curs mc 6_2011[1]

suport de curs la disciplina Contabilitate pentru afaceri, anul univ. 2011-2012, titular- prof. univ. dr Iuliana Georgescu 1

Master complementar, anul I zi CURS NR. 6

2.2. Reflectarea în contabilitate a operaţiunilor privind imobilizările În legătură cu imobilizările care formează infrastructura necesară realizării

operaţiunilor curente (de exploatare), delimităm două categorii de operaţiuni, şi anume: Ø operaţiuni ce vizează intrări sau ieşiri de active imobilizate (achiziţii, cedări,

scoatere din folosinţă, vânzări, transferuri) ; Ø operaţiuni privind consemnarea deprecierii activelor imobilizate (amortizări,

ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare).1 2.2.1. Contabilitatea operaţiunilor privind intrările şi ieşirile de active imobilizate Activele imobilizate sunt activele generatoare de beneficii economice viitoare şi

deţinute pe o perioadă mai mare de un an.2 Ele se caracterizează prin faptul că nu se consumă la prima utilizare, participă la mai multe cicluri de exploatare şi îşi transmit treptat valoarea asupra bunurilor, lucrărilor sau serviciilor la a căror realizare au contribuit.

Se impune aici a arăta faptul că un activ trebuie recunoscut în bilanţ dacă se estimează că va genera beneficii economice viitoare♦ pentru persoana juridică şi costul activului poate fi evaluat în mod credibil.

Din punct de vedere al conţinutului lor, se disting următoarele categorii de imobilizări: a) Imobilizări necorporale – sunt reprezentate de acele active identificabile,

nemonetare, fără suport material şi care sunt deţinute pentru utilizare în procesul de producţie sau furnizare de bunuri şi servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru scopuri administrative.

b) Imobilizări corporale - sunt acele active deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative.

c) Imobilizările financiare – sunt reprezentate de acţiunile deţinute la entităţile afiliate, împrumuturile acordate entităţilor afiliate, interesle de participare, împrumuturile acordate entităţilor de care compania este legată în virtutea intereselor de participare, alte investiţii deţinute ca imobilizări, alte împrumuturi (garanţiile, depozitele şi cauţiunile depuse la terţi, precum şi creanţele aferente contractelor de leasing financiar).

d) Imobilizări în curs reprezintă, după caz, imobilizările necorporale neterminate până la sfârşitul perioadei sau investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză.

O imobilizare necorporală îndeplineşte criteriul de a fi identificabilă când:3 a) este separabilă, adică poate fi separată sau divizată de entitate şi vândută,

transferată, autorizată, închiriată sau schimbată, fie individual, fie împreună cu un contract corespunzător, un activ identificabil sau o datorie identificabilă; sau

b) decurge din drepturi contractuale sau de altă natură legală, indiferent dacă acele drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate sau de alte drepturi şi obligaţii.

1 Ţugui, A., Op. cit., pp. 75-76 2 ∗∗∗ OMFP nr. 3055 din 10/11/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10/11/2009, pct. 64 (1). ♦ Beneficiile economice viitoare reprezintă potenţialul de a contribui , direct sau indirect, la fluxul de numerar sau de echivalente de numerar către persoana juridică. 3 ∗∗∗ OMFP nr. 3055 din 10/11/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10/11/2009, pct. 72 (2), (3) şi (4).

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com

http://www.pdffactory.com


O entitate controlează o imobilizare dacă entitatea are capacitatea de a obţine beneficii economice viitoare de pe urma resursei şi de a restricţiona accesul altora la acele beneficii. Beneficiile economice viitoare care decurg dintr-o imobilizare necorporală pot include venitul din vânzarea produselor sau serviciilor, economisiri de costuri sau alte beneficii rezultate din utilizarea imobilizării de către entitate.

Anumite imobilizări necorporale pot fi păstrate în sau pe un obiect fizic, cum ar fi un compact-disc (în cazul unui software), documentaţie legală (în cazul unei licenţe sau al unui brevet) sau peliculă. Pentru a stabili dacă o imobilizare care încorporează atât elemente corporale, cât şi necorporale ar trebui tratată ca imobilizare corporală sau ca imobilizare necorporală, o entitate evaluează care element este mai semnificativ. De exemplu, software-ul pentru un utilaj computerizat care nu poate opera fără acel software specific se include în valoarea acelei imobilizări corporale. Acelaşi lucru este valabil şi pentru sistemul de operare al unui computer. Atunci când software-ul nu este parte integrantă a hardware-ului respectiv, software-ul este tratat ca imobilizare necorporală.

Activele imobilizate necorporale sunt sunt înregistrate iniţial la costul de achiziţie sau de producţie, după caz. Pentru reflectarea în contabilitate a imobilizărilor necorporale se utilizează conturile:

§ 201 “Cheltuieli de constituire”; § 203 “Cheltuieli de dezvoltare”; § 205 “Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active

similare”; § 207 “Fond comercial”; § 208 “Alte imobilizări necorporale”.

Imobilizările corporale recunoscute ca active trebuie evaluate iniţial la costul lor, în timp ce cheltuielile ulterioare aferente imobilizărilor corporale trebuie recunoscute, de regulă, drept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate. Imobilizările corporale mai pot fi reevaluate la valoarea justă de la data bilanţului. Această valoare se determină pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de profesionişti calificaţi în evaluare, membri ai unui organism profesional în domeniu, recunoscut naţional sau internaţional. Sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele imobilizări corporale cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 22 “Imobilizări corporale în curs de aprovizionare” din Planul de conturi general). Reflectarea în contabilitate a imobilizărilor corporale se realizează cu ajutorul conturilor:

§ 211 “Terenuri şi amenajări de terenuri”, cont sintetic de gradul I care se dezvoltă pe două conturi sintetice de gradul II:

ü 2111 Terenuri ü 2112 Amenajări de terenuri. § 212 “Construcţii” § 213 “Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii”,

cont sintetic de gradul I care se dezvoltă pe următoarele conturi sintetice de gradul II: ü 2131 „Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de

lucru) ” ü 2132 „Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare” ü 2133 „Mijloace de transport” ü 2134 „Animale şi plantaţii” § 214 „Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor




umane şi materiale şi alte active corporale” § 223 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii în

curs de aprovizionare” § 224 „Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor

umane şi materiale şi alte active corporale în curs de aprovizionare” Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de achiziţie sau la

valoarea determinată prin contractul de dobândire a acestora. Reflectarea în contabilitate a imobilizărilor financiare se realizează cu ajutorul conturilor: § 261 “Acţiuni deţinute la entităţile afiliate”; § 263 “Interese de participare”; § 264 “Titluri puse în echivalenţă”; § 265 “Alte titluri imobilizate”; § 267 “Creanţe imobilizate”, cont sintetic de gradul I care se desfăşoară pe următoarele

conturi sintetice de gradul II: ü 2671 “Sume datorate de entităţile afiliate”; ü 2672 “Dobânda aferentă sumelor datorate de entităţile afiliate”; ü 2673 “Creanţe legate de interesele de participare”; ü 2674 “Dobânda aferentă creanţelor legate de interesele de participare”; ü 2675 “Împrumuturi acordate pe termen lung”; ü 2676 “ Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung”; ü 2678 “Alte creanţe imobilizate”; ü 2679 “Dobânzi aferente altor creanţe imobilizate. Pentru a reflecta situaţiile în care momentul subscrierii titlurilor de capital care fac

obiectul titlurilor de participare, a intereselor de participare sau a altor titluri imobilizate diferă de momentul vărsării efective, achitarea lor făcându-se la anumite termene, reglementările contabile în vigoare prevăd contul 269 “Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare” care este un cont de pasiv.

Imobilizările în curs apar în situaţia în care activitatea investiţională desfăşurată de o entitate nu este finalizată la sfârşitul perioadei de gestiune. După finalizare rezultatele acestei activităţi se concretizează în imobilizări corporale şi, mai rar, imobilizări necorporale. Tot ca imobilizări în curs sunt considerate şi avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale sau corporale, după caz.

Reflectarea în contabilitate a imobilizărilor în curs se face cu ajutorul conturilor: § 231 “Imobilizări corporale în curs”; § 232 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale” § 233 “Imobilizări necorporale în curs”; § 234 „Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale”

În ceea ce priveşte înregistrarea în contabilitate, intrarea imobilizărilor necorporale sau corporale se contabilizează, funcţie de modalitatea de intrare în entitate, prin unul din următoarele articole contabile:

a) în situaţia în care imobilizările necorporale sau corporale sunt achiziţionate pe bază de factură (recepţia se consemnează în procesul verbal de recepţie):

= 404∗ "Furnizori de imobilizări" Valoarea nominală a datoriei

% 20X

Conturi de imobilizări necorporale

Cost de achiziţie

21X

Conturi de imobilizări Cost de achiziţie

∗ Dacă nu se primeşte factura în momentul recepţiei imobilizărilor se utilizează contul 408 „Furnizori – facturi nesosite”.




corporale 4426 "TVA deductibilă" TVA aferentă

b) în situaţia în care imobilizările sunt obţinute din producţia proprie:

20X Conturi de imobilizări

necorporale

= 721 "Venituri din producţia de imobilizări necorporale"

Cost de producţie

Cost de producţie


corporale

722 "Venituri din producţia de imobilizări corporale"

Cost de producţie

Cost de producţie

c) în situaţia în care imobilizările sunt primite ca aport la capitalul social:

% 20X


= 456 „Decontări cu acţionarii / asociaţii privind capitalul”

Valoarea de

aport (valoarea justă)

Valoarea de aport (valoarea

justă


corporale

Valoarea de aport (valoarea

justă

d) în situaţia în care imobilizările sunt primite cu titlul gratuit (donaţii) sau când sunt

constatate plus la inventariere : %


necorporale

= 4753 „Donaţii pentru investiţii” (4754 „Plusuri de inventar de

natura imobilizărilor„)

Valoarea justă

Valoarea justă


corporale

Valoarea justă

În ceea ce priveşte înregistrarea în contabilitate a intrării imobilizărilor financiare, se

întocmeşte după caz, unul din următoarele articole contabile: 26X

Conturi de imobilizări financiare

= 5121 "Conturi la bănci în lei" Cost de achiziţie Cost de achiziţie

Dobândirea de imobilizări financiare cu plata prin virament 26X

Conturi de imobilizări financiare

= 269 "Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare"

Cost de achiziţie Cost de achiziţie

Dobândirea de imobilizări financiare cu plata ulterioară


financiare

= 1068 "Alte rezerve" Cost de achiziţie Cost de achiziţie

Acţiunile şi alte imobilizări financiare primite cu titlu gratuit

Operaţiunile de ieşire a imobilizărilor necorporale, corporale şi financiare se

înregistrează în contabilitate, funcţie de situaţia concretă la care se referă, prin unul din următoarele articole contabile:

a) în cazul scoaterii din funcţiune (casarea) a imobilizărilor corporale de natura mijloacelor fixe sau scoaterii din evidenţă a imobilizărilor necorporale complet amortizate (atunci când niciun beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea lor ulterioară) :

280X Conturi de amortizări = 20X

Conturi de imobilizări Valoarea de

intrare Valoarea de

intrare




privind imobilizările necorporale

necorporale

281X Conturi de amortizări privind imobilizările

corporale

21X

Conturi de imobilizări corporale

Valoarea de intrare

Valoarea de intrare

b) în cazul cesiunii (vânzării sau cedării cu titlu gratuit) a imobilizărilor necorporale

sau corporale parţial amortizate:

% 280X

Conturi de amortizări privind imobilizările

necorporale

1 =

20X


Valoarea amortizării înregistrate

Valoarea de

intrare

658 „Alte cheltuieli de exploatare”

Valoarea neamortizată

%

281X Conturi de amortizări privind imobilizările

corporale

2 =

21X

Conturi de imobilizări corporale

Valoarea amortizării înregistrate

Valoarea de

intrare

658 „Alte cheltuieli de exploatare”


Concomitent se înregistrează creanţa din vânzarea imobilizărilor consemnată

prin articolul:

461 „Debitori diverşi” = % 758 „Alte venituri din

exploatare”

Valoarea nominală a

creanţei

Preţul de vânzare

4427 „TVA colectată” TVA aferentă c) în cazul în care imobilizările sunt distruse de calamităţi:

% 281X

Conturi de amortizări privind imobilizările

corporale

= 21X Conturi de imobilizări

corporale

Valoarea

amortizării înregistrate

Valoarea de intrare

671 „Cheltuieli privind calamităţile şi alte

evenimente extraordinare”


d) în cazul imobilizărilor financiare cedate sau a împrumuturilor pe termen lung

restituite (creanţe imobilizate): 6641

„Cheltuieli privind imobilizările financiare

cedate”

= 26X Conturi de imobilizări

financiare

Valoarea de intrare

Valoarea de intrare

512 „Conturi curente la bănci

= 267 „Creanţe imobilizate” Valoarea împrumuturilor

acordate

Valoarea împrumuturilor

acordate




Concomitent se înregistrează creanţa din cedarea imobilizărilor financiare, consemnată prin articolul:

461 „Debitori diverşi” = 7641 „Venituri din imobilizări financiare cedate”

Preţul de vânzare

Preţul de vânzare

Aplicaţii privind contabilitatea operaţiunilor de intrări şi ieşiri de imobilizări

Aplicaţia nr.1 O societate comercială efectuează cheltuieli ocazionate de înfiinţare, achitate în

numerar, în valoare de 1 500 lei. După amortizarea integrală a acestor cheltuieli, peste 5 ani, se procedează la scoaterea lor din evidenţă.

Reflectarea în jurnal a operaţiunilor enunţate se prezintă astfel: 1.Înregistrat cheltuieli de constituire efectuate în numerar

201 „Cheltuieli de constituire”

1 =

5311 “Casa în lei”

1 500

1 500

Înregistrat cheltuieli de constituire achitate în numerar.

2.Înregistrat scoaterea din evidenţă, după 5 ani, a cheltuielilor de constituire amortizate integral

2801 “Amortizarea

cheltuielilor de constituire”

2 =

201 „Cheltuieli de constituire”

1 500

1 500

Se înregistrează scoaterea din evidenţă a cheltuielilor de constituire amortizate integral

Aplicaţia nr.2

O societate comercială achiziţionează de la o firmă specializată un program informatic pentru contabilitate la un preţ de cumpărare inclusiv TVA de 1 860 lei. După 3 ani, când programul informatic achiziţionat a fost complet amortizat societatea îl scoate din evidenţă şi realizează prin efort propriu un alt program informatic pentru contabilitate, costul de producţie al acestuia fiind de 1 200 lei. După 2 ani de utilizare programul informatic realizat în regie este scos din evidenţă (înainte de amortizarea integrală) datorită uzurii morale.

Reflectarea în jurnal a operaţiunilor enunţate se prezintă astfel: 1. Achiziţia programului informatic pentru evidenţa salariilor

%

208 “Alte imobilizări necorporale”

4426 “TVA deductibilă”

1 =

404 “Furnizori de imobilizări”

1 500

360

1 860

Achiziţia programului informatic pentru contabilitate

2. Înregistrat scoaterea din evidenţă a programului informatic pentru evidenţă contabilă achiziţionat după amortizarea integrală

2808 “Amortizarea altor imobilizări necorporale”

2 =


1 500

1 500

Scoaterea din evidenţă a programului informatic achiziţionat, amortizat integral 3. Înregistrat realizarea prin efort propriu a unui alt program informatic pentru

contabilitate


3 =

721 “Venituri din producţia de imobilizări

necorporale”

1 200

1 200




Realizarea prin efort propriu a unui program informatic pentru contabilitate evaluat la cost de achiziţie de 1 200 lei

4. Înregistrat scoaterea din evidenţă, după 2 ani, a programului informatic pentru contabilitate realizat prin efort propriu, parţial amortizat (durata normală de amortizare este de 3 ani).

%

2808 “Amortizarea altor imobilizări necorporale” 6588 “Alte cheltuieli de

exploatare”

4 =


- 800

400

1 200

Scoaterea din evidenţă a programului informatic realizat prin efort propriu, parţial amortizat.

Aplicaţia 3

O societate comercială realizează în cursul unei perioade următoarele operaţiuni privind imobilizările corporale, a căror înregistrare în jurnal se prezintă astfel:

1. Se înregistrează recepţia provizorie a unei amenajări de teren nefinalizate

231 „Imobilizări corporale în curs”

1 =


corporale”

3 000

3 000

Se înregistrează recepţia provizorie a unei amenajări de teren nefinalizate

2. Se recepţionează amenajarea de teren finalizată în cursul exerciţiului curent.

2112 “Amenajări de terenuri” 2 =

%

231 „Imobilizări corporale în curs” 722 “Venituri din producţia de imobilizări

corporale”

7 000

-

3 000

4 000 Se recepţionează amenajarea de teren finalizată în cursul exerciţiului curent.

3. Se primeşte ca aport la capitalul social un utilaj

2131 “Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de

lucru)”

3 =

456 “Decontări cu acţionarii/asociaţii privind

capitalul”

8 000

8 000

Se primeşte ca aport la capitalul social un utilaj evaluat la 8 000 lei.

4. Se înregistrează transformarea capitalului subscris nevărsat în capital subscris vărsat pentru utilajul primit ca aport

1011 “Capital subscris nevărsat”

4 =

1012 “Capital subscris vărsat”

8 000

8 000

Concomitent se înregistrează transformarea capitalului subscris nevărsat în capital subscris vărsat

5. Se înregistrează achiziţia de la o firmă de distribuţie a unui mijloc de transport




%

2133 “Mijloace de transport” 4426 “TVA deductibilă”4

5 =

404 “Furnizori de imobilizări”

-

350 000 84 000

434 000

Se achiziţionează un mijloc de transport la un cost de achiziţie de 350 000 lei, TVA 24%.

6. Se înregistrează execuţia în regie a unei instalaţii

2131 “Echipamente tehnologice

(maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)”

6 =


corporale”

20 000

20 000

Se execută în regie o instalaţie la un cost de producţie de 20 000 lei.

7. Cu ocazia inventarierii se constată plus un aparat de măsură şi control evaluat la 2 500 lei.

2132 “Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare”

7 =

4754 “Plusuri de inventar de natura

imobilizărilor”

2 500

2 500

Se înregistrează un aparat de măsură şi control constat plus la inventarierea imobilizărilor corporale, evaluat la 2 500 lei.

8. Se înregistrează scoaterea din funcţiune a unui utilaj complet amortizat

având valoarea contabilă de 85 000 lei

2813 “Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor de transport, animalelor şi plantaţiilor”

8 =

2131 “Echipamente tehnologice (maşini,

utilaje şi instalaţii de lucru)”

85 000

85 000

Se înregistrează scoaterea din funcţiune a unui utilaj complet amortizat având valoarea contabilă de 85 000 lei.

9. Se primeşte ca donaţie un autoturism evaluat la 30 000 lei.

2133 “Mijloace de transport”

9 =

4753 “Donaţii pentru investiţii”

30 000

30 000

Se primeşte ca donaţie un autoturism evaluat la 30 000 lei.

10. Se vinde un mijloc de transport al societăţii la preţul de vânzare de 52 000 lei şi TVA 24%.

461 “Debitori diverşi”

10 =

%

7583 “Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital”

4427 “TVA colectată”

61 880

-

52 000

12 480 Se vinde un mijloc de transport al societăţii, înregistrat la valoarea contabilă de 70 000 lei şi amortizat în proporţie de 40%, la un preţ de vânzare de 52 000 şi TVA 24%.

11. Se scoate din evidenţă mijlocul de transport vândut, cunoscând că valoarea

contabilă este de 70 000 lei şi că este amortizat în proporţie de 40%

4 Conform articolului 1451 din Codul fiscal dreptul de deducere a TVA aferente achizițiilor de autovehicule este limitat la anumite categorii, cum ar fi: vehiculele utilizate exclusiv pentru: intervenţie, reparaţii, pază şi protecţie, vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru închirierea către alte persoane, instruirea de către şcolile de şoferi, transmiterea folosinţei în cadrul unui contract de leasing financiar sau operaţional etc.




%

6583 “Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital” 2813 “Amortizarea instalaţiilor,

mijloacelor de transport, animalelor şi plantaţiilor”

11 =

2133 “Mijloace de transport”

-

42 000

28 000

70 000

Se scoate din evidenţă mijlocul de transport vândut, cunoscând că valoarea contabilă este de 70 000 şi amortizarea reprezintă 40% din valoarea de intrare.

2.2.2. Contabilitatea operaţiunilor privind deprecierea activelor imobilizate Se poate vorbi de deprecierea activelor imobilizate atunci când valoarea de inventar

(actuală) a acestora, la un moment dat, este mai mică decât valoarea lor de intrare sau valoarea contabilă netă. Diferenţa corespunde, după caz, unei deprecieri ireversibile sau unei deprecieri reversibile. De regulă, deprecierile ireversibile (definitive) se înregistrează în contabilitate sub forma amortizării, iar în cazul deprecierilor reversibile intervin ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare.

Activele imobilizate sunt deţinute de entităţile economice în scopul de a fi exploatate pe termen mai mare de un an. În acest context, este normal ca fiecare perioadă să suporte şi să includă în rezultatele sale o cheltuială echivalentă cu avantajele obţinute în urma utilizării acestor active. În concepţia economică, amortizarea imobilizărilor presupune includerea în cheltuielile de exploatare a fiecărui exerciţiu, a sumei totale a deprecierii ireversibile suferite de acestea, astfel încât pe durata normală de utilizare, valoarea lor de intrare să se recupereze integral. Din punct de vedere financiar, amortizarea este o metodă de reînnoire a capitalului investit, reprezentând un element al autofinanţării.5

Procesului de amortizare se supun atât imobilizările necorporale cât şi cele corporale. Amortizarea imobilizărilor corporale∗ se calculează începând cu luna următoare

punerii în funcţiune şi până la recuperarea integrală a valorii lor de intrare. La stabilirea amortizării imobilizărilor corporale sunt avute în vedere duratele de utilizare economică şi condiţiile de utilizare a acestora.6 Entităţile amortizează imobilizările corporale utilizând unul din următoarele regimuri de amortizare: amortizarea liniară, amortizarea degresivă, amortizarea accelerată şi amortizarea calculată pe unitate de produs sau serviciu, atunci când natura imobilizării justifică utilizarea unei asemenea metode de amortizare. Amortizarea aferentă imobilizărilor corporale se înregistrează în contabilitate ca o cheltuială.

Amortizarea liniară, cunoscută şi sub numele de amortizare proporţională sau constantă, constă în recuperarea uniformă a valorii imobilizării corporale pe toată durata de utilizare a acesteia. Amortizarea liniară anuală se determină împărţind valoarea de intrare la durata de utilizare exprimată în ani. Astfel, din valoarea contabilă se recuperează anual o cotă de amortizare (CA), exprimată procentual, calculată prin relaţia:

CA=100/Durata normală de utilizare (ani) Amortizarea degresivă este cea de-a doua metodă de amortizare care face obiectul

reglementărilor legale şi constă în recuperarea unei părţi mai mari din valoarea imobilizărilor amortizabile la începutul utilizării lor şi scăderea sumei amortizării spre sfârşitul duratei de utilizare.

5 Toma, C., Dumitrean, E., Berheci, I., Haliga, I., Op. cit., p. 45. ∗ Conform normelor contabile, terenurile nu se amortizează. 6 ∗∗∗ OMFP nr. 3055 din 10/11/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10/11/2009, pct. 110 (2).




În cazul amortizării degresive, norma de amortizare se determină prin înmulţirea cotei de amortizare liniare cu unul din coeficienţii următori:

a) 1,5 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 2 şi 5 ani; b) 2 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 5 şi 10 ani; c) 2,5 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este mai mare de 10

ani. Amortizarea anuală degresivă, pentru primul an de funcţionare, se obţine aplicând,

asupra valorii de intrare a imobilizării, cota de amortizare degresivă corespunzătoare. Pentru anii care urmează, amortizarea anuală se calculează prin aplicarea aceleiaşi cote de amortizare degresivă asupra valorii rămase de recuperat, până în anul de funcţionare în care amortizarea anuală rezultată este egală sau mai mică cu/decât amortizarea anuală determinată prin raportul dintre valoarea rămasă de recuperat şi numărul de ani de funcţionare rămaşi. Începând din acel an de funcţionare şi până când imobilizării corporale îi expiră durata de utilizare se va folosi metoda liniară.

Amortizarea accelerată este cel de-al treilea regim de amortizare reglementat de legislaţia ţării noastre. Amortizarea accelerată constă în includerea în cheltuielile de exploatare, în primul an de utilizare, a unei amortizări de până la 50% din valoarea de intrare a imobilizării corporale. În exerciţiile următoare, amortizările anuale sunt calculate la valoarea rămasă de amortizat, după regimul liniar, prin raportare la numărul de ani rămaşi. Deoarece amortizarea calculată trebuie să fie corelată cu modul de utilizare a activului şi, întrucât în cazuri rare o imobilizare corporală se consumă în primul an în procent de până la 50%, rezultă că metoda de amortizare accelerată este mai puţin utilizată în scopuri contabile

Potrivit prevederilor Codului fiscal, regimul de amortizare pentru un mijloc fix amortizabil se determină conform următoarelor reguli:

• în cazul construcţiilor, se aplică metoda de amortizare liniară; • în cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al maşinilor, uneltelor şi

instalaţiilor, precum şi pentru computere şi echipamente periferice ale acestora, unitatea poate opta pentru una din cele trei metode (liniară, degresivă sau accelerată);

• în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, unitatea poate opta pentru metoda de amortizare liniară sau degresivă.

Cheltuielile aferente achiziţionării de brevete, drepturi de autor, licenţe, mărci de comerţ sau fabrică şi alte imobilizări necorporale recunoscute din punct de vedere contabil, cu excepţia cheltuielilor de constituire şi a fondului comercial, precum şi cheltuielile de dezvoltare care din punct de vedere contabil reprezintă imobilizări necorporale se recuperează prin intermediul deducerilor de amortizare liniară pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, după caz. Cheltuielile aferente achiziţionării sau producerii programelor informatice se recuperează prin intermediul deducerilor de amortizare liniară pe o perioadă de 3 ani. Pentru brevetele de invenţie se poate utiliza şi metoda de amortizare degresivă sau accelerată.

Amortizarea pe unitatea de produs se recalculează: 7 • din 5 în 5 ani la mine, cariere, extracţii petroliere, precum şi la cheltuielile de

investiţii pentru descopertă; • din 10 în 10 ani la saline; • mijloacele de transport pot fi amortizate şi în funcţie de numărul de kilometri sau

numărul de ore de funcţionare prevăzut în cărţile tehnice, pentru cele achiziţionate după data de 1 ianuarie 2004.

7 Conform articolului 24 aliniatul (11) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal actualizat prin OUG 87 din 29 septembrie 2010, publicată în Monitorul Oficial al României, nr, 669/30.09.2010.




Conturile de amortizări privind imobilizările sunt: § 280 „Amortizări privind imobilizările necorporale”; § 281 „Amortizări privind imobilizările corporale”. Anumite categorii de imobilizări pot suferi deprecieri cu caracter temporar şi

reversibil. Aceste deprecieri se stabilesc, la sfârşitul exerciţiului, cu ocazia inventarierii şi se determină ca diferenţă între valoarea contabilă netă (mai mare) şi valoarea de inventar (mai mică). Pentru această diferenţă fie se efectuează o ajustare pentru deprecierea imobilizărilor necorporale sau corporale (inclusiv a celor în curs de execuţie), fie se efectuează o ajustare pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare.

Reflectarea în contabilitate a acestor ajustări se face cu ajutorul conturilor: § 290 “Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale”; § 291 “Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale” § 293 “Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuţie” § 296 “ Ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare” Atât conturile de amortizări cât şi cele de ajustări pentru deprecierea sau pierderea de

valoare a imobilizărilor funcţionează după regula conturilor de pasiv. Aplicaţii privind contabilitatea deprecierii imobilizărilor Aplicaţia nr. 1 Să se prezinte calculele pentru amortizarea liniară, amortizarea degresivă şi

amortizarea accelerată a unui utilaj cu o valoare de intrare de 3 000 lei şi o durată de utilizare de 5 ani.

Cota de amortizare liniară este 100/5 = 20% Amortizarea anuală după regimul liniar este 3 000 lei x 20% = 600 lei/an (acelaşi

rezultat se obţine înmulţind cota de amortizare liniară cu valoarea de intrare). Cota de amortizare degresivă este 20% x 2 = 40%

Amortizare liniară Amortizare degresivă Amortizare accelerată Anul Val. rămasă Amortizare Val. rămasă Amortizare Val. rămasă Amortizare 1 3 000 600 3 000 1 200 3 000 1 500 2 2 400 600 1 800 720 1500 375 3 1 800 600 1 080 432 1125 375 4 1 200 600 648 324 705 375 5 600 600 324 324 375 375 Total - 3 000 - 3 000 - 3 000

Înregistrarea în contabilitate a amortizării utilajului pentru primul an de funcţionare în

condiţiile utilizării celor trei regimuri de amortizare se prezintă astfel: a) în condiţiile utilizării regimului linear:

6811 “Cheltuieli de exploatare privind

amortizarea imobilizărilor ”

= 2813 “Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor de transport, animalelor şi plantaţiilor”

600 600

b) în condiţiile utilizării regimului degresiv:



= 2813 “Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor de transport, animalelor

şi plantaţiilor”

1 200 1 200

c) în condiţiile utilizării regimului accelerat:






= 2813 “Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor de transport, animalelor

şi plantaţiilor”

1 500 1 500



curs mc 6_2011[1]

Documents