile întocmesc şi semnează proiectul de

fuziune.Prima fază, cea de cunoaştere, studiere şi negociere are un caracter secret, mai

ales la societăţile cotate, pentru a nu produce perturbaţii pe bursă. Această fazăcomportă pregătiri în cadrul fiecărei societăţi şi negocieri intense cu societăţileinteresate.

Negocierile se poartă în special pentru evaluarea aporturilor şi fixarea parităţiide schimb. În această etapă societăţile sunt diagnosticate financiar, se fac analize depiaţă şi strategii de comercializare, iar în funcţie de rezultatele acestora se decidedacă fuziunea este oportună sau nu.

Dacă fuziunea se consideră oportună urmează faza reglementată, undesocietăţile urmează un calendar de fuziune şi semnează proiectul de fuziune.Proiectul de fuziune este documentul principal pe baza căruia se desfăşoară ulterioroperaţiile financiare şi contabile angajate de întreprinderile implicate în procesul defuziune.

Așa cum s-a arata mai sus, proiectul de fuziune este redactat sub semnăturăprivată şi este supus publicităţii interne(acţionarii întreprinderilor care fuzionează) şiexterne (Bursa, Oficiul Registrului Comerţului, etc).

5.2.2.Fuziunea propriu-zisă

În conformitate cu prevederile Legii contabilităţii societăţile care fuzioneazăau obligaţia să efectueze inventarierea elementelor de activ şi pasiv şi să întocmeascăsituaţii financiare.

Operaţiunile financiar-contabile care se desfăşoară cu ocazia fuziunii trebuietratate separat, în funcţie de tipul fuziunii :prin absorbţie sau contopire.

5.2.2.1. Operațiunile care se efectuează cu ocazia fuziunii prin absorbție

Pentru ca o fuziune să aibă succesul scontat și răspundă fidel dorințeloracționarilor sau asociaților transpuse în proiectul de fuziune este obligatoriu sa serespecte cu strictețe următoarele etape:

a) Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societățilorcomerciale care fuzionează, înregistrarea rezultatelor inventarierii si aleevaluării, efectuate cu aceasta ocazie;

b) Întocmirea situațiilor financiare de către societățile comerciale care urmeazăsa fuzioneze;

c) Determinarea activului net pe baza bilanțului de fuziune;d) Evaluarea globală a societăţilor. Determinarea aportului net.e) Determinarea raportului de schimb al acțiunilor sau al parților

sociale, pentru a acoperi capitalul societăților comerciale absorbite;f) Transmiterea activelor si pasivelor;

60

Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societățilorcomerciale care fuzionează

Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv, înregistrarearezultatelor inventarierii si ale evaluării, se realizează în conformitate cu legeacontabilității 82/1991 si Normele privind organizarea si efectuarea inventarieriielementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii aprobate prin OMFP2861/2009.

Legea contabilității precizează ca evaluarea elementelor inventariate se facela valoarea de inventar reprezentând valoarea actuală estimata în funcție de prețulpieții si utilitate . Pentru a asigura o evaluare obiectiva se recomanda sa se apeleze laun evaluator autorizat.

Întocmirea situațiilor financiare de către societățile comerciale care urmează safuzioneze

Situațiile financiare întocmite în cazul fuziunii nu diferă față de situațiilefinanciare prevăzute de reglementările în vigoare privind situațiile financiareîntocmite de societățile cu activitate normala. Ca urmare, întocmirea situațiilorfinanciare înainte de fuziune, de către societățile comerciale în cauză, se întocmescconform cu Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV a ComunitățilorEconomice Europene si cu Standardele Internaționale de Contabilitate, aprobate prinOrdinul ministrului finanțelor publice nr. 3055/2009, cu modificările si completărileulterioare.

Din acest punct de vedere ar trebui clarificate aspectele legate de situațiilefinanciare" necesare pentru o fuziune . Directiva Consiliului 78/855/ EEC se referala accounting statements ", pregătite in conformitate cu regulile aplicabile pentrubilanțul anual, pe când Legea societăților comerciale se vorbește de situațiifinanciare". Ori, conform Ordinului nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementarilorcontabile conforme cu directivele europene, situațiile financiare anuale cuprind:bilanțul, cont de profit si pierdere, situația modificării capitalului propriu, situațiafluxurilor de trezorerie, precum si note explicative la situațiile financiare anuale (însistem simplificat - bilanț,cont de profit si pierdere si notele explicative ), ceea ce arîngreuna foarte mult procedura fuziunii ." Accounting statements" înseamnă mai puțin decat Situații financiare", pentru ca serefera numai la bilanț, nu si la contul de profit si pierdere, situația modificărilorcapitalului propriu, situația fluxurilor de trezorerie, precum si notele explicative.

Determinarea activului net pe baza bilanțului de fuziune

Pe baza bilanțului contabil întocmit după regulile de mai sus se determinaactivul net. Calcularea activului net se înscrie în metoda de evaluare a societățilorcomerciale ca entități distincte. Aceasta, face parte integrantă din metoda de evaluarepatrimonială, iar relația de calcul a activului net este de forma:

61

ACTIV NET = ACTIV BILANȚIER - DATORII

Activul net contabil calculat pe baza relației de mai sus se bazează pevaloarea contabilă din bilanțul contabil înainte de fuziune. Pentru evaluareaaportului si a raportului de schimb se recomandă determinarea activului net corectat.

În acest caz, elementele patrimoniale sunt exprimate la valoarea de evaluareacceptata de părți în cadrul fuziunii, respectiv:­ Imobilizările se evaluează la costurile curente ( de înlocuire);­ Stocurile la valoarea realizabilă netă;­ Creanțele exprimate în valută se evaluează utilizând cursul de schimb al

valutei comunicat de Banca Naționala a României;­ Creanțele exprimate în lei se evaluează la valoarea posibilă de încasat;­ Disponibilitățile în valuta se evaluează utilizând cursul de schimb al valutei

comunicat de Banca Naționala a României;­ Disponibilitățile în lei se evaluează la valoarea nominala;­ Datoriile exprimate în valută se evaluează utilizând cursul de schimb al

valutei comunicat de Banca Naționala a României;­ Datoriile exprimate în lei se evaluează la valoarea la care se așteaptă sa fie

plătite ;

Evaluarea globală a societăţilor. Determinarea aportului net.

Pentru evaluarea societăţilor intrate în fuziune se poate folosi una dintreurmătoarele metode: metoda patrimonială sau metoda activului net, metoda bursieră,metoda bazată pe rezultate (valoarea de rentabilitate, valoarea de randament, valoareade supraprofit), metode mixte şi metoda bazată pe fluxul financiar sau cash-flow-ul.

Valoarea globală a societăţii stabilită printr-una dintre metodele menţionate,reprezintă valoarea aportului net de fuziune al fiecărei societăţi intrate în fuziune. Pebaza acestei valori se va stabili raportul de schimb.

Valoarea activului net contabil este egală cu valoarea aportului net numai încazul în care s-a folosit metoda patrimonială de evaluare globală a societăţii. În cazulîn care cele două valori nu sunt egale, la societatea absorbită sau intrată în contopire,diferenţele sunt recunoscute ca elemente de câştiguri sau pierderi din fuziune, astfel:dacă valoarea aportului net este mai mare decât activul net contabil, diferenţa esterecunoscută ca profit. În situaţia inversă, diferenţa este recunoscută ca pierdere.

Recunoaşterea se poate realiza fie prin conturile 6583 "Cheltuieli privindactivele cedate şi alte operaţii de capital" şi 7583 "Venituri din cedarea activelor şialte operaţii de capital", iar pe această bază în contul 121 "Profit şi pierdere", fie larezultatul reportat, cont 117 "Rezultatul reportat".

Pentru respectarea principiului independenţei exerciţiului, recunoaştereacâştigurilor şi pierderilor aferente perioadelor anterioare se va reflecta în contul 117"Rezultatul reportat"cu identificarea acestora pe exerciţii financiare, dacă aceasta esteposibilă.

În situaţia când societatea care a preluat afacerea continuă activitateacomercială a întreprinderii care şi-a cedat bunurile, la operaţiunile de fuziune sepoate folosi metoda valorii nete contabile care presupune preluarea tuturorelementelor bilanţiere.

62

Determinarea raportului de schimb al acțiunilor sau al parților sociale, pentru aacoperi capitalul societăților comerciale absorbite.

In cadrul acestei operațiuni se efectuează:a) determinarea valorii contabile a acţiunilor sau a părţilor sociale ale

societăţilor comerciale care fuzionează, prin raportarea aportului net la numărul deacţiuni sau de părţi sociale emise;

b) stabilirea raportului de schimb al acţiunilor sau al părţilor sociale, prin

raportarea valorii contabile a unei acţiuni ori părţi sociale a societăţii absorbite la

valoarea contabilă a unei acţiuni sau părţi sociale a societăţii absorbante, verificat şi

aprobat de experţi ;

1. determinarea numărului de acțiuni sau de parți sociale cetrebuie emise de societatea comerciala care absoarbe, fie prin raportarea capitaluluipropriu (activului net corectat) al societăților comerciale absorbite la valoareacontabila a unei acțiuni sau parți sociale a societății comerciale absorbante, fie prinînmulțirea numărului de acțiuni ale societății comerciale absorbite cu raportul deschimb;

2. determinarea majorării capitalului social la societateacomerciala care absoarbe, prin înmulțirea numărului de acțiuni care trebuie emise desocietatea comerciala care absoarbe cu valoarea nominala a unei acțiuni sau a uneiparți sociale de la aceasta societate comerciala;

3. calcularea primei de fuziune, ca diferența intre valoareacontabila a acțiunilor sau a parților sociale si valoarea nominala a acestora.

Dacă valoarea reală a acţiunilor societăţii absorbante excede valoarea lornominală, diferenţa între valoarea bunurilor primate ca aport şi valoarea majorăriicapitalului societăţii absorbante trebuie evidențiată în pasivul bilanţului, într-un contde "prima de fuziune

5.2.2.2. Operațiunile care se efectuează cu ocazia fuziunii prin contopire

a. Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societățilorcomerciale care fuzionează, înregistrarea rezultatelor inventarierii si ale evaluării,efectuate cu aceasta ocazie;

b. Întocmirea situațiilor financiare de către societățile comerciale care urmează safuzioneze;

c. Determinarea activului net pe baza bilanțului de fuziune;d. Constituirea noii societăți comerciale pe baza capitalului propriu (activului net) al

societăților comerciale care fuzionează;e. Determinarea numărului de acțiuni, prin raportarea capitalului propriu (activului

net) la valoarea nominala a unei acțiuni sau a unei parți sociale:

63

f. Reflectarea in contabilitatea societății comerciale nou înființate a capitaluriloraportate, a drepturilor si obligațiilor societăților comerciale care își înceteazăexistenta;

g. Reflectarea in contabilitatea societăților comerciale care s-au dizolvat aelementelor de activ si de pasiv transmise noii societăți comerciale.

Tratamentul fiscal al operaţiunilor de fuziune

Tratamentul fiscal al operaţiunilor de fuziune prin absorbţieSocietatea absorbită1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 “Venituri din

cedarea activelor şi alte operaţii de capital”) sunt venituri neimpozabile înconformitate cu prevederile din Codul fiscal. În mod similar, cheltuielile privindactivele cedate (contul 6583 “Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii decapital”) sunt cheltuieli nedeductibile.

2. Societatea absorbită trebuie să transmită societăţii absorbante valoareafiscală a fiecărui element de activ şi pasiv transferat.

3. În conformitate cu prevederile din Codul fiscal, reducerea sau anulareaoricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă la determinarea profituluiimpozabil se include în veniturile impozabile ale societăţii absorbite, cu excepţiasituaţiei în care societatea absorbantă preia provizionul sau rezerva respectivă.Exemple de rezerve anterior deduse: rezerva legală de 5% din profitul contabil brutpână ce aceasta va atinge 20% din capitalul social vărsat, rezervele constituite caurmare a aplicării facilităţii fiscale privind neimpunerea unei părţi din profitulimpozabil.

4. Potrivit Codului fiscal, societatea absorbită are obligaţia să depunădeclaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 10 zile înainte de dataînregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.

Societatea absorbantă

1. Potrivit prevederilor din Codul fiscal, pierderea fiscală înregistrată desocietatea absorbită nu se recuperează de către societatea absorbantă.

2. Societatea absorbantă foloseşte la determinarea profitului impozabilvalorile fiscale ale activelor şi pasivelor transmise de către societatea absorbită;societatea absorbantă amortizează din punct de vedere fiscal valoarea fiscală amijloacelor fixe amortizabile transferate de la societatea absorbită, aplicând regulileprevăzute Codul fiscal care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită în situaţia încare fuziunea nu ar fi avut loc.

3. În cazul în care se preiau de la societatea absorbită rezerve şi/sauprovizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil acesteaurmează regimul stabilit prin Codul fiscal.

4. În situaţia în care valoarea rezervei legală prevăzută de Codul fiscal,rezultată în urma operaţiei de fuziune, depăşeşte o cincime din capitalul subscris şivărsat al societăţii absorbante, diferenţa nu se tratează ca venit impozabil atâta timpcât această rezervă se menţine la valoarea rezultată.

Tratamentul fiscal al operaţiunilor de fuziune prin contopire

64

Societăţile care îşi încetează existenţa

1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 “Venituri dincedarea activelor şi alte operaţii de capital”) sunt venituri neimpozabile înconformitate cu prevederile din Codul fiscal. În mod similar, cheltuielile privindactivele cedate (contul 6583 “Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii decapital”) sunt cheltuieli nedeductibile.

2. Societăţile care îşi încetează existenţa trebuie să transmită societăţiiabsorbante/care ia fiinţă valoarea fiscală a fiecărui element de activ şi pasivtransferat. 3. În conformitate cu prevederile din Codul fiscal, reducerea sauanularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă la determinareaprofitului impozabil se include în veniturile impozabile ale societăţilor care îşiîncetează existenţa, cu excepţia situaţiei în care societatea care ia fiinţă preiaprovizionul sau rezerva respectivă.

Atunci când debitorul nu face plata obligațiilor fiscale, sunt obligați la plataacestora, dobândind calitatea de debitori, cei care preiau, in tot sau in parte, drepturilesi obligațiile debitorului persoana juridica, supus fuziunii. In cazul in care debitorulpersoana juridica este supus fuziunii , la plata obligațiilor fiscale sunt obligate,conform răspunderii proporționale: persoana juridica care preia patrimoniul prinabsorbția debitorului; persoanele juridice care se înființează ca urmare a fuziunii adebitorului sau care preiau patrimoniul ca urmare a acesteia; debitorul, persoanelejuridice înființate ori care își sporesc patrimoniul ca urmare a fuziunii parțiale adebitorului.

Societatea care ia fiinţă

1. Potrivit prevederilor din Codul fiscal, pierderea fiscală înregistrată desocietăţile care îşi încetează existenţa nu se recuperează de către societatea care iafiinţă.

2. Societatea care ia fiinţă foloseşte la determinarea profitului impozabilvalorile fiscale ale activelor şi pasivelor transmise de către societăţile care îşiîncetează existenţa; societatea care ia fiinţă amortizează din punct de vedere fiscalvaloarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile transferate de la societăţile care îşiîncetează existenţa, aplicând regulile prevăzute de Codul fiscal care s-ar fi aplicat decătre societatea care îşi încetează existenţa în situaţia în care fuziunea nu ar fi avutloc.

3. În cazul în care se preiau de la societăţile care îşi încetează existenţarezerve şi/sau provizioane care au fost deductibile la determinarea profituluiimpozabil acestea urmează regimul stabilit prin Codul fiscal.

4. În situaţia în care valoarea rezervei legală prevăzută in Codul fiscal,rezultată în urma operaţiei de fuziune, depăşeşte o cincime din capitalul subscris şivărsat al societăţii care ia fiinţă, diferenţa nu se tratează ca venit impozabil.

5. Valoarea fiscală a titlurilor de participare primite de persoanele carecontribuie cu active este egală cu valoarea fiscală a activelor aduse drept contribuţiede către persoanele respective şi se înregistrează în Registrul fiscal.

65

5.2.2.3. Contabilitatea operațiunilor de fuziune

Conturile utilizate pentru evidențierea operațiunilor de fuziune sunt celeprevăzute de reglementările legale în materie,respectiv OMFP 3055/2009Reglementari contabile conforme cu directivele europene.

Monografie privind operațiunile de fuziune:

1. Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilorcomerciale care fuzionează- în urma inventarierii s-au constatat diferenţe.

Operațiunea Debit CreditMinus de inventar lastocuri neimputabil:

607Cheltuieli privind

mărfurile

371Mărfuri

Operațiunea Debit CreditPlus de inventar lastocuri :

371Mărfuri

758Alte venituri dinexploatare

2. Evaluarea elementelor de activ şi pasivOperațiunea Debit Credit

Plus din reevaluare laactivele imobilizate

212Construcții

105Diferențe din reevaluare

1. Închiderea conturilor de venituri si cheltuieliOperațiunea Debit Credit

Închiderea conturilor decheltuieli

121Profit si pierdere

607Cheltuieli privind mărfurile

Închiderea conturilor devenituri

758Alte venituri din

exploatare

121Profit si pierdere

După aceste operațiuni se întocmește bilanțul contabil înainte de efectuareaoperațiunilor de fuziune.

Transferarea activelor si pasivelorOperațiunea Debit Credit

Evidențierea valorii activelortransferate

461Debitori diverși

7583Venituri privind activele

cedate si alte operațiuni decapital

Operațiunea Debit CreditScăderea dingestiune a

6583Cheltuieli privind activele

66

activelortransferate

cedate si alte operațiuni decapital

21* Active imobilizate37* Stocuri41* Creanțe461 Debitori diverși51* Disponibilități

Operațiunea Debit Credit

Transmiterepasivelor

461 Debitori diverși40* Datorii comerciale45* Contribuții44* Impozite si taxe46* Creditori

Operațiunea Debit Credit

Transmiterepasivelor

456 Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul

101 Capital social106 Rezerve121 Profit si pierdere105 Dif. din reevaluare

2. Închiderea conturilor de venituri si cheltuieliOperațiunea Debit Credit

Închiderea conturilor devenituri

7583Venituri privind activele

cedate si alte operațiuni decapital

121 Profit si pierdere

Operațiunea Debit CreditÎnchiderea conturilor decheltuieli 121 Profit si pierdere

6583Cheltuieli privind activele cedate

si alte operațiuni de capital3. Regularizarea datoriilor ( 456) si creanțelor ( 461 )

Operațiunea Debit CreditRegularizarea datoriilorsi creanțelor

456 Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul 461 Debitori diverși

Preluarea activelor si pasivelor de societăţile care intra în operațiunea dedivizare.

Preluarea activelor si pasivelor de către societățile care intra în operațiunea defuziune se face proporțional cu procentul stabilit si acceptat prin proiectul de fuziune.

- Înregistrarea creșterii capitalului si a primei de divizareOperațiunea Debit Credit

Înregistrarea creșterii 456 Decontări cu acționarii/

67

capitalului si a primei dedivizare

asociații privind capitalul101 Capital social1042 Prime de fuziune

- Înregistrarea preluării pasivelor

Operațiunea Debit Credit456 Decontări cu acționarii/

asociații privind capitalul

Preluareapasivelor

40* Datorii comerciale45* Contribuții44* Impozite si taxe46* Creditori

Operațiunea Debit Credit

Preluareaactivelor

456 Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul

21* Active imobilizate30* Stocuri41* Creanțe461 Debitori51* Disponibilități

68

5.3. Cuvinte cheie, întrebări recapitulative , studii de caz, teste grilaCuvinte cheie:

Fuziune Parți sociale AcțiuniBilanț de fuziune Prima de fuziune Proiect de fuziuneValoare nominala Valoare contabila Capital propriu negativInventariere Evaluare FiscalAbsorbita Absorbantă ContopireJudecător delegat Registrul comerțului CreditoriDirectiva Standarde Activ netAport net Activ bilanțier Datorii

Întrebări recapitulative:1. Cum definiți operațiunea de fuziune ?2. Care este deosebirea dintre fuziune si divizare?3. Care sunt asemănările dintre fuziune si divizare?4. Care este tratamentul fiscal al operațiunilor din fuziune la societatea care se

dizolva ?5. Care este tratamentul fiscal al operațiunilor din fuziune la societatea care preiau

activele ?6. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal activele si pasivele transmise

respectiv preluate?7. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal rezervele legale preluate?8. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal pierderile neacoperite din anii

precedenți preluate?9. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal veniturile respectiv cheltuielile

privind activele cedate si alte operațiuni de capital la societățile care transmitrespectiv la cele care preiau activele si pasivele?

10. Care este termenul de plata a datoriilor fiscale, de societatea care fuzionează ?11. Care este procedura de urmat în cazul în care societatea care se divizează nu-și

plătește datoriile bugetare?12. Care este rolul proiectului de fuziune?13. Ce cuprinde proiectul de fuziune?14. Ce rol are expertul contabil în finalizarea corecta a fuziunii?

69

5.3.1. Aplicații privind fuziunea societăților comercialeCazul 1 Contabilitatea fuziunii în cazul in care societățile carefuzionează se dizolva și își transmit activele si pasivele unei societății nouînființate.­ Societatea comerciala. "A" își transmite activele si pasivele societății "C"

nou înființata după care se dizolvă.­ Societatea comerciala. "B" își transmite activele si pasivele societății "C"

nou înființata după care se dizolvă.1. Bilanțurile celor două societăți, înaintea fuziunii societății "A" si "B", se

prezintă astfel .Bilanțul contabil de fuziune al societății "A" si "B"

Elemente SOCIETATEA"A" "B"

A) Active imobilizateII Imobilizări corporale (213-2813) 3.000 4.000

Active imobilizate TOTAL 3.000 4.000B) Active circulante

I Stocuri 3.000 3.9001. Materii prime (301) 800 4002. Mărfuri (371) 2.200 3.500

II Creanţe (411-491) 1.700 1.5001. Clienți ( 4111) 2.000 2.0002. Ajustări pentru deprecierea creanțelor(491) 300 0

III Casa şi conturi la bănci (5121) 1.000 500Active circulante TOTAL 5.700 5.900

C Datorii ce trebuie plătite într-o per. maimică de un an (401+419)

5.200 5.000

I Furnizori (401) 4.500 4.500II Creditori ( 462) 600 400III Alte datorii și creanțe (428) 100 100D Active circulante nete 500 900E Total active minus datorii curente 3.500 4.900F Capital şi rezerveI Capital (1012) 760 100II Rezerve din reevaluare (105) 2.000 700III Rezerve (106) 40 2.600IV Rezultatul exerciţiului (121 Sold c) 700 1.500

Total capitaluri proprii 3.500 4.900

a) Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societățilorcomerciale care fuzionează și înregistrarea rezultatelor

70

La inventarierea elementelor de activ si de pasiv nu s-au constat diferențe. Laevaluarea elementelor de activ si pasiv s-au constat la active imobilizate următoarelevalori :

Societatea Valoareacontabila

Valoareaevaluată

Diferențe+,-

"A" Construcții 3.000 3.500 +500"B" Construcții 4.000 4.200 +200Deoarece valoarea justă a activelor imobilizate este de 3.500 lei la societatea

"A" și 4.200 lei la societatea "B" , rezultă un plus de valoare de 500 lei (3.500 -3.000 ) la societatea "A" și de 200 lei (4.200 - 4.000 ) la societatea "B".

Operațiunea Debit Credit Valoare leiÎnregistrareadiferenței dinreevaluare la

societatea "A"

212 .SC "A"Construcții

105. SC "A""Rezerve dinreevaluare"

500

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrarea diferențeidin reevaluare lasocietatea "B"

212 .SC "B"Construcții

105. SC "B""Rezerve dinreevaluare"

200

După ceste operațiuni societățile vor întocmi un nou bilanț, care sa cuprindăsi diferențele din reevaluare si rezultatele inventarierii.

b) Determinarea activului net pe baza bilanțului de fuziune;

ACTIV NET = ACTIV BILANȚIER - DATORII

Specificare societatea "A" lei societatea "B" leiActiv bilanțier 9.200

(8.700+500)10.100

(9.900+200)

Datorii 5.200 5.000Activ net 4.000 5.100

c) Evaluarea globală a societăţilor. Determinarea aportului net.

În urma evaluării globale a societăților, de către un evaluator autorizat, a rezultatun fond comercial necontabilizat de 1.000 lei la societatea "A" și de 1.300 lei lasocietatea "B" .

Prin proiectul de fuziune s-a stabilit ca valoarea nominala a unei acțiuni lasocietatea "C" la 10 lei.

Înregistrarea fondului comercial rezultat urmare evaluării globale a societăților"A" și "B"

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

71

Înregistrareafondului comercialla societatea "A"

207 .SC "A"Fond

comercial

105. SC "A""Rezerve dinreevaluare"

1.000

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Înregistrarea fonduluicomercial la societatea

"B"

207 .SC "B"Fond comercial

105. SC "B" "Rezervedin reevaluare" 1.300

Pentru determinarea aportului net al celor două societăți , ținând seama de valoareareală a elementelor aportate sunt posibile două moduri de calcul:

Plecând de la valorile reale:Specificare societatea

"A" leisocietatea

"B" leiFond comercial 1.000 1.300Imobilizări corporale 3.500 4.200Materii prime 800 400Mărfuri 2.200 3.500Creanțe 1.700 1.500Disponibilități 1.000 500Datorii -5.200 -5.000

Activ net 5.000 6.400

Plecând de la situația neta:

Specificare societatea "A" lei societatea "B" lei

Capitaluri proprii 3.500 4.900Plus valoare asupra fondului comercial 1.000 1.300Plus valoare asupra imobilizărilorcorporale 500 200

Activ net 5.000 6.400

Capitalul social al societății comerciale "C" va fi de 11.400 lei ( 5.000 + 6.400 )

d) Determinarea raportului de schimb al acțiunilor sau al parților sociale,pentru a acoperi capitalul societăților comerciale absorbite;

Nu este cazul de calcul a raportului de schimb, Prin proiectul de fuziune s-astabilit ca valoarea nominala a unei acțiuni la societatea "C" la 10 lei.

e) Transmiterea activelor si pasivelor de către societățile "A" și "B"respectiv preluarea activelor și pasivelor de către societatea "C" ;

72

­ Contabilizarea operațiilor de fuziune la societatea "A"

Evidenţierea valorii activului transferat reprezentând total activeidentificate în bilanț plus creșterea de valoare a activelor imobilizateplus creșterea de valoare rezultată la evaluarea globala

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

461 Debitoridiverși

7583Venituri privind

activele cedate si alteoperațiuni de capital

10.200

Scăderea din gestiune a valorii elementelor de activ transferate:

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

6583Cheltuieli privind activele cedate si alteoperațiuni de capital

10.200

212 Active imobilizatecorporale 3.500

207 Active imobilizatenecorporale 1.000

301 Materii prime 800371 Mărfuri 2.2004111 Clienți 2.000491 Ajustări pentrudeprecierea creanțelor clienți -300

512 Conturi curente la bănci 1.000

Închiderea conturilor de venituri și cheltuieli:

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Închidereaconturilor decheltuieli

121 Profit sipierdere

6583 Cheltuieli privindactivele cedate si alteoperațiuni de capital

10.200

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

73

Închidereaconturilor devenituri

7583 Venituri privindactivele cedate si alteoperațiuni de capital

121 Profit sipierdere 10.200

Transferul valorii elementelor de pasiv:

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

461 Debitori diverși 5.200401 Furnizori 4.500462 Creditori 600

428 Alte datoriisi creanțe 100

Înregistrarea transmiterii drepturilor cuvenite acționarilorsocietății A:

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

456Decontări cu asociații

privind capitalul5.000

1012 Capital social 760105 Rezerve din reevaluare 3.500106 Rezerve legale 40121 Rezultatul exercițiului 700

Regularizarea datoriilor cu creanțele:o recapitulând înregistrările din contul de debitori diverși (461) avem :

461 Debitori diverșiDebit Credit

10.200 5.200Total 10.200 5.200Sold 5.000

Sold creditor al contului 456 Decontări cu asociații privind capitalul = 5.000 lei.

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Regularizareadatoriilor cu

creanțele

456 Decontări cuasociații privind

capitalul

461 Debitoridiverși 5.000

Urmare acestor înregistrări conturile societății A se închid.­ Contabilizarea operațiilor de fuziune la societatea "B"

Evidenţierea valorii activului transferat reprezentând total active identificate înbilanț plus creșterea de valoare a activelor imobilizate plus creșterea de valoarerezultată la evaluarea globala ;

74

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

461Debitoridiverși

7583Venituri privind activelecedate si alte operațiuni

de capital

11.400

Scăderea din gestiune a valorii elementelor de activ transferate

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

6583Cheltuieli privind activelecedate si alte operațiuni de capital

11..400

212 Active imobilizatecorporale 4.200

207 Active imobilizatenecorporale 1.300

301 Materii prime 400371 Mărfuri 3.5004111 Clienți 2.000491 Ajustări pentrudeprecierea creanțelor -500

512 Conturi curente la bănci 500

Închiderea conturilor de venituri și cheltuieli

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Închidereaconturilor decheltuieli

121Profit sipierdere

6583 Cheltuieli privindactivele cedate si alteoperațiuni de capital

11.400

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Închidereaconturilor devenituri

7583Venituri privind activelecedate si alte operațiuni decapital

121 Profit sipierdere 11.400

Transferarea elementelor de pasiv

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

461 Debitori diverși 5.000401 Furnizori 4.500462 Creditori 400

75

428 Alte datorii sicreanțe 100

Înregistrarea transmiterii drepturilor cuvenite acționarilor societății B

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivului transferat

456Decontări cu asociații privind capitalul 6.400

1012 Capital socialsubscris și vărsat 100

105 Rezerve dinreevaluare 2.200

1061 Rezerve legale 20

1068 Alte rezerve 2.580

121 Rezultatulexercițiului 1.500

Regularizarea datoriilor cu creanțeleo Recapitulând înregistrările din contul de debitori

diverși (461) avem :461 Debitori diverșiDebit Credit

11.400 5.000Total 11.400 5.000Sold 6.400

Sold creditor al contului 456 Decontări cu asociații privind capitalul = 6.400 lei.

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Regularizareadatoriilor cu creanțele

456 Decontări cuasociații privindcapitalul

461 Debitoridiverși 6.400

Urmare acestor înregistrări conturile societății B se închid.

­ Contabilizarea operațiilor de fuziune la societatea "C"

Constituirea capitalului la societatea "C"

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrareacapitalului

social

456 Decontări cuasociații privind capitalul 11.400

1012 Capital socialsubscris și vărsat

( soc. A)

5.000

76

1012 Capital socialsubscris și vărsat

( soc. B)

6.400

Preluarea elementelor de activCalculul sumelor:

Elemente de activ SocietateaA

SocietateaB Total lei

212 Construcții 3.500 4.200 7.700

207 Fond comercial 1.000 1300 2.300

301 Materii prime 800 400 1.200

371 Mărfuri 2.200 3500 5.700

4111 Clienți 2.000 2000 4.000

491 Ajustări pentrudeprecierea creanțelor clienți -300 -500 -800

512 Conturi curente la bănci 1.000 500 1.500

Total 10.200 11.400 21.600

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrareapreluării activelor

456Decontări cu asociații

privind capitalul21.600

212 Construcții 7.700

207 Fond comercial 2.300

301 Materii prime 1.200

371 Mărfuri 5.700

4111 Clienți 4.000491 Ajustări pentrudeprecierea creanțelor -800512 Conturi curente labănci 1.500

77

Preluarea elementelor de pasivCalculul sumelor:

Elemente de pasiv SocietateaA

SocietateaB Total lei

401 Furnizori 4.500 4.500 9.000462 Creditori 600 400 1.000428 Alte datorii și creanțe 100 100 200

Total 5.200 5.000 10.200

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Preluareaelementelor depasiv

456 Decontări cu asociații privindcapitalul 10.200

401 Furnizori 9.000

462 Creditori 1.000428 Alte datorii șicreanțe 200

În urma acestor înregistrări contul 456 se închide

456 Decontări cu asociații privind capitalulDebit Credit

11.400 21.60010.200

Total 21.600 21.600Sold 0

Pe baza soldurilor rezultate în urma operațiunilor de mai sus se vor elaborabilanțul la societatea C.

Observații________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

78

____________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

Cazul 2 Contabilitatea fuziunii prin absorbție, în care :­ Societatea "A" este societatea absorbantă­ Societatea "B" este societatea absorbită

2. Bilanțurile celor două societăți, înaintea fuziunii, societății "A" si "B", seprezintă astfel .

Bilanțul contabil de fuziune al societății "A" si "B"Elemente SOCIETATEA

"A" "B"A) Active imobilizate

II Imobilizări corporale (213-2813) 6.000 8.000Active imobilizate TOTAL 6.000 8.000

B) Active circulanteI Stocuri 6.000 7.800

1. Materii prime (301) 1.600 8002. Mărfuri (371) 4.400 7.000

II Creanţe (411-491) 3.400 3.0001. Clienți ( 4111) 4.000 4.0002. Ajustări pentru deprecierea creanțelor

clienți (491)600 1.000

III Casa şi conturi la bănci (5121) 2.000 1.000Active circulante TOTAL 11.400 11.800

C Datorii ce trebuie plătite într-o per.mai mică de un an

10.400 10.000

I Furnizori (401) 9.000 9.000II Creditori ( 462) 1.200 800III Alte datorii și creanțe ( 428) 200 200D Active circulante nete 1.000 1.800E Total active minus datorii curente 7.000 9.800F Capital şi rezerveI Capital social subscris și vărsat (1012) 4.000 1.400II Rezerve din reevaluare (105) 1.500 200III Rezerve (106) 100 5.200IV Rezultatul exerciţiului (121 Sold c) 1.400 3.000

Total capitaluri proprii 7.000 9.800Număr de acțiuni 200 140Valoare nominala lei/acțiune 20 10

79

f) Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societățilorcomerciale care fuzionează, înregistrarea rezultatelor inventarierii si aleevaluării, efectuate cu aceasta ocazie;

La inventarierea elementelor de activ si de pasiv nu s-au constat diferențe. Laevaluarea elementelor de activ si pasiv s-au constat, la active imobilizate,următoarele valori :

Societatea Valoareacontabila

Valoareaevaluată

Diferențe +,-

"A"Construcții

6.000 6.500 +500

"B"Construcții

8.000 8.200 +200

Deoarece valoarea justă a activelor imobilizate este de 6.500 lei la societatea"A" și 8.200 lei la societatea "B" , rezultă un plus de valoare de 500 lei (6.500-6.000 ) la societatea "A" și de 200 lei (8.200 - 8.000 ) la societatea "B".

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Înregistrarea diferențeidin reevaluare lasocietatea "A"

212 .SC "A"Construcții

105. SC "A" "Rezervedin reevaluare" 500

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Înregistrarea diferențeidin reevaluare lasocietatea "B"

212 .SC "B"Construcții

105. SC "B" "Rezervedin reevaluare" 200

După ceste operațiuni societățile vor întocmi un nou bilanț, care sa cuprindăsi diferențele din reevaluare si rezultatele inventarierii.

g) Determinarea activului net pe baza bilanțului de fuziune;

ACTIV NET = ACTIV BILANȚIER - DATORIISpecificare societatea "A" lei societatea "B" lei

Activ bilanțier 17.900(17.400+500)

20.000(19.800+200)

Datorii 10.400 10.000Activ net 7.500 10.000

h) Evaluarea globală a societăţilor. Determinarea aportului net.

În urma evaluării globale a societăților, de către un evaluator autorizat, arezultat un fond comercial necontabilizat de 1.000 lei la societatea "A" și de1.300 lei la societatea "B" .

80

Înregistrarea fondului comercial rezultat urmare evaluării globale asocietăților "A" și "B"

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Înregistrarea fonduluicomercial la

societatea "A"

207 .SC "A"Fond

comercial

105. SC "A""Rezerve dinreevaluare"

1.000

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Înregistrarea fonduluicomercial la societatea

"B"

207 .SC "B"Fond comercial

105. SC "B" "Rezervedin reevaluare" 1.300

Pentru determinarea aportului net al celor două societăți , ținând seama devaloarea reală a elementelor s-a utilizat metoda activului net corectat:

Specificare societatea"A" lei

societatea"B" lei

Activ bilanțier 17.400 19.800Plus valoare asupra

fondului comercial 1.000 1.300

Plus valoare asupraimobilizărilor corporale 500 200

Datorii 10.400 10.000Activ net 8.500 11.300

i) Determinarea raportului de schimb al acțiunilor sau al parților sociale,pentru a acoperi capitalul societăților comerciale absorbite;

Pentru calcularea raportului de schimb trebuie urmați următorii pași:

Calculul valorii contabile:

Valoarea contabila a acțiunilor =

Capitalurile proprii (Activ Net)

Număr de acțiuni sau parțisociale

­ Pentru societatea "A"

Valoarea contabila a acțiunilorsocietății "A" = 8.500 = 42,5

lei/acțiune200

­ Pentru societatea "B"Valoarea contabila aacțiunilor societății "B"=

11.300 = 80,7lei/acțiune140

Calculul raportului de schimb privind acțiunile :

81

Raportul de schimb = Valoarea contabila unei acțiuni a soc. AbsorbiteValoarea contabila unei acțiuni a soc. Absorbante

Raportul de schimb = 80,7 = 1,942,5

Pentru remunerarea acțiunilor deținute de acționarii societății "B", societateaabsorbantă trebuie sa acorde 2 acțiuni "A" pentru o acțiune "B".

Calculul numărului total de acțiuni pentru remunerarea aportuluisocietății absorbite :

Numărul de acțiuniremunerate =

Valoarea contabila a acțiunilor societății "B"(societate absorbită)

Valoarea contabila a unei acțiuni "B"(societate absorbantă)

Numărul de acțiuni remunerate= 11.300 = 266 acțiuni

42,5

Un alt mod de calcul:

Numărul de acțiuniremunerate =

Numărul deacțiuni alesocietățiiabsorbite

x Raportul deschimb

Numărul de acțiuni remunerate = 140 x 1,9 = 266 acțiuni

h. Determinarea primei de fuziune

Daca valoarea reala a acțiunilor societății absorbante excede valoarea lornominala, diferența intre valoarea bunurilor primate ca aport si valoarea majorăriicapitalului societății absorbante trebuie sa fie in pasivul bilanțului, intr-un cont de"prima de fuziune".

Prima defuziune =

Valoarea contabilaneta, a (al) societățilorcomerciale absorbite -

Creșterea capitaluluisocial al societății

absorbante

­ Determinarea creşterii capitalului social la societatea C "A"

82

Creşterea decapital socialla societateaB =

Numărul de Părțisociale de emis desocietatea A *Valoarea nominala aunei părți sociale A

= 226 x 20 = 4.520 lei

Capitalului social al societății "A" va crește cu 4.520 lei.

­ Calcularea primei de fuziune, ca diferenţă dintre valoareaaportului net al societății "B" şi valoarea cu care creşte capitalul societății "A".

Prima defuziune =rezultată

(valoarea aportului net alsocietății "B" ) -

(valoarea cu care creştecapitalul societății "A".)

= 11.300 – 4.520 = 6.780 lei

a) Transmiterea activelor si pasivelor societății "B" absorbită șipreluarea activelor și pasivelor de către societatea " A" absorbantă ;

­ Contabilizarea operațiilor de fuziune la societatea "A"

evidenţierea valorii activului transferat reprezentând total activeidentificate în bilanț plus creșterea de valoare a activelor imobilizate pluscreșterea de valoare rezultată la evaluarea globala

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

evidenţiereaactivuluitransferat

461 Debitoridiverși

7583Venituri privindactivele cedate sialte operațiuni de

capital

21.300

Scăderea din gestiune a valorii elementelor de activ transferate

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

6583Cheltuieli privind activelecedate si alte operațiuni de capital

21.300

212 Active imobilizatecorporale 8.200

207 Active imobilizatenecorporale 1.300

301 Materii prime 800371 Mărfuri 7.0004111 Clienți 4.000491 Ajustări pentrudeprecierea creanțelor -1.000

83

512 Conturi curente la bănci 1.000 Închiderea conturilor de venituri și cheltuieli

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Închidereaconturilor decheltuieli

121 Profit sipierdere

6583Cheltuieli privindactivele cedate si alteoperațiuni de capital

21.300

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Închidereaconturilor devenituri

7583Venituri privind activelecedate si alte operațiuni decapital

121 Profit sipierdere 21.300

Transferul valorii elementelor de pasiv

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Evidenţiereaactivuluitransferat

461 Debitoridiverși 10.000

401 Furnizori 9.000

462 Creditori 800428 Alte datorii sicreanțe 200

Înregistrarea transmiterii drepturilor cuvenite acționarilorsocietății A

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Evidenţiereaactivuluitransferat

456 Decontări cuasociații privind

capitalul11.300

1012 Capital social 1.400105. SC "B" "Rezervedin reevaluare" 1.700

1061 Rezerve legale 2801068 Alte rezerve 4.920121 Rezultatulexercițiului 3.000

Regularizarea datoriilor cu creanțeleo Recapitulând înregistrările din contul de debitori diverși (461) avem :

461 Debitori diverșiDebit Credit

21.300 10.000

84

Total 21.300 10.000Sold 11.300

Sold creditor al contului 456 Decontări cu asociații privind capitalul = 11.300lei

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Regularizareadatoriilor cu creanțele

456 Decontări cuasociații privind

capitalul

461 Debitoridiverși 11.300

Urmare acestor înregistrări conturile societății B se închid.

­ Contabilizarea operațiilor de fuziune la societatea "A" Preluarea elementelor de activ

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrareapreluăriiactivelor

456 Decontări cuasociații privind

capitalul21.300

212 Construcții 8.200207 Fond comercial 1.300301 Materii prime 800371 Mărfuri 7.0004111 Clienți 4.000491 Ajustări pentrudeprecierea creanțelor -1.000

512 Conturi curentela bănci 1.000

Constituirea capitalului la societatea "C"

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Înregistrareacapitalului

social

456 Decontări cuasociații privind

capitalul

1012 Capital social( soc. B)

11.300

Preluarea elementelor de pasiv

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

85

Preluareaelementelor depasiv

456 Decontări cuasociații privind

capitalul10.000

401 Furnizori 9.000

462 Creditori 800428 Alte datorii și creanțe 200

În urma acestor înregistrări contul 456 se închide

456 Decontări cu asociații privind capitalulDebit Credit

11.300 21.30010.000

Total 21.300 21.300Sold 0

j. Pe baza soldurilor rezultate în urma operațiunilor de mai sus se vor elaborabilanțul la societatea C.

Cazul 3 Contabilitatea fuziunii societăților comerciale care au capitaluriproprii negative, în care :

­ Societatea "A" este societatea absorbantă cu capitaluri proprii pozitive­ Societatea "B" este societatea absorbită cu capitaluri proprii negative

3. Bilanțurile celor două societăți, înaintea fuziunii, societății "A" si "B", seprezintă astfel .

Bilanțul contabil de fuziune al societății "A" si "B"Elemente SOCIETATEA

"A" "B"A) Active imobilizate

II Imobilizări corporale (213-2813) 3.000 2.000Active imobilizate TOTAL 3.000 2.000

B) Active circulanteI Stocuri 3.000 900

1. Materii prime (301) 800 4002. Mărfuri (371) 2.200 500

II Creanţe (411-491) 1.700 1.000

86

1. Clienți ( 4111) 2.000 1.5002. Ajustări pentru deprecierea creanțelor

clienți (491)300 500

III Casa şi conturi la bănci (5121) 1.000 0Active circulante TOTAL 5.700 1.900

C Datorii ce trebuie plătite într-o per. maimică de un an

3.460 5.880

I Furnizori (401) 2.760 5.430II Creditori ( 462) 600 400III Alte datorii și creanțe ( 428) 100 50D Active circulante nete 2.240 -3.980E Total active minus datorii curente 5.240 -1.980F Capital şi rezerveI Capital social subscris și vărsat (1012) 4000 1400II Rezerve din reevaluare (105) 500 100III Rezerve (106) 40 20IV Rezultatul exerciţiului (121 Sold c) 700 -3.500

Total capitaluri proprii 5.240 -1.980Număr de acțiuni 200 140Valoare nominala lei/acțiune 20 10

a. Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societățilorcomerciale care fuzionează, înregistrarea rezultatelor inventarierii si aleevaluării, efectuate cu aceasta ocazie;

La inventarierea elementelor de activ si de pasiv nu s-au constat diferențe. Laevaluarea elementelor de activ si pasiv s-au constat, la active imobilizate,următoarele valori :

Societatea Valoareacontabila

Valoareaevaluată Diferențe +,-

"A" Construcții 3.000 3.500 +500"B" Construcții 2.000 2.200 +200

Deoarece valoarea justă a activelor imobilizate este de 3.500 lei la societatea"A" și 2.200 lei la societatea "B" , rezultă un plus de valoare de 500 lei (3.500-3.000 ) la societatea "A" și de 200 lei (2.200 - 2.000 ) la societatea "B".

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Înregistrarea diferențeidin reevaluare lasocietatea "A"

212 .SC "A"Construcții

105. SC "A" "Rezervedin reevaluare" 500

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Înregistrarea diferențeidin reevaluare la

212 .SC "B"Construcții

105. SC "B" "Rezervedin reevaluare" 200

87

societatea "B"

După ceste operațiuni societățile vor întocmi un nou bilanț, care sa cuprindăsi diferențele din reevaluare si rezultatele inventarierii.

b) Determinarea activului net pe baza bilanțului de fuziune;

ACTIV NET = ACTIV BILANȚIER - DATORII

Specificare societatea "A" lei societatea "B" leiActiv bilanțier 9.200

8.700+500)4.100

(3.900+200)

Datorii 3.460 5.880Activ net 5.740 -1780

c) Evaluarea globală a societăţilor. Determinarea aportului net.

În urma evaluării globale a societăților, de către un evaluatorautorizat, a rezultat un fond comercial necontabilizat de 1.000 lei la societatea "A"și de 280 lei la societatea "B" .

Pentru determinarea aportului net al celor două societăți , ținând seama devaloarea reală a elementelor s-a utilizat metoda activului net corectat:

Specificare societatea "A"lei

societatea "B"lei

Activ bilanțier 8.700 3.900Plus valoare asupra fonduluicomercial 1.000 280

Plus valoare asupraimobilizărilor corporale 500 200

Datorii 3.460 5.880Activ net 6.740 -1.800

d) Determinarea raportului de schimb al acțiunilor sau al parților sociale,pentru a acoperi capitalul societăților comerciale absorbite;

În cazul de față , societatea absorbantă "A" preia elementele de activ și depasiv ale societății absorbite "B" fără emisiune de acțiuni, aceasta având dupăevaluare un aport net negativ în valoare de 1.500 lei.

e) Determinarea primei de fuziune

Nu se calculează prima de fuziune deoarece societatea absorbită "B" are dupăevaluare un aport net negativ în valoare de 1.500 lei.

88

f) Transmiterea activelor si pasivelor societății "B" absorbită șipreluarea activelor și pasivelor de către societatea " A" absorbantă ;

­ Contabilizarea operațiilor de fuziune la societatea "A"

evidenţierea valorii activului transferat reprezentând total active identificate înbilanț plus creșterea de valoare a activelor imobilizate plus creșterea de valoarerezultată la evaluarea globala

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Evidenţiereaactivuluitransferat

461 Debitoridiverși

7583Venituri privind activele

cedate si alte operațiuni decapital

4.380

Scăderea din gestiune a valorii elementelor de activ transferate

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Evidenţiereaactivuluitransferat

6583 Cheltuieli privind activelecedate si alte operațiuni de capital 4.100

212 Active imobilizate corporale 2.200207 Active imobilizate necorporale301 Materii prime 400371 Mărfuri 500

4111 Clienți 1.500491 Ajustări pentru depreciereacreanțelor clienți -500

Închiderea conturilor de venituri și cheltuieli

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Închidereaconturilor decheltuieli

121Profit si pierdere

6583Cheltuieli privindactivele cedate si alteoperațiuni de capital

4.100

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Închidereaconturilor devenituri

7583Venituri privind activelecedate si alte operațiuni decapital

121Profit sipierdere

4.380

Transferul valorii elementelor de pasiv

89

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Evidenţiereaactivuluitransferat /datoriile

461 Debitori diverși 5.880

401 Furnizori 5.430

462 Creditori 400

428 Alte datorii si creanțe 50

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Evidenţiereaactivuluitransferat /conturile decapital

456 Decontări cuasociații privind

capitalul1.720

1012 Capital social 1.400105. SC "B" "Rezerve dinreevaluare" 300

1061 Rezerve legale 20

Transmiterea pierderii înregistrata de Societatea "B" în valoare de 3.500 lei

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Transferulpierderii

456 Decontări cuasociații privindcapitalul

121 Profit si pierdere(3.500 -280) 3.220

Regularizarea datoriilor cu creanțele ( ct. 456 cu ct.461)o Recapitulând înregistrările din contul de debitori diverși (461) avem :

461 Debitori diverșiDebit Credit

4.380 5.880Total 4.380 5.880Sold 1.500

Sold creditor al contului 456 Decontări cu asociații privind capitalul456 Decontări cu asociații privind capitalul

Debit Credit3.220 1.720

Total 3.220 1.720Sold 1.500

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

90

Regularizareadatoriilor cu

creanțele

461 Debitoridiverși

456 Decontări cuasociații privind

capitalul1.500

Urmare acestor înregistrări conturile societății B se închid.

­ Contabilizarea operațiilor de fuziune la societatea "A" Înregistrarea aportului net

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrareacapitalului

social

117Rezultatul

reportat

456Decontări cu asociații

privind capitalul

1.500

- Preluarea elementelor de activ

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrareapreluării activelor

456 Decontări cuasociații privind

capitalul4.380

212 Construcții 2.200207 Fond comercial 280301 Materii prime 400371 Mărfuri 5004111 Clienți 1.500491 Ajustări pentrudeprecierea creanțelorclienți

-500

b). Preluarea elementelor de pasiv

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Preluareaelementelor depasiv

456 Decontări cuasociații privind

capitalul5.880

401 Furnizori 5.430

462 Creditori 400428 Alte datorii și creanțe 50

În urma acestor înregistrări contul 456 se închide

456 Decontări cu asociații privind capitalulDebit Credit

91

5.880 1.5004.380

Total 5.880 5.880Sold 0

k. Pe baza soldurilor rezultate în urma operațiunilor de mai sus se elaborabilanțul la societatea A.Cazul 4 Contabilitatea fuziunii societăților comerciale care aucapitaluri proprii negative, în care :

­ Societatea "A" este societatea absorbantă cu capitaluri proprii negative­ Societatea "B" este societatea absorbită cu capitaluri proprii pozitive

4. Bilanțurile celor două societăți, înaintea fuziunii, societății "A" si "B", seprezintă astfel :

Bilanțul contabil de fuziune al societății "A" si "B"Elemente SOCIETATEA

"A" "B"A) Active imobilizate

II Imobilizări corporale (213-2813) 4.000 7.100Active imobilizate TOTAL 4.000 7.100

B) Active circulante

92

I Stocuri 3.900 6.2001. Materii prime (301) 2.400 1.2002. Mărfuri (371) 1.500 5.000

II Creanţe (411-491) 3.100 4.5001. Clienți ( 4111) 4.000 6.0002. Ajustări pentru deprecierea creanțelor

clienți (491)900 1.500

III Casa şi conturi la bănci (5121) 3.000 1.500Active circulante TOTAL 10.000 17.700

C Datorii ce trebuie plătite într-o per.mai mică de un an

15.600 15.000

I Furnizori (401) 13.500 13.500II Creditori ( 462) 1.800 1.200III Alte datorii și creanțe ( 428) 300 300D Active circulante nete -5.600 2.700E Total active minus datorii curente -1.600 14.700F Capital şi rezerveI Capital social subscris și vărsat

(1012)400 1.400

II Rezerve din reevaluare (105) 620 600III Rezerve (106) 80 800IV Rezultatul exerciţiului (121 Sold c) -2700 1.500

Total capitaluri proprii -1.600 4.300Număr de acțiuni 200 140Valoare nominala lei/acțiune 2 10

a. Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societățilorcomerciale care fuzionează, înregistrarea rezultatelor inventarierii si aleevaluării, efectuate cu aceasta ocazie;

La inventarierea elementelor de activ si de pasiv nu s-au constat diferențe. Laevaluarea elementelor de activ si pasiv s-au constat, la active imobilizate,următoarele valori :

Societatea Valoareacontabila

Valoareaevaluată

Diferențe+,-

"A" Construcții 4.000 4.500 +500"B" Construcții 7.100 7.300 +200

Deoarece valoarea justă a activelor imobilizate este de 4.500 lei la societatea"A" și 12.200 lei la societatea "B" , rezultă un plus de valoare de 500 lei (4.500 -4.000 ) la societatea "A" și de 200 lei (7.300 - 7.100 ) la societatea "B".

93

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Înregistrareadiferenței dinreevaluare lasocietatea "A"

212 .SC "A"Construcții

105. SC "A" "Rezervedin reevaluare" 500

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Înregistrareadiferenței dinreevaluare lasocietatea "B"

212 .SC "B"Construcții

105. SC "B" "Rezervedin reevaluare" 200

După ceste operațiuni societățile vor întocmi un nou bilanț, care sa cuprindăsi diferențele din reevaluare si rezultatele inventarierii.

g) Determinarea activului net pe baza bilanțului de fuziune;

ACTIV NET = ACTIV BILANȚIER - DATORII

Specificare societatea "A" lei societatea "B" leiActiv bilanțier 14.500

(14.000+500)19.500

(19.300+200)Datorii 15.600 15.000Activ net -1.100 4.500

h) Evaluarea globală a societăţilor. Determinarea aportului net.

În urma evaluării globale a societăților, de către un evaluator autorizat, a rezultatun fond comercial necontabilizat de 1000 lei la societatea "B" .

Pentru determinarea aportului net al celor două societăți , ținând seama devaloarea reală a elementelor s-a utilizat metoda activului net corectat:

Specificare societatea "A"lei

societatea "B"lei

Activ bilanțier 14.000 19.300Plus valoare asupra fonduluicomercial 0 1.000

Plus valoare asupraimobilizărilor corporale 500 200

Datorii 15.600 15.000Activ net -1.100 5.500

i) Determinarea raportului de schimb al acțiunilor sau al parților sociale,pentru a acoperi capitalul societăților comerciale absorbite;

94

Pentru societatea absorbantă "A" care are capital propriu negativ se va lua înconsiderare valoarea nominala a unei acțiuni, respectiv de 2 lei/acțiune .

Pentru societatea "B" se determina valoarea contabila a unei acțiuni :Valoarea contabila a

acțiunilor =Capitalurile proprii

Număr de acțiuni sau parți

Valoarea contabila aacțiunilor societății "B" = 4.500 = 32,14 lei/acțiune

140Calculul raportului de schimb al acțiunilor :

Raportul de schimb = Valoarea contabila unei acțiuni a soc. AbsorbanteValoarea contabila unei acțiuni a soc. Absorbite

Raportul de schimb = 32,14 = 16,072

Pentru remunerarea acțiunilor deținute de acționarii societății "B", societateaabsorbantă trebuie sa acorde 16 acțiuni "A" pentru o acțiune "B".

Calculul numărului total de acțiuni pentru remunerarea aportuluisocietății absorbite :

Numărul de acțiuniremunerate =

Valoarea contabila a acțiunilor societății "B"(societate absorbită)

Valoarea contabila a unei acțiuni "B"(societate absorbantă)

Numărul de acțiuni remunerate = 4.500 = 2.250 acțiuni2Un alt mod de calcul:

Numărul de acțiuniremunerate =

Numărul deacțiuni alesocietățiiabsorbite

x Raportul deschimb

Numărul de acțiuniremunerate = 140 x 16,07 = 2.250 acțiuni

j) Determinarea creşterii capitalului social la societatea "A"

95

Creşterea decapital socialla societateaA =

Numărul de Părțisociale de emis desocietatea A *Valoarea nominala aunei părți sociale A

= 2.250 x 2 = 4.500 lei

Capitalului social al societății "A" va crește cu 4.500 lei. Acționarii societății "B"vor primi 2.250 acțiuni la societatea "A" în valoare de 4.500 lei.

k) Transmiterea activelor si pasivelor societății "B" absorbită șipreluarea activelor și pasivelor de către societatea " A" absorbantă ;

evidenţierea valorii activului transferat reprezentând total active identificate înbilanț plus creșterea de valoare a activelor imobilizate plus creșterea de valoarerezultată la evaluarea globala

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

461 Debitoridiverși

7583 Venituri privindactivele cedate si alteoperațiuni de capital

20.500

Scăderea din gestiune a valorii elementelor de activ transferate

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Evidenţiereaactivuluitransferat

6583Cheltuieli privind activelecedate si alte operațiuni de capital

19.500

212 Active imobilizate corp. 7.300301 Materii prime 1.200371 Mărfuri 5.0004111 Clienți 6.000491 Ajustări pentru depreciereacreanțelor -1.500

512 Conturi curente la bănci 1.500 Închiderea conturilor de venituri și cheltuieli

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Închidereaconturilor decheltuieli

121 Profit sipierdere

6583Cheltuieli privindactivele cedate si alteoperațiuni de capital

19.500

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

96

Închidereaconturilor devenituri

7583Venituri privind activelecedate si alte operațiuni decapital

121Profit sipierdere

20.500

Transferul valorii elementelor de pasiv

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Evidenţiereaactivuluitransferat /datoriile

461Debitori diverși 15.000

401 Furnizori 13.500

462 Creditori 1.200

428 Alte datorii si creanțe 300

Transferul contului de profit si pierdere

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

Închidereaconturilor devenituri

121 Profit sipierdere

456 Decontări cuasociații privind

capitalul1.000

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Evidenţiereaactivuluitransferat /conturile decapital

456 Decontări cuasociații privind

capitalul5.500

1012 Capital social 1.400105. SC "B" "Rezervedin reevaluare" 800

1061 Rezerve legale 2801068 Alte rezerve 520121 Profit si pierdere 1.500121 Profit si pierdere 1.000

Regularizarea datoriilor cu creanțele ( ct. 456 cu ct.461)

o Recapitulând înregistrările din contul de debitori diverși (461) avem :

461 Debitori diverșiDebit Credit

20.500 15.000

97

Total 20.500 15.000Sold 5.500

Sold creditor al contului 456 Decontări cu asociații privind capitalul

456 Decontări cu asociații privindcapitalul

Debit Credit5.500

Total 0 5.500Sold 5.500

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Regularizareadatoriilor cucreanțele

456 Decontări cu asociațiiprivind capitalul

461 Debitoridiverși 5.500

Urmare acestor înregistrări conturile societății B se închid.

­ Contabilizarea operațiilor de fuziune la societatea "A"

Înregistrarea aportului net

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrareacapitalului

social

456 Decontări cuasociații privind

capitalul

1012 Capital socialsubscris si vărsat

5.500

- Preluarea elementelor de activ

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrareapreluăriiactivelor

456Decontări cu

asociații privindcapitalul

20.500

98

212 Construcții 7.300207 Fond comercial 1.000301 Materii prime 1.200371 Mărfuri 5.0004111 Clienți 6.000491 Ajustări pentrudeprec. creanțelor -1.500

512 Conturi curente labănci 1.500

Preluarea elementelor de pasiv

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Preluareaelementelor depasiv

456 Decontări cuasociații privind

capitalul15.000

401 Furnizori 13.500462 Creditori 1.200428 Alte datorii și creanțe 300

În urma acestor înregistrări contul 456 se închide

456 Decontări cu asociații privind capitalulDebit Credit

5.500 20.50015.000

Total 20.500 20.500Sold 0

Pe baza soldurilor rezultate în urma operațiunilor de mai sus se va elaborabilanțul la societatea A.

Observații___________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

Aplicaţie privind fuziunea prin absorbție. Evaluarea elementelorpatrimoniale s-a efectuat folosind metoda patrimonială (metoda activului net).

Societăţile X şi Y fuzionează prin absorbţie. Societatea X este societateaabsorbantă. Situaţiile patrimoniale ale celor două societăţi, după inventarierea şievaluarea elementelor patrimoniale se prezintă astfel:

Structuri patrimoniale Societatea „ X „ Societatea „Y „Număr acţiuni 10.000 5.000

99

Capital social 50.000 25.000Rezerve 10.000 5.000Profit 2.000 (5.000)Total CAPITALURI PROPRII 62.000 25.000Datorii comerciale 10.000 3.000Datorii fiscale 2.000 2.000TOTAL ELEMENTE DE PASIV 74.000 30.000Imobilizări 20.000 15.000Amortizarea imobilizărilor 5.000 5.000Stocuri 30.000 10.000Creanţe 15.000 5.000Disponibilităţi băneşti 14.000 5.000TOTAL ELEMENTE DE ACTIV 74.000 30.000

Se cere :- să se determine raportul de schimb al acţiunilor pentru a acoperi capitalul

social al societăţii absorbite;- să se calculeze prima de fuziune;- reflectarea în contabilitate a operațiunilor efectuate cu ocazia fuziunii atât la

societatea absorbită cât si la societatea absorbantă.

Teste grila

1. O societate A cu un capital de 20.000 lei format din 5.000 de acţiuni absoarbesocietatea B cu un capital de 40.000 lei format din 10.000 acţiuni. Societatea A afost evaluată la 30.000 lei iar societatea B la 48.000 lei.Care este numărul de acţiuni ce trebuie emis pentru remunerarea aportului şiprima de fuziune:

a. 8.000 acţiuni 32.000 leib. 6.667 acţiuni 21.322 leic. 12.000 acţiuni 0 leid. 8.000 acţiuni 16.000 leie. 8.000 acţiuni 24.000 lei

2. Două societăţi comerciale care nu au participaţii reciproce fuzionează. Situaţiacelor două societăţi se prezintă astfel:Societatea A: valoarea netă de aport 48.000 lei, număr de acţiuni 6.000, valoareanominală 6.000 lei/acţiune.Societatea B: valoarea netă de aport 40.000 lei, număr de acţiuni 5.000, valoareanominală 5.000 lei/acţiune. Care este numărul de acţiuni ce trebuie emise:

I. De societatea A dacă ea absoarbe societatea B;II. DE societatea B dacă ea absoarbe societatea B;

a. 6.667 acţiuni 9.600 acţiunib. 5.000 acţiuni 6.000 acţiunic. 6.000 acţiuni 5.000 acţiunid. 8.000 acţiuni 8.000 acţiuni

100

e. 5.200 acţiuni 6.300 acţiuni

3. Două societăţi comerciale A şi B care nu au participaţii reciproce fuzionează. Secunosc următoarele date: Societatea A: active diverse 60.000 lei, datorii 10.000lei, număr de acţiuni 10.000 titluri, valoarea nominală a unei acţiuni 3,5lei/acţiune. Societatea B: capital social 30.000 lei, rezerve 10.000 lei,plusvaloarea din reevaluarea imobilizărilor 15.000 lei.Care este numărul de acţiuni ce trebuie emis şi prima de fuziune:

a. 11.000 acţiuni 16.500 leib. 11.000 acţiuni 55.000 lei

4. Prima de fuziune se calculează :a) ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor şi valoarea nominală a

acestora;b) prin împărţirea capitalului propriu al societăţii la numărul de acţiuni;c) ca sumă între numărul de acţiuni emise şi valoarea nominală a acestora.

5. Operaţia de fuziune are ca efect :a).transferul parţial al elementelor de activ şi total al elementelor de pasiv de lasocietatea absorbită la societatea absorbantă;b).dizolvarea, fără lichidare, a societăţii care îşi încetează existenţa;c).încetarea existenţei societăţii şi transferul total al elementelor de pasiv de lasocietatea absorbită la societatea absorbantă.

6. Proiectul de fuziune :a).este un document oficial, redactat de persoane autorizate, certificat de experţicontabili şi supus numai publicităţii interne(acţionarii întreprinderii carefuzionează);b).este un document oficial, nu este supus publicităţii externe şi are un caractersecret cu scopul de a nu produce perturbaţii pe bursă;c).este documentul principal pe baza căruia se desfăşoară ulterior operaţiilefinanciare şi contabile angajate de întreprinderile care fuzionează.

101

CAPITOLUL 6. DIVZAREA SOCIETĂȚILOR COMERCIALE

6.1. Considerente juridice

Divizarea societăţilor comerciale este reglementată la nivel european prin Directiva a6-a nr.82/891 din 1982 şi pe plan naţional de Legea nr.31/1990 privind societăţilecomerciale, cu completările şi modificările ulterioare, lege care preia în mare măsurăreglementările europene.

Restructurarea, retehnologizarea, dorinţa de sporire a gradului deprofitabilitate sau existenţa unor deficienţe în cadrul unor firme, la care se adaugăalte considerente economice şi sociale, sunt câţiva dintre factorii care îi determină peadministratorii, asociații sau acţionarii unor societăţi comerciale să recurgă ladivizarea acestor entităţi economice.

Divizarea se face prin împărțirea integrala a elementelor de activ si de pasiv aleunei societăți comerciale care își încetează existenta, intre doua sau mai multesocietăți comerciale existente ori care iau ființa.

Divizarea are ca efect dizolvarea, fără lichidare a societăților comerciale care îșiîncetează existenta, si transmiterea universala a elementelor lor de activ si de pasivcătre societatea sau societățile comerciale beneficiare, in starea in care se afla la datadivizării, in schimbul atribuirii de acțiuni sau de parți sociale ale acestora cătreasociații sau acționarii societății care încetează si, eventual, a unei sume de bani, carenu poate depăși 10% din valoarea nominala a acțiunilor sau a parților sociale atribuite

Data divizării reprezintă data înmatriculării la Registrul Comerțului a noiisocietăți sau ultimei dintre ele in cazul constituirii uneia sau mai multor societăți.

O societate comerciala nu își încetează existenta in cazul in care o parte dinelementele de natura activelor si pasivelor ei se desprind si se transmit către una saumai multe societăți comerciale existente ori care iau ființa.

Aportul unei parți din elementele de activ ale unei societăți comerciale la una saumai multe societăți comerciale existente ori care iau ființa, in schimbul acțiunilor sauparților sociale ce se atribuie acționarilor/asociaților acelei societăți la societățilecomerciale beneficiare, este supus in mod corespunzător dispozițiilor legale privinddivizarea, daca are loc prin desprindere potrivit alineatului precedent.

Divizarea poate fi: divizare prin absorbție; divizare prin crearea desocietăți noi, divizare parțiala, divizare totala.Divizarea prin absorbție reprezintă acea divizare a societății comerciale prin careaceasta transfera mai multor societăți ansamblul patrimoniului sau.Divizarea prin crearea de societăți noi reprezintă acea divizare a societățiicomerciale prin care aceasta transfera mai multor societăți nou-constituite ansamblulpatrimoniului sau.Divizare parțiala, consta in desprinderea unei părți din patrimoniul unei persoanejuridice si transmiterea acesteia către una sau mai multe persoane juridicepreexistente sau care iau astfel ființa. în urma divizării parțiale, persoana juridicainițiala își păstrează personalitatea.

În cazul aportului sau desprinderii doar a unei părţi din patrimoniu al uneisocietăţi comerciale la una sau mai multe societăţi comerciale existente sau care iau

102

fiinţă, acest aport este remunerat cu acţiuni sau părţi sociale ce se atribuieacţionarilor/asociaţilor societăţii care se divizează, de la societăţile comercialebeneficiare de aporturi.Divizare totala, reprezintă operațiunea simetrica fuziunii si consta in împărțireapatrimoniului unei persoane juridice intre doua sau mai multe persoane juridicepreexistente sau care iau astfel ființa.

În concluzie, se constată două situaţii:­ divizarea societăţilor comerciale care îşi încetează existenţa şi­ divizarea societăţilor comerciale care nu îşi încetează existenţa.Divizarea se poate face şi între societăţi cu forme juridice diferite de existenţă

(SRL, SA, etc.).Societăţile în lichidare se pot diviza numai dacă nu a început repartiţia între

asociaţi a părţilor ce li s-ar cuveni.Societăţile care dobândesc bunuri prin efectul divizării, răspund faţă de

creditori pentru obligaţiile dobândite de la societatea comercială care şi-a încetatexistenţa (prin divizare) proporţional cu valoarea bunurilor dobândite, în afaracazului în care prin actul de divizare s-au stabilit alte proporţii. Dacă nu se poatestabili societatea răspunzătoare pentru o obligaţie, societăţile care au dobândit bunuriprin divizare răspund solidar.

Acţionarii sau asociaţii societăţii scindate devin acţionarii uneia sau maimultor societăţi beneficiare, conform repartiţiei prevăzute în proiectul de divizare, deregulă proporţional cu participarea lor la capitalul societăţii divizate.

Divizarea este inversul fuziunii iar societăţile participante la divizare sunt:­ societatea scindată care urmează regulile societăţii absorbite şi­ societăţile beneficiare care urmează regulile societăţii absorbante.

Divizarea se hotărăşte de fiecare societate în parte, în condiţiile stabilitepentru modificare actului constitutiv. În baza hotărârii adunărilor generale din fiecaresocietate care participă la divizare, administratorii acestora întocmesc proiectul dedivizare.

Pentru fiecare din societăţile care participă la divizare, unul sau mai mulţiexperţi independenţi, desemnaţi sau agreaţi de o autoritate judiciară sauadministrativă, examinează proiectul de divizare şi întocmesc un raport scris destinatacţionarilor, raport în care îşi vor da avizul de specialitate asupra divizării.

Proiectul de divizare, semnat de reprezentanţii societăţilor participante, sedepune la Oficiul Registrului Comerţului unde este înmatriculată societatea care îşiîncetează existenţa. Proiectul de divizare, vizat de judecătorul delegat, se publică înMonitorul Oficial - integral sau în formă prescurtată.

In baza hotărârii Adunării Generale a Acționarilor (Asociaților) a fiecăreia dintresocietățile care participa la divizare, administratorii acestora întocmesc un proiect dedivizare care, trebuie sa cuprindă: forma, denumirea si sediul social al tuturor societăților participante la

operațiune; fundamentarea si condițiile divizării; stabilirea si evaluarea activului si pasivului, care se transmit societăților

beneficiare; modalitățile de predare a acțiunilor sau a parților sociale si data de la care

acestea dau dreptul la dividende;

103

raportul de schimb al acțiunilor sau al parților sociale si, daca este cazul,cuantumul sultei;

cuantumul primei de divizare; drepturile care se acorda obligatorilor si orice alte avantaje speciale; data bilanțului contabil de divizare, data care va fi aceeași pentru toate

societățile participante; orice alte date care prezintă interes pentru operațiune.

Proiectul de divizare, semnat de reprezentanții societăților participante, se depune laOficiul Registrului Comerțului unde este înmatriculata fiecare societate, insolit de odeclarație a societății care încetează a exista in urma divizării. Declarația trebuie sa serefere la modul in care respectiva societate a hotărât sa stingă pasivul său.Proiectul de divizare, vizat de judecătorul delegat, se publica in Monitorul Oficial alRomâniei, Partea a IV-a, astfel încât in 30 de zile orice terț care se consideraprejudiciat in interesele sale de aceasta operațiune să poată face opoziție.Opoziția suspenda executarea divizării pana la data la care hotărârea judecătoreasca adevenit irevocabila sau pana la data la care societatea in cauza face dovada ca s-aachitat de toate obligațiile fata de creditorul sau creditorii care au atacat hotărârea dedivizare.De asemenea, in conformitate cu art. 244, administratorii trebuie sa fie pregătiți sapună la dispoziția acționarilor sau asociaților, la solicitarea acestora, următoareledocumente: proiectul de divizare; darea de seama a administratorilor, in care se va preciza si raportul de schimb

al acțiunilor sau al parților sociale; situațiile financiare anuale împreuna cu rapoartele de gestiune pe ultimele 3

exerciții financiare, precum si cu 3 luni înainte de proiectul de fuziune; raportul cenzorilor sau al auditorului financiar, după caz; bilanțul contabil de divizare; evidenta contractelor cu valoare de peste 100 milioane lei, in curs de

executare, si repartizarea lor intre societățile beneficiare.In termen de cel mult doua luni de la expirarea termenului de 30 zile de la publicareaproiectului de divizare in Monitorul Oficial sau, după caz, de la data la care hotărâreajudecătoreasca a devenit irevocabila, adunarea generala a fiecăreia dintre societățileparticipante va hotărî asupra divizării.Actele constitutive ale societăților nou-infinitate prin divizare se aproba de adunareagenerala a societății sau a societăților care își încetează existenta. Pentru validareadeliberărilor adunării generale extraordinare, când actul constitutiv nu dispune altfel,la prima convocare este necesara prezenta acționarilor reprezentând trei pătrimi dincapitalul social, iar hotărârile trebuie sa fie luate cu votul unui număr de acționaricare sa reprezinte cel puțin jumătate din capitalul social.La convocările următoare, este necesara prezenta acționarilor reprezentând jumătatedin capitalul social, iar hotărârile trebuie sa fie luate cu votul unui număr de acționaricare sa reprezinte cel puțin o treime din capitalul social.Atunci când divizarea are ca efect mărirea obligațiilor asociaților sau acționarilor

uneia dintre societățile participante, hotărârea se ia cu unanimitate de voturi.

104

6.2. Derularea operațiunilor de divizare

Derularea operaţiunilor de divizare prezintă numeroase asemănări cu procesuloperaţiunilor care au loc în cazul fuziunii. Şi în acest caz o operaţiune de o deosebităimportanţă este faza pregătitoare divizării, iar în cadrul acestei etape, lucrările deevaluare a societăţilor implicate în divizare ocupă un loc central. Determinarearaportului de schimb al acţiunilor sau părţilor sociale, a primei de divizare sunt la felde importante .

Principiile generale de evaluare şi de remunerare a aporturilor în cazul divizării ,sunt identice sau asemănătoare celor prezentate în cazul fuziunii.

Cu ocazia divizării sunt obligatorii următoarele etape:1. Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv, înregistrarea

rezultatelor inventarierii si ale evaluării, se realizează în conformitate cu legeacontabilității 82/1991 si Normele pentru aprobarea Normelor privind organizarea şiefectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilorproprii, aprobate prin OMFP 2861/2009.

Legea contabilității precizează ca evaluarea elementelor inventariate se facela valoarea de inventar reprezentând valoarea actuală estimata în funcție de prețulpieții si utilitate . Pentru a asigura o evaluare obiectiva se recomanda sa se apeleze laun evaluator autorizat.

2. Bilanțul contabil întocmit în cazul divizării nu diferă față de bilanțul prevăzutde reglementările în vigoare privind situațiile financiare întocmite de societățile cuactivitate normala. Ca urmare, întocmirea situațiilor financiare înainte de divizare decătre societățile comerciale care urmează sa se divizeze se întocmesc conform cuReglementările contabile armonizate cu Directiva a IV a Comunităților EconomiceEuropene si cu Standardele Internaționale de Contabilitate, aprobate prin Ordinulministrului finanțelor publice nr. 3055/2009, cu modificările si completărileulterioare.

3. Împărțirea elementelor de activ si de pasiv ale societății comerciale care sedivizează, care se transmit societăților beneficiare pe baza protocolului de predareprimire.

4. Stabilirea realității creanțelor, obligațiilor, provizioanelor si a altor elemente deactiv si de pasiv. In acest caz un rol important îl au cererile de confirmare asoldurilor transmise de către societatea care se divizează atât debitorilor cât sicreditorilor. Este important ca la inventarierea creanțelor si datoriilor sa se solicite siconfirmarea rulajelor conturilor respective, după modelul următor:

5. Calcularea primei de divizare, ca diferența intre valoarea contabila a acțiunilorsau parților sociale si valoarea nominala a acestora.

Contul Soldul la01.01.N

RulajeIanuarie pană la

data divizării

Soldul laData divizării

Simbol Denumire Debit Credit Debit Credit Debit Credit

105

Valoarea contabila a acțiunilor = Capitalurile propriiNumăr de acțiuni sau parți

.

Valoarea nominala a acțiunilor = Capital socialNumăr de acțiuni sau parți sociale

Prima de divizare = Valoarea contabila a acțiunilorValoarea nominala a acțiunilor

6. Reflectarea în contabilitatea societății care se divizează a transmiteriielementelor de activ si de pasiv iar în contabilitatea societăților comercialebeneficiare a elementelor de activ si de pasiv preluate de la societatea comerciala cares a divizat;

6.3. Tratamentul fiscal al operațiunilor de divizare

Societatea care se divizează1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea

activelor si alte operații de capital") sunt venituri neimpozabile in conformitate cuprevederile din Codul fiscal. In mod similar, cheltuielile privind activele cedate(contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate si alte operații de capital") suntcheltuieli nedeductibile.

2. Societatea care se divizează trebuie sa stabilească valoarea fiscala a fiecăruielement de activ si pasiv transferat si sa o comunice societății care preia activele sipasivele. .

3. In conformitate cu prevederile din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricăruiprovizion ori a rezervei care a fost anterior dedusa la determinarea profituluiimpozabil se include in veniturile impozabile ale societăților care își înceteazăexistenta, cu excepția situației in care societatea care ia ființa preia provizionul saurezerva respectiva.

4. Potrivit prevederilor din Codul fiscal, societățile care își încetează existenta auobligația sa depună declarația de impunere si sa plătească impozitul pe profit cu 10zile înainte de data înregistrării încetării existentei la Registrul Comerțului.

Atunci când debitorul nu face plata obligațiilor fiscale, sunt obligați la plataacestora, dobândind calitatea de debitori, cei care preiau, in tot sau in parte, drepturilesi obligațiile debitorului persoana juridica, supus divizării . In cazul in care debitorulpersoana juridica este supus divizării , la plata obligațiilor fiscale sunt obligate,conform răspunderii proporționale: persoana juridica care preia patrimoniul prinabsorbția debitorului; persoanele juridice care se înființează ca urmare a divizăriitotale a debitorului sau care preiau patrimoniul ca urmare a acesteia; debitorul,persoanele juridice înființate ori care își sporesc patrimoniul ca urmare a divizăriiparțiale a debitorului.

106

Societățile care preiau activele si pasivele1. Potrivit prevederilor din Codul fiscal, pierderea fiscala înregistrata de

societatea care se divizează nu se recuperează de către societățile care preiau activelesi pasivele transferate.

2. Societățile care preiau activele si pasivele transferate folosesc la determinareaprofitului impozabil valorile fiscale ale activelor si pasivelor transmise de cătresocietatea care se divizează. In situația in care societățile nu cunosc valoarea fiscalape care activele si pasivele transferate au avut o la societatea care se divizează,valoarea fiscala a activelor si pasivelor respective, pentru societățile care preiauactivele si pasivele, este zero.

3. In cazul in care se preiau de la societatea care se divizează rezerve si/sauprovizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil, acesteaurmează regimul stabilit prin prevederile din Codul fiscal.

4. In situația in care valoarea rezervei legale prevăzuta in Codul fiscal, rez ulta inurma operației de divizare, depășește o cincime din capitalul subscris si vărsat alsocietăților care preiau activele si pasivele in urma unei operațiuni de divizare,diferența nu se tratează ca venit impozabil atâta timp cat aceasta rezerva se menținela valoarea rezultata.

6.4.Contabilitatea operațiunilor de divizare

Conturile utilizate pentru evidențierea operațiunilor de divizare sunt cele prevăzutede reglementările legale în materie,respectiv OMFP 3055/2009 Reglementaricontabile conforme cu directivele europene.

Divizarea societăţilor comerciale care îşi încetează existenţaCaracteristicile acestor operaţiuni:­ divizarea se face prin împărţirea integrală a patrimoniului societăţii către

una sau mai multe societăţi existente sau care iau fiinţă;­ dizolvarea fără lichidare a societăţii scindate;­ preluarea aporturilor de către societăţile beneficiare;­ atribuirea de titluri: asociaţii/acţionarii societăţii scindate devin

asociaţi/acţionari ai fiecăreia dintre societăţile beneficiare de aport, înproporţia drepturilor pe care ei le deţineau în capitalul societăţii scindate.Această operaţiune necesită fixarea rapoartelor de schimb.

Monografie privind operațiunile de divizare:4. Inventarierea elementelor de activ şi pasiv.

- în urma inventarierii s-au constatat diferenţe.Operațiunea Debit Credit

Minus de inventar lastocuri neimputabil:

601Cheltuieli cu materiile prime

301Materii prime

Operațiunea Debit CreditPlus de inventar lastocuri :

301Materii prime

758Alte venituri din

exploatare

107

5. Evaluarea elementelor de activ şi pasiv ale societăţii X.

Operațiunea Debit CreditPlus din reevaluare laactivele imobilizate

212Construcții

105Diferențe din reevaluare

1. Închiderea conturilor de venituri si cheltuieli

Operațiunea Debit CreditÎnchiderea conturilor decheltuieli

121Profit si pierdere

601Cheltuieli cu materiile prime

Închiderea conturilor devenituri

758Alte venituri din

exploatare

121Profit si pierdere

După aceste operațiuni se întocmește bilanțul contabil înainte de efectuareaoperațiunilor de divizare.

2. Transmiterea activelor si pasivelor :

La societatea care se divizeaza

Operațiunea Debit Credit

Evidențierea valorii activelortransferate

461Debitori diverși

7583Venituri privind activele

cedate si alte operațiuni decapital

Operațiunea Debit Credit

Scăderea din gestiunea activelor transferate

6583Cheltuieli privind

activele cedate si alteoperațiuni de capital

21* Active imobilizate30* Stocuri41* Creanțe461 Debitori diverși51* Disponibilități

Operațiunea Debit Credit

Transmiterepasivelor

461 Debitori diverși

40* Datorii comerciale45* Contribuții44* Impozite si taxe46* Creditori

108

Operațiunea Debit Credit

Transmiterepasivelor

456 Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul

101 Capital social

106 Rezerve

121 Profit si pierdere

105 Diferențe din reevaluare

3. Închiderea conturilor de venituri si cheltuieli

Operațiunea Debit Credit

Închiderea conturilor devenituri

7583Venituri privind

activele cedate si alteoperațiuni de capital

121 Profit si pierdere

Operațiunea Debit Credit

Închiderea conturilor decheltuieli 121 Profit si pierdere

6583Cheltuieli privind activelecedate si alte operațiuni de

capital

4. Regularizarea datoriilor ( 456) si creanțelor ( 461 )

Operațiunea Debit CreditRegularizarea datoriilorsi creanțelor

456 Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul 461 Debitori diverși

Preluarea activelor si pasivelor de societăţile care intra în operațiunea dedivizare.

Preluarea activelor si pasivelor de către societățile care intra în operațiunea dedivizare se face proporțional cu procentul stabilit si acceptat prin proiectul dedivizare

- Înregistrarea creșterii capitalului si a primei de divizare

Operațiunea Debit CreditÎnregistrarea creșteriicapitalului si a primeide divizare

456 Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul

101 Capital social

1042 Prime de fuziune

109

- Înregistrarea preluării pasivelor

Operațiunea Debit Credit456 Decontări cu acționarii/

asociații privind capitalul

Preluareapasivelor

40* Datorii comerciale45* Contribuții44* Impozite si taxe46* Creditori

Operațiunea Debit Credit

Preluareaactivelor

456 Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul

21* Active imobilizate30* Stocuri41* Creanțe461 Debitori51* Disponibilități

6.5. Cuvinte cheie, întrebări recapitulative , studii de caz, teste grila

Cuvinte cheie:

- Divizare - Bilanț de divizare- Proiect de divizare - Prima de divizare- Acțiuni - Valoare nominala- Parți sociale - Fiscal

Întrebări recapitulative:

15. Cum definiți operațiunea de divizare ?16. Care este deosebirea dintre divizare si fuziune ?17. Care sunt asemănările dintre divizare si fuziune ?18. Care este tratamentul fiscal al operațiunilor din divizare la societatea care se

divizează?19. Care este tratamentul fiscal al operațiunilor din divizare la societatea care iau

ființă ?20. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal activele si pasivele transmise

respectiv preluate?21. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal rezervele legale preluate?22. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal pierderile neacoperite din anii

precedenți preluate?23. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal veniturile respectiv cheltuielile

privind activele cedate si alte operațiuni de capital transmise respectiv preluate?24. Care este termenul de plata a datoriilor fiscale, de societatea care se divizează?

110

25. Care este procedura de urmat în cazul în care societatea care se divizează nu-șiplătește datoriile bugetare?

26. Care este rolul proiectului de divizare?27. Ce cuprinde proiectul de divizare?28. Ce rol are expertul contabil în finalizarea corecta a divizării?

6.6. Studii de caz:

Divizarea, o posibila tentativa de frauda14 ?Divizarea este un mecanism de frauda din ce în ce mai întâlnit în lumea

debitorilor, însa atribuit de specialiștii in colectare debite, așa zișilor țepari.

Este de asemenea un mod de fraudare a creditorilor care necesita asistenta unuiavocat întrucât presupune pe lângă mecanismele economico-financiare si o întreagaserie de operațiuni de înregistrare la Registrul Comerțului . Atenție la datele declaratela Registrul Comerțului - in general o firma cu multe datorii care are si patrimoniu,apelează la aceasta forma de frauda , întrucât dorește sa își pună la adăpost activeledin patrimoniu de eventuale executări silite sau cereri de faliment ale creditorilor.Conform unui studiu făcut de investigatori din cadrul agenției de colectare debiteUrban si Asociații, in 2006 au fost înregistrate peste 230 de astfel de cazuri dedivizare a unor societăți comerciale suspecte de frauda, iar in 2007 avem deja pana la01.06.2007 circa 215 asemenea cazuri si numărul cererilor de divizare este increștere.

Ce înseamnă aceasta divizare ?Un debitor are active în patrimoniul companiei de circa 10 milioane de euro si datoriide 20 de milioane de euro. Întrucât este iminenta acțiunea creditorilor împotriva lui,in paralel cu ducerea cu vorba a acestora, prin negocieri, promisiuni de plata, etc, eldemarează procedura de divizare a societății lui. In urma divizării, firma care aredatoriile fata de creditori va rămâne doar cu datoriile , iar noua societate comercialaformata, care va avea cod fiscal si număr de înmatriculare la Registrul Comerțuluidiferit, va prelua toate activele care vor fi astfel puse la adăpost de orice executaresilita sau cerere de faliment. Pentru a se pierde si mai bine urma, s-a remarcat in 9 dinzece cazuri studiate , faptul ca se dă noii societăți comerciale formate , o denumirecomplet diferita ca sa fie greu identificata de creditori. De asemenea in 7 din zececazuri s-a văzut ca , societatea comerciala nou formata prin divizare si care preia doaractivele de la firma cu datorii, își instalează sediul social în alt județ decât cel underămâne firma inițiala. Nu în ultimul rând, ca sa li se piardă si mai repede urma, in 8din 10 cazuri analizate , s-a constat ca în maxim 1 luna de la înregistrarea laRegistrul Comerțului a noii firme care a preluat doar activele de la firma veche, seschimba rapid si asociații/acționarii și până se trezesc creditorii să ceara informațiidespre alte firme în care mai apar asociați rău intenționați, frauduloși, li se pierdeurma așa ca totul se acoperă extrem de bine.

14 Urban si Asociații

111

Cine (nu)controlează procedura de divizare ?Conform legii societăților comerciale, în cazul divizării unei societăți

comerciale trebuie întocmit un proiect de divizare, iar legea cere sa existe depusa ladosarul care se înaintează judecătorului delegat la Registrul Comerțului, o – atenție -declarație scrisa a conducerii societății care cere divizarea despre modul în careînțelege sa își stingă pasivul fata de creditori. Oare ce greu îi este unui debitor sa deao declarație pe proprie răspundere în care să spună pe cuvântul lui de onoare ca vaplăti datoriileși să pună niște eșalonări la dosarul cauzei. Gândiți-va ca un raport de divizareconține în proporție de 95 % din totalul informației înserate, date , termeni si cifreeconomico-financiare astfel încât un judecător care a făcut Facultatea de Drept pentruca nu i-a plăcut matematica, se va uita la aceste cifre fără a înțelege prea multe. Maiales ca judecătorului de la Registrul Comerțului nu-i va explica nimeni sau traduce,datele si cifrele din raportul contabil de divizare. Asta în cazul în care judecătoruleste de buna credința.

Ce pot face creditorii ?Tot legea societăților comerciale spune ca, oricare creditor al societății care se

divizează, având o creanța împotriva acesteia, anterioara publicării proiectului dedivizare in Monitorul Oficial , poate sa facă in termen de 30 de zile de la publicareadivizării, opoziție care se va depune la Oficiul Registrului Comerțului unde are sediulsocial firma care se divizează, iar Oficiul Registrului Comerțului are obligația să oînainteze spre soluționare instanței de judecata.Asta înseamnă însa ca acel creditor ar trebui sa stea la fiecare 30 de zile sa verifice înMonitorul Oficial si la Registrul Comerțului , ce mai înregistrează , adică ce mai"coace" debitorul sau. Este absolut redundanta aceasta prevedere a legii întrucâtnimeni nu sta in realitate sa verifice fiecare debitor la cate 30 de zile , atât din cauzalipsei de timp cat si a logisticii umane si costurilor pe care le-ar implica o asemeneaoperațiune. Din păcate, "acești debitori frauduloși" știu acest lucru astfel încât îșidivizează fără jena societățile comerciale, si creditorii se trezesc ca urmăresc firmecare nu mai au nici un fel de patrimoniu.

O alta soluție pentru creditori o constituie posibilitatea ca in cadrul uneiproceduri de faliment deschise firmei devalizate, lichidatorul judiciar sa cearainstanței de judecata anularea divizări societății pe motiv de frauda adusacreditorilor. În 43 din 50 de cazuri in care am investigat ce anume s-a întâmplat cucererile de anulare depuse de lichidatorii judiciari, debitorii au obținut câștig decauza, pentru ca avocați lor au invocat un lucru extrem de simplu :

- întrucât divizarea s-a publicat in Monitorul Oficial si la RegistrulComerțului, deci s-a îndeplinit condiția de opozabilitate fata de terți, creditorii puteausa își exercite dreptul de a face opoziție in 30 de zile de la publicarea in MOF, însanu au făcut acest lucru deși legea prezuma ca au știut de aceasta divizare;

- un al doilea argument este dat de faptul ca, asupra divizării, deja s-apronunțat un judecător și a aprobat divizarea prin hotărâre irevocabila, și înconsecința acest judecător a verificat odată dosarul și nu a găsit nimic in neregula.De asemenea mai exista un aspect care nu trebuie sa îl neglijam în cadrul acesteianalize : proiectul de divizare al societății cu datorii, este aprobat de judecătoruldelegat la Registrul Comerțului. Însa la registrul comerțului este delegat un judecător

112

de la Secția Comerciala a Tribunalului din județul respectiv. Tot un judecător de laTribunalul respectiv, va fi solicitat de către lichidatorul judiciar, in cadrul proceduriide faliment derulate împotriva firmei rămasa doar cu datoriile, sa anuleze hotărâreajudecătoreasca data de colegul lui când a aprobat tranzacția . Acest lucru poate fipuțin probabil sa se realizeze .

Aplicație privind divizarea societăților comerciale

A. Contabilitatea divizării

5. S.C. "A" se divizează, iar transferul activului net se realizează astfel:- 30% este preluat de S.C. "B" care funcţionează de 10 ani şi- 70% este preluat de S.C. "C" care se înfiinţează cu această ocazie.

Contabilizarea divizării presupune parcurgerea următoarelor etape:1. Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv la S.C. "A" şiS.C. "B"­ La S.C. "A" nu se înregistrează diferenţe dintre valoarea justă a

activelor imobilizate şi valoarea netă contabilă;­ La S.C. "B" se constată: valoarea de înregistrare la grupa 213

"Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii" este6.000 lei, amortizarea înregistrată 2.000 lei, de unde rezultă valoareanetă de 4.000 lei.

Deoarece valoarea justă a activelor imobilizate este de 4.800 lei, rezultă unplus de valoare (4.800 - 4.000 ) de 800 lei.

213"Instal.tehn, mijl.detransp., anim. şi pl."

105"Rezerve din reeval."

800

6. Situaţia elementelor de activ şi de pasiv, conform bilanţurilor celor douăsocietăţi comerciale S.C. "A" şi S.C. "B" în baza datelor din contabilitatepuse de acord cu rezultatele inventarierii se prezintă astfel:

113

Bilanțul societății care se divizează ( societatea A)Elemente Sume

A) Active imobilizateII Imobilizări corporale (213-2813) 3.000

Active imobilizate TOTAL 3.000B) Active circulante

I Stocuri 3.0001. Materii prime (301) 8002. Mărfuri (371) 2.200

II Creanţe (411-491) 1.7001. Clienți ( 4111) 2.0002. Ajustări pentru deprecierea creanțelor clienți (491) 300

III Casa şi conturi la bănci (5121) 1.000Active circulante TOTAL 5.700

C Datorii ce trebuie plătite într-o per. mai mică de un an(401+419) 4.620.000 + 766.700

5.200

I Furnizori (401) 4.500II Creditori ( 462) 600III Impozit pe profit (441) 100D Active circulante nete 500E Total active minus datorii curente 3.500F Capital şi rezerveI Capital (1012) 76 p.s. x 10 lei/p.s. 760II Rezerve din reevaluare (105) 2.000III Rezerve (106) 40IV Rezultatul exerciţiului (121 Sold c) 700

Total capitaluri proprii 3.500

114

Bilanțul societății car e va prelua 70 % din societatea A ( societatea B)

Elemente Societatea B

A) Active imobilizateII Imobilizări corporale (213-2813) 4.000

Active imobilizate TOTAL 4.000B) Active circulanteI Stocuri 3.9001 Materii prime (301) 4002 Marfuri (371) 3.500II Creanţe (411-491) 1.5001 Clienti ( 4111) 2.0002 Ajustari pentru deprecierea creantelor clienti (491) 0

III Casa şi conturi la bănci (5121) 500Active circulante TOTAL 5.900

C Datorii ce trebuie plătite într-o per. mai mică de un an 5.000I Furnizori (401) 4.500II Creditori ( 462) 400III Impozit pe profit (441) 100D Active circulante nete 900E Total active minus datorii curente 4.900F Capital şi rezerveI Capital (1012) 100 p.s. x 1 lei/p.s. 100II Rezerve din reevaluare (105) 700III Rezerve (106) 2.600IV Rezultatul exerciţiului (121 Sc) 1.500

Total capitaluri proprii 4.900

7. Determinarea cotei parți din aportul societății care se divizează (A)

a) Determinarea activului net al societății "A" care se divizează :Aport net al societății "A" = (AI + AC - Datorii) = (3.000 +5.700 – 5.200 ) = 3.500 lei

b) Determinarea cotei-părţi de 30% din aportul net al societății "A"care se divizează, preluat de societatea . "B".

Aport net al societății "A" la "B" = (AI + AC - Datorii) x 30% =(3.000 + 5.700 – 5.200 ) x 30% = 1.050 lei

c) Determinarea activului net al societății "B" :Aport net al societății "B" = (AI + AC - Datorii) = (5.900 +4.000 – 5.000 ) = 4.900 lei

115

8. Determinarea raportului de schimb al părţilor sociale pentruacoperirea aportului net al societății "A":

Societatea "A":Valoarea contabila a parților

sociale =Capitalurile proprii

Număr de acțiuni sau parția)

Valoarea contabila aunei părți sociale la

societatea A =

3.500= 46,05 lei / parte sociala76

Cota parte pentru societatea B 46,05 x 30% = 13,82 lei/ parte socialab)

Valoarea contabila aunei părți sociale la

societatea B =

4.90049,00 lei / parte sociala100

c)

Stabilirearaportuluide schimb =

Valoarea contabila a unei părțisociale la societatea A x 30 % =

13,82 lei/parte sociala = 0,282Valoarea contabila a unei părți

sociale la societatea B49,00 lei/

parte sociala

Respectiv pentru o parte socială a societății "A" se vor da 0,282 părţi sociale alesocietății "B".

9. a) Determinarea numărului de părţi sociale ce trebuie emise desocietatea "B"

Numărul de părţisociale ce trebuieemise de societatea"B" =

Aportul net al societățiiA ( capital propriu al

Soc. A x 30 %) = 1.050

=21,43părțisocialeValoarea contabila a

unei părți sociale lasocietatea B

49,00 lei/parte sociala

Societatea B trebuie sa emită pentru asociații societății A un număr de 2 1 parțisociale.

116

5 b) Determinarea creşterii capitalului social SC "B"

Creşterea decapital socialla societatea B =

Numărul de Părți sociale deemis de societatea B *Valoarea nominala a unei

părți sociale B

= 21 x 1 = 21 lei

Capitalului social al societății "B" va creste cu 22 lei.

5 c) Calcularea primei de divizare, ca diferenţă dintre valoarea aportului netal societății "A" şi valoarea cu care creşte capitalul societății "B".

Prima de divizarerezultată =

(valoarea aportului net alsocietății "A" ) - (valoarea

cu care creşte capitalulsocietății "B".)

= 1.050 - 22 = 1.029 lei

713 lei se contabilizează la societatea B la capitaluri proprii.

10. a) Determinarea aportului net al societății "A" de 70% la SC "C" care seînfiinţează cu această ocazie

b) Numărul de părţi sociale pe care trebuie să le emită societatea "C" pentrua remunera aportul net al societății "A"

Numărul de părţisociale ce trebuieemise de societatea"C" =

Aportul net al societățiiA ( capital propriu al

Soc. A x 70 %) = 3.500 x 70 %= 245părțisocialeValoarea nominala a

unei părți sociale lasocietatea A

10 lei/ partesociala

Asociaţii societății "A" vor primi 245 părți sociale a 10 lei/ parte socială. dela societatea "C" nou înfiinţată, iar capitalul social al societății "C" va fi de2.450 lei.

11. Înregistrări contabile la societatea "A" care s-a divizat integral şi sedizolvă

a) evidenţierea activului transferat la valoarea contabilă

Activele imobilizate + Activele circulante = 3.000 + 5.700 = 8.700 leidin care:- cota parte aferentă societății "B" = 8.700 x 30% = 2.610 lei- cota parte aferentă societății "C" = 8.700 x 70% = 6.090 lei

Total 8.700 lei

117

Operațiunea Debit Credit Valoare lei

evidenţiereaactivuluitransferat

7583Venituri privind

activele cedate si alteoperațiuni de capital

8.700

461.sc BDebitori soc. B 2.610

461.sc CDebitori soc. C 6.090

b). Scăderea din gestiune a activelor transferate

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

6583Cheltuieli

privind activelecedate si alteoperațiuni de

capital

8.700

301 Materii prime 800

371 Mărfuri 2.200

4111 Clienți 2.000

491 Ajustări pentru depreciereacreanțelor clienți -300

213 Inst.teh.și mijl.de transp. 3000512 Conturi curente la bănci 1.000

d) Transferarea elementelor de pasiv

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivuluitransferat

461 Debitori diverși din care :461.soc. B 1.560461.soc. C 3.640

5.200

401 Furnizori 4.500

462 Creditori 600

441 Impozit peprofit 100

118

e) Înregistrarea obligațiilor față de acționarii societății A

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

evidenţiereaactivului transferat

456 Decontări cuasociații privind capitalul 3.500

1012 Capital socialsubscris și vărsat 760

105 Rezerve dinreevaluare 2.000

106 Rezerve legale 40

121 Rezultatulexercițiului 700

f). Regularizarea datoriilor cu creanțele

- Recapitulând înregistrările din contul de debitori diverși (461) avem :

461 Debitori diverșiDebit Credit

2.610 1.5606.090 3.640

Total 8.700 5.200Sold 3.500

Sold creditor al contului 456 Decontări cu asociații privind capitalul = 3.500 lei

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Regularizarea datoriilorcu creanțele

456 Decontări cuasociații privind

capitalul461 Debitori diverși 3.500

Urmare acestor înregistrări conturile societății A se închid.

12. Înregistrări contabile la societatea B care preia 30 % din activele sipasivele societății A

a) Înregistrarea creșterii capitalului social si a primei de divizare

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrarea creșteriicapitalului social si a

primei de divizare

456 Decontări cuasociații privind

capitalul1050

1012 Capital socialsubscris și vărsat 21

1042 Prime de divizare 1029

119

b). Preluarea elementelor de activ în cota de 30 %Calculul sumelor:

301 Materii prime 800 x 30 % = 240

371 Mărfuri 2.200 x 30 % = 660

4111 Clienți 2.000 x 30 % = 600

491 Ajustări pentru depreciereacreanțelor clienți -300 x 30 % = -90

213 Inst.teh.și mijl.de transp. 3000 x 30 % = 900512 Conturi curente la bănci 1.000 x 30 % = 300

Total 8.700 2.610

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrareapreluării activelor

456 Decontări cuasociații privind

capitalul2.610

301 Materii prime 240

371 Mărfuri 660

4111 Clienți 600

491 Ajustări pentrudeprecierea creanțelor clienți -90

213 Inst.teh.și mijl.de transp. 900

512 Conturi curente la bănci 300

b). Preluarea elementelor de pasiv în cota de 30 %

Calculul sumelor:

401 Furnizori 4.500 x 30 % = 1.350

462 Creditori 600 x 30 % = 180

441 Impozit pe profit 100 x 30 % = 30

Total 5.200 1.560

120

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Preluareaelementelor depasiv

456 Decontări cuasociații privind

capitalul1.560

401 Furnizori 1.350

462 Creditori 180

441 Impozit pe profit 30

În urma acestor înregistrări contul 456 se închide

456 Decontări cu asociații privindcapitalul

Debit Credit1.050 26101.560

Total 2.610 2.610Sold 0

13. Înregistrări contabile la societatea C societate nou înființată carepreia 70 % din activele si pasivele societății A

a). Înregistrarea capitalului propriu la nivelul activului net preluat

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrareacapitalului propriu

456 Decontări cuasociații privind

capitalul

1012 Capital socialsubscris și vărsat 2.450

Asociaţii societății "A" vor primi 245 părți sociale a 10 lei/ parte socială. de lasocietatea "C" nou înfiinţată, iar capitalul social al societății "C" va fi de 2.450lei (vezi punctul 6).

b). Preluarea elementelor de activ de la societatea "A" în cotă de 70%

121

Calculul sumelor:

301 Materii prime 800 x 70 % = 560

371 Mărfuri 2.200 x 70 % = 1.540

4111 Clienți 2.000 x 70 % = 1.400

491 Ajustări pentru depreciereacreanțelor clienți -300 x 70 % = -210

213 Inst.teh.și mijl.de transp. 3000 x 70 % = 2.100512 Conturi curente la bănci 1.000 x 70 % = 700

Total 8.700 6.090

Operațiunea Debit Credit Valoarelei

Înregistrareatransmiterii

activelor

456 Decontări cuasociații privind

capitalul6.090

301 Materii prime 560

371 Mărfuri 1.540

4111 Clienți 1.400

491 Ajustări pentru depreciereacreanțelor clienți -210

213 Inst.teh.și mijl.de transp. 2.100

512 Conturi curente la bănci 700

b). Preluarea elementelor de pasiv de la societatea "A" în cotă de 70%

Calculul sumelor:

401 Furnizori 4.500 x 70 % = 3.150

462 Creditori 600 x 70 % = 420

441 Impozit pe profit 100 x 70 % = 70

Total 5.200 3.64014. Pe baza soldurilor rezultate în urma operațiunilor de mai sus se vor

elabora bilanțurile la societățile B si C.

122

I. Societatea X prezintă următorul bilanţ înaintea divizării:

ACTIV PASIVIndicatori Valoare

leiIndicatori Valoare lei

Imobilizări 100.000 Capital social 100 acţiuni x 1000lei/acţiune

100.000

Stocuri 50.000 Rezerve 20.000Creanţe 50.000 Profit 50.000Disponibilităţi 20.000 Datorii 50.000

Total ACTIV 220.000 Total PASIV 220.000

Societatea se divide în 2 societăţi comerciale noi X1 şi X2 .Prin proiectul dedivizare s-a stabilit că divizarea se face pentru toate elementele de activ şi pasiv înproporţie de 60 % X1 şi 40 % X2.

Sa se efectueze Operaţiunile contabile ce se impun în cazul divizării de mai suscunoscându-se ca:

În urma inventarierii nu s-au constatat diferenţe.În urma reevaluării s-a constatat la imobilizări o diferenţă favorabilă de 1000 lei.Se cere:

- întocmirea bilanţului după inventariere si evaluare;- efectuarea înregistrărilor contabile :

o la societatea care se divizează (societatea X)o la societăţile nou înfiinţate ( X1 și X2)

Teste grilă

1. Divizarea prin absorbţie este :a).operaţiunea prin care o societate transferă la mai multe societăţi elementelesale patrimoniale, acţionarii săi primind în schimb acţiuni la noile societăţi ;b).operaţiunea prin care o societate transferă în totalitate ansamblul săupatrimonial la mai multe societăţi nou constituite, acţionarii săi primind înschimb acţiuni la noile societăţi sau o sumă de bani numită sultă;c).operaţiunea prin care o societate transferă la mai multe societăţi, pe bazaproiectului de divizare, ansamblul său patrimonial, acţionarii săi primind înschimb exclusiv sume de bani proporţional cu numărul de acţiuni deţinute.

123

Bibliografie

1. Cărpenaru D. Stanciu, Drept comercial român, Editura Universul Juridic,Bucureşti, 2007;

2. Cernuşcă Lucian, Mateş Dorel & al., ”Evaluarea, reorganizarea şi lichidareaentităţilor economice” , Editura Gutenberg Univers, Arad, 2011;

3. Mateş Dorel (coordonator), Contabilitatea evenimentelor şi tranzacţiilor întrestandarde, directive şi reglementări fiscale, Editura MIRTON, Timişoara 2009;

4. Pereş Ion, Mateş Dorel, Bazele contabilităţii, Editura MIRTON, Timişoara,2009;

5. Petrescu Silvia, Analiză şi diagnostic financiar-contabil, Ghid teoretico-aplicativ, Editura CECCAR, Bucureşti, 2008;

6. Piperea Gheorghe, Insolvenţa: Legea, regulile, realitatea, Editura WoltersKluwer, 2008;

7. Turcu Ioan, Tratat teoretic şi practic de drept comercial, Editura C.H. Beck,Bucureşti, 2008;

8. *** Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, Editura CECCAR,Bucureşti 2009;

9. *** Legea nr. 85 din 5 aprilie 2006, privind procedura insolvenţei, MonitorulOficial nr. 359 din 21 aprilie 2006;

10. *** Legea nr. 31/16.11.1990, republicată, privind societăţile comerciale,Monitorul Oficial nr. 1066/17.11.2004;

11. *** Legea contabilităţii nr. 82/24.12.1991, republicată, privind societăţilecomerciale, Monitorul Oficial nr. 454/18.06.2008;

12. *** Legea nr. 571/22.12.2003, privind Codul fiscal, Monitorul Oficial927/23.12.2003;

13. *** HG nr. 44/22 ianuarie 2004, pentru aprobarea Normelor metodologice deaplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Monitorul Oficial nr. 112/06februarie 2004;

14. *** OMFP nr. 1376/17.09.2004, pentru aprobarea Normelor metodologiceprivind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune,divizare, dizolvare şi lichidarea societăţilor comerciale, precum şi retragereasau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale şi tratamentulfiscal al acestora, Monitorul Oficial nr. 1012/33.11.2004;

15. *** OMFP nr. 3055 / 29 octombrie 2009, pentru aprobarea Reglementărilorcontabile conforme cu directivele europene, Monitorul Oficial 766/10.11.2009,modificat şi completat prin OMFP 2869 din 23 decembrie 2010, MonitorulOficial 882/29.12.2010;

16. *** OMFP 2861 din 09.10.2009, pentru aprobarea Normelor privindorganizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilorşi capitalurilor proprii, Monitorul Oficial 704 din 20.10.2009.