curs 7 ifrs noi conso

46
Noile Standarde Internationale de Raportare Financiara privind consolidarea conturilor Tipuri de situaţii financiare IFRS Situaţii financiare consolidate Situaţiile financiare ale unui grup, prezentate ca și cum ar fi vorba despre o entitate economică unică. Situaţii financiare separate Situaţiile prezentate de către o societate-mamă, de un investitor într-o entitate asociată sau de un asociat într-o entitate controlată în comun, în care investiţiile sunt contabilizate pe baza interesului direct în capitalurile proprii și nu pe baza rezultatelor raportate și a activelor nete ale entităţii în care s-a investit. Situaţii financiare individuale Situaţiile financiare ale unei entităţi care nu face parte dintr-un grup sau care nu este consolidată ca parte a unui grup. Standarde noi privind interesele în alte societăţi Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate (IASB) a publicat noi

Upload: cristina-enciu

Post on 24-Nov-2015

70 views

Category:

Documents


2 download

DESCRIPTION

ifrs

TRANSCRIPT

Noile Standarde Internationale de Raportare Financiara privind consolidarea conturilor

Tipuri de situaii financiare IFRS Situaii financiare consolidate Situaiile financiare ale unui grup, prezentate ca i cum ar fi vorba despre o entitate economic unic. Situaii financiare separate Situaiile prezentate de ctre o societate-mam, de un investitor ntr-o entitate asociat sau de un asociat ntr-o entitate controlat n comun, n care investiiile sunt contabilizate pe baza interesului direct n capitalurile proprii i nu pe baza rezultatelor raportate i a activelor nete ale entitii n care s-a investit. Situaii financiare individuale Situaiile financiare ale unei entiti care nu face parte dintr-un grup sau care nu este consolidat ca parte a unui grup. Standarde noi privind interesele n alte societi Consiliul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate (IASB) a publicat noi standarde referitoare la consolidare, asocieri n participaie i entiti structurate: IFRS 10 Situaii financiare consolidate IFRS 11 Acorduri comune IFRS 12 Prezentarea intereselor existente n alte entiti De asemenea, IASB a modificat i redenumit IAS 27 i IAS 28 dup cum urmeaz: IAS 27 (2011) Situaii financiare separate IAS 28 (2011) Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie Standardele emise de IASB au intrat n vigoare la 1 ianuarie 2013.

IAS 27 Situatii financiare separateContabilizarea n situaiile financiare separate a investiiilor n filiale, asocieri n participaie i entiti asociate

Situaiile financiare separate sunt cele prezentate de o societate-mam sau de un investitor care controleaz n comun sau care exercit o influen semnificativ asupra unei entiti (investee) i n care investiiile sunt contabilizate la cost sau n conformitate cu IFRS 9 "Instrumente financiare". n situaiile finaciare separate, o entitate trebuie s aplice aceeai modalitate de contabilizare, fie la cost, fie n conformitate cu IFRS 9, pentru fiecare categorie de investiii. Investiiile contabilizate la cost, dar clasificate n categoria celor destinate vnzrii (sau incluse ntr-un grup de active clasificat ca fiind deinut n vederea vnzrii), trebuie s fie contabilizate n concordan cu prevederile IFRS 5 "Active necurente deinute n vederea vnzrii i activiti ntrerupte". ns, n asemenea circumstane, evaluarea investiiilor contabilizate conform IFRS 9 nu trebuie s fie schimbat.Dac o entitate alege, n conformitate cu IAS 28, s evalueze investiiile deinute n entitile asociate sau n asocierile n participaie la valoarea just prin profit sau pierdere, aceasta trebuie, de asemenea, s utilizeze aceeai modalitate de contabilizare i n propriile situaii financiare separate. n situaiile financiare separate, o entitate trebuie s recunoasc dividendul de la o filial, asociere n participaie sau o entitate asociat n profit sau pierdere, atunci cnd este stabilit dreptul acestora de a le primi.Contabilizarea la cost presupune ca investiiile n filiale, asocierile n participaie i entitile asociate s rmn evaluate n situaiile financiare separate ale investitorului la costul lor, atta timp ct acestea nu sunt depreciate. IFRS 9 "Instrumentele financiare" precizeaz c investiiile n instrumentele de capital sunt evaluate la valoarea just, iar ctigurile sau pierderile generate de variaiile acesteia sunt recunoscute n profit sau pierdere. ns, pentru investiiile n instrumente de capital, care nu sunt deinute cu scopul de a fi tranzacionate, IFRS 9 permite entitilor ca, n momentul recunoaterii iniiale, s aleag irevocabil pentru o prezentare a tuturor variaiilor valorii juste ale acestora n alte elemente ale rezulatului global. Altfel spus, variaiile valorii juste ale instrumentelor de capital nu afecteaz profitul sau pierderea perioadei, ci direct capitalurile proprii.Indiferent de modelul de evaluare ales, cel pe baza costului sau cel al valorii juste, dividendele pe care le genereaz investiiile n filiale, asocierile n participaie i entitile asociate sunt recunoscute n situaiile financiare separate ale investitorului la venituri, indiferent dac aceste dividente reprezint sau nu o repartizare de beneficii anterioare datei de dobndire a investiiilor.

Exemplul 1Societatea X este obligat de reglementrile din ara n care se afl s ntocmeasc situaii financiare separate conform standardelor internaionale de raportare financiar. Aceast societate alege ca investiiile n entitile asociate s fie evaluate n situaiile financiare separate la costul lor. Pe data de 1 martie N, societatea X a achiziionat 25% (25.000 aciuni Y), costul acestora fiind de 25.000 um. La 31.12.N, valoarea just a aciunilor deinute de societatea X la societatea Y este de 25.600 lei. Pe data de 01.06.N+1, societatea X ncaseaz de la societatea Y dividende n valoare de 7.000 um.n momentul recunoaterii iniiale, investiia este contabilizat la costul su, iar dividendele pe care le primete investitorul sunt recunoscute sub form de venit. De asemenea, creterea de valoare a investiiilor de la 31.12.N, nu se recunoate n situaiile financiare separate ale investitorului.-achiziionarea aciunilor Y (01.03.N):XXX Active financiare(Aciuni Y)=5121 Conturi la bnci n lei

25.000

-ncasarea dividendelor (01.06.N+1):5121 Conturi la bnci n lei

=763 Venituri din interese de participare 7.000

Exemplul 1 (continuare)Presupunem c managementul societii X decide ca, n situaiile financiare separate, instrumentele de capital (aciunile Y) achiziionate de societatea X s se evalueze la valoarea just, iar variaiile valorii juste se recunoasc:a)varianta 1: n profitul sau pierderea perioadei;b)varianta 2: n alte elemente al rezultatului global (direct la capitalurile proprii)

-achiziionarea titlurilor (01.03.N): XXX Active financiare (Aciuni Y)=5121 Conturi la bnci n lei25.000

-evaluarea aciunilor Y la valoarea just (31.12.N):a)variaiile valorii juste sunt recunoscute n profitul sau pierderea perioadei:XXX Active financiare (Aciuni Y)=7XX Ctiguri din evaluarea la valoarea just600

b)variaiile valorii juste sunt recunoscute n alte elemente ale rezultatului global:XXX Active financiare (Aciuni Y)=1064 Rezerve de valoare just600

La 31.12.N, aciunile Y sunt evaluate n situaiile financiare separate ale societii X, la valoarea de 25.600 um.-ncasarea dividendelor (01.06.N+1):5121 Conturi la bnci n lei

=7613 Venituri din interese de participare7.000

Informaii de furnizat

Atunci cnd furnizeaz informaii n propriile situaii separate, o entitate trebuie s aplice cerinele de publicare prevzute de toate standardele internaionale de raportare financiar aplicabile. De asemenea:

i)atunci cnd o societate mam, conform IFRS 10, alege s nu ntocmeasc situaii financiare consolidate, dar, n schimb, ntocmete situaii financiare separate, ea trebuie s publice n situaiile financiare separate:a)c este vorba de situaii financiare separate; c s-a apelat la exceptarea de la consolidare; numele i principalul loc al afacerilor entitii ale crei situaii financiare consolidate, elaborate n conformitate cu standardele internaionale de raportare financiar, au fost ntocmite pentru uzul publicului, precum i adresa la care aceste situaii financiare consolidate sunt disponibile.b)o list a investiiilor semnificative n filiale, asocieri n participaie i entiti asociate (inclusiv numele, locul de desfurare a afacerilor, procentul de participare la capital, procentul drepturilor de vot, dac acesta este diferit de procentul de participare la capital).c)o descriere a metodelor utilizate pentru contabilizarea investiiilor n filiale, asocieri n participaie i entiti asociate.ii)atunci cnd o societate-mam (alta dect cea care nu a fcut apel la exceptarea de la consolidare) sau un investitor care exercit controlul comun sau influena semnificativ asupra unei entiti ntocmete situaii financiare separate, societatea-mam sau investitorul trebuie s prezinte faptul c acestea sunt diferite de cele ntocmite n conformitate cu IFRS 10, IFRS 11 i IAS 28. n plus, societatea-mam sau investitorul mai trebuie s prezinte n situaiile financiare separate:a)faptul c situaiile financiare sunt separate, iar dac nu este cerut prin lege, care sunt motivele pentru care acestea au fost ntocmite;b)o list a investiiilor semnificative n filiale, asocieri n participaie i entiti asociate (inclusiv numele, locul de desfurare a afacerilor, procentul de participare la capital i procentul drepturilor de vot, dac acesta este diferit de procentul de participare la capital);c)o descriere a metodelor utilizate pentru contabilizarea investiiilor n filiale, asocieri n participaie i entiti asociate. IAS 28 Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie

IAS 28 "Investiii n entiti asociate" a fost modificat pentru ca prevederile acestuia s fie corelate cu modificrile aduse de publicarea standardelor: IFRS 10, IFRS 11 i IFRS 12, principalele modificri aduse acestui standard viznd, n principal, sfera de aplicare i cerinele de publicare a informaiilor referitoare la investiiile n entitile asociate. In coninutul actual al standardului IAS 28 "Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie" s-au ncorporat elemente referitoare la contabilizarea asocierilor n participaie prin punerea n echivalen, integarea proporional, prevzut de IAS 31 "Interese n asocieri n participaie", fiind eliminat din referenialul contabil IASB. n plus, sfera de aplicare a standardului s-a extins i asupra investiiilor deinute n entitile asociate de organizaiile cu capital de risc sau fondurile mutuale, fondurile de investiii i entiti similare, inclusiv fondurile de asigurare cu component de investiii, care anterior revizuirii erau incluse n categoria activelor financiare deinute n vederea tranzacionrii, variaiile valorii juste a acestora fiind recunoscute n profitul sau pierderea perioadei. De asemenea, IAS 28 "Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie":- permite ca o investiie deinut indirect de o entitate ntr-o entitate asociat prin intermediul organizaiilor de risc sau fondurilor mutuale, fondurilor de investiii i entitilor similare, inclusiv fondurile de asigurare cu component de investiii s poat fi evaluat la valoare just prin profitul sau pierderea perioadei conform IFRS 9, chiar dac aceast entitate are o influen semnificativ asupra investiiei;-cere ca partea unei investiii ntr-o entitate asociat sau asociere n participaie s fie clasificat ca fiind deinut n vederea vnzrii, dac aceasta ndeplinete criteriilei prevzute de IFRS 5.n schimb, IAS 28 "Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie"nu mai cuprinde cerine de prezentare de informaii cu privire la investiiile n entitile asociate, acestea fiind transferate standardului IFRS 12.

IAS 28 "Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie":-se aplic de entitilor care exercit controlul comun sau influena semnificativ asupra unei alte entiti;-definete influena semnificativ;-definete metoda punerii n echivalen;-precizeaz c investiiile care confer controlul comun sau influena semnificativ asupra unei alte entiti trebuie s fie contabilizate prin metoda punerii n echivalen;-menioneaz exceptrile de la aplicarea metodei punerii n echivalen;-prezint procedurile de aplicare a metodei punerii n echivalen;-prezint modalitatea de determinare i contabilizarea deprecierii investiiilor n asocierile n participaie i entitilor asociate.

IFRS 10 Situaii financiare consolidate

IFRS 10 "Situaii financiare consolidate" stabilete principiile care stau la baza prezentrii i ntocmirii situaiilor finanicare consolidate, atunci cnd o entitate controleaz una sau mai multe entiti. Acest standard modific actualul standard IAS 27 "Situaii financiare consolidate i separate" i nlocuiete interpretarea SIC "12 Consolidare entitile cu scop special". IFRS 10 "Situaii financiare consolidate" se aplic obligatoriu pentru exerciiile financiare care ncep cu sau dup 1 ianuarie 2013.IASB a motivat necesitatea unui nou standard cu privire la situaiile financiare consolidate prin:a)divergenele generate de aplicarea n practic a IAS 27 "Situaii financiare consolidate i separate" i a SIC "12 Consolidare entiti cu scop special". Astfel, n IAS 27 "Situaii financiare consolidate i separate" cnd se definete controlul se pune accent pe puterea de a conduce politicile financiare i operaionale ale unei entiti astfel nct s se obin beneficii din activitile acesteia, n timp ce SIC12, n aprecierea controlului asupra entitilor cu scop special, pune accentul pe riscuri i avantaje. IFRS 10 stabilete un model de consolidare identic pentru toate entitile, indiferent dac acestea sunt sau nu entiti cu scop special. Astfel, n noua definie a controlului se are n vedere faptul c un investitor poate s exercite controlul pe mai multe ci i nu numai prin puterea de a conduce politicile financiare i de exploatare (operaionale). De asemenea, chiar dac expunerea la riscurile i avantaje este un indicator de control, acesta nu este singurul element de care se ine seama la determinare entitilor care urmeaz s fie consolidate.b)lipsa de transparen de care au dat dovad entitile cu privire la riscurile la care au fost expuse prin implicarea n vehiculele n afara bilanului (off balance sheet vehicles), lips care a fost relevat n contextul crizei financiare.

1.Obiectivul standarduluiObiectivul IFRS 10 este acela de a stabili principiile care stau la baza prezentrii i ntocmirii situaiilor financiare consolidate de ctre o entitate care controleaz una sau mai multe entiti. Pentru ndeplinirea acestui obiectiv, IFRS 10:a)cere entiti (societate-mam) care controleaz o una sau mai multe entiti (filiale) s prezinte situaii financiare consolidate;b)definete principiul controlului i stabilete controlul ca baz a consolidrii;c)stabilete cum s se aplice principiul controlului pentru a identifica dac un investitor controlaz o alt entitate i dac acesta trebuie s efectueze consolidarea acesteia;d)stabilete cerinele contabile de ntocmire a situaiilor financiare consolidate.

2.Exceptarea de la consolidareIFRS 10 menioneaz c o entiate care este societate-mam trebuie s ntocmeasc situaii financiare consolidate, cu excepia:a)societii- mam care ndeplinete urmtoarele condiii:i)este o filial n totalitate sau parial a unei alte entiti, iar proprietarii si, inclusiv cei care n alte condiii nu au dreptul la vot, au fost informai i nu au fost mpotriva faptului ca aceasta s nu prezinte situaii financiare consolidate;ii)nu are instrumente de datori i de capital tranzacionate pe o pia public; iii)nu a depus i nici nu este pe cale s depun situaiile financiare la o comisie pentru valori mobiliare sau alt organ de reglementare, n scopul emiterii vreunui tip de instrumente pe o pia public; iiv)societatea-mam final sau intermediar a sa ntocmete situaii financiare consolidate disponibile publicului n conformitate cu IFRS.

b)planurilor de beneficii post angajare sau altor planuri de beneficii ale angajailor pe termen lung, care aplic IAS 19 "Beneficiile angajailor". 3.Conceptul de control Controlul este elementul de baz ce trebuie avut n vedere la identificarea societilor ce trebuie consolidate de societatea-mam, atunci cnd aceasta ntocmete situaiile financiare consolidate.

Un investitor controleaz o entitate (investee) atunci cnd acesta este expus sau are drepturi la randamente variabile din implicarea sa n cadrul entitii i are capacitatea de a influena aceste randamente prin exercitarea puterii sale.IFRS 10 precizezaz c la stabilirea controlului unui investitor asupra unei entiti trebuie s se in cont de urmtoarele trei aspecte:a)puterea asupra entitii;b)expunerea sau drepturile la randamente variabile generate de implicarea n entitate; ic)abilitatea de a utiliza puterea asupra entitii pentru a influena randamentele care-i revin.

a)PutereaUn investitor exercit o putere asupra unei entiti atunci cnd acesta are drepturi existente care-i confer capacitatea curent de a conduce activitile relevante ale acesteia. n activitile relevante ale unei entiti se includ:-vnzarea i cumprarea de bunuri i servicii;-managementul activelor financiare pe parcursul vieii lor;-selectarea, achiziia i cedarea activelor;-stabilirea structurii de finanare sau obinerea finanrii.Puterea unui investitor rezult din drepturile pe care acesta le are. Acestea pot s fie o consecin a instrumentelor de capital deinute sau a angajamentelor contractuale.Drepturile existente care, individual sau mpreun, confer unui investitor puterea se refer la:-drepturile de vot n cadrul unei entiti;-drepturile de a numi, a redesemna sau a revoca membrii cheie ai managementului unei entiti care au capacitatea de a conduce activitile relevante;-drepturile de a numi sau revoca o alt entitate care conduce activitile relevante;-dreptul de a conduce entitatea s intre ntr-o tranzacie n beneficiul investitorului;-alte drepturi (ca de exemplu, drepturi de luare a deciziei specificate ntr-un contract de management) de a conduce activitile relevante. b)Randamentele variabileUn investitor este expus sau are drepturi la randamente variabile n urma implicrii sale ntr-o entitate atunci cnd aceste randamente au potenialul de a varia n funcie de performana entitii. Aceste randamente pot s fie:-numai pozitive; sau-numai negative; sau-att pozitive ct i negative. De asmenea, dei o entitate este controlat numai de un singur investitor, randamentele acesteia sunt mprite ntre mai muli investitori. De exemplu, la mprirea profitului unei entiti contribuie att investitorul care exercit controlul, ct i deintorii intereselor care nu controleaz.Randamentele variabile la care este expus sau are dreptul un investitor mbrac diferite forme, printre care menionm:-dividende;-alte forme de distribuiri de beneficii economice ale unei entiti (dobnzi, modificri ale valorii investiiei investitorului);-expunerea la pierderi n urma furnizrii de ajutor de lichiditate sau de credit;-accesul la lichiditii viitoare pe care un investitor l are din implicarea sa ntr-o entitate;c)Legtura dinte putere i randamentePentru a controla o entitate un investitor trebuie s aib att putere asupra unei entiti, dar i capacitatea de a utiliza acest putere pentru a influena randamentele acesteia. Cum n unele situaii dreptul de decizie este delegat, este necesar ca un investitor s stabileasc dac este agent sau principal. Deoarece un agent este o parte ce este angajat s acioneze n numele i n avantajul unei alte pri (principalul), este evident c acesta nu controleaz o entitate atunci cnd i exercit autoritatea n luarea deciziei.

4.Cerine contabile Consolidarea unei entiti trebuie s nceap de la data la care investitorul obine controlul, iar aceasta nceteaz atunci cnd acesta pierde controlul.n vederea efecturii consolidrii trebuie s se in cont de urmtoarele proceduri:

1. Activele, datoriie, capitalurile proprii, veniturilor, cheltuielilor i fluxurilor de trezorerie ale societii- mam sunt combinate (cumulate) cu cele ale filialelor sale;2.Valoarea contabil a investiiei societii-mam n fiecare filial i a prii ce-i revine acesteia din capitalurile proprii ale filialelor sunt eliminate;3.Activele, datoriile, capitalurile proprii, veniturile, cheltuielile i fluxurile de trezorerie generate de tranzaciile efectuate ntre societile din cadrul grupului se elimin n totalitate; 4.De asemenea, profiturile sau pierderile rezultate n urma tranzaciilor efectuate ntre entitile din cadrul grupului i care sunt recunoscute n active, ca de exemplu stocurile i imobilizrile corporale, trebuie s fie eliminate. n plus, pentru diferenele temporare generate de eliminarea profiturilor i pierderilor, trebuie s se recunoasc impozite amnate.5.Situaiile finanicare consolidate trebuie s fie ntocmite pe baza acelorai politici contabile. Astfel, dac o entitate din cadrul grupului utilizeaz politici contabile diferite de cele adoptate pentru ntocmirea situaiilor financiare consolidate, este necesar ca situaiile finaniciare individuale ale acesteia s fie ajustate (retratate).6.Sunt incluse n consolidare veniturile i cheltuielile unei filiale de la data obinerii controlului asupra acesteia pn la data pierderii controlului asupra acesteia. De asemenea, veniturile i cheltuielile filialei sunt determinate pe baza valorii activelor i datoriilor recunoscute la data achiziiei. De exemplu, dup data achiziiei, cheltuieliele cu amortizarea evideniate n situaia rezultatului global sunt determinate pe baza valorilor juste ale activelor recunoscute n situaiile financiare la data achiziiei.7.Situaiile financiare ale societii-mam i cele ale filialelor trebuie s fie ntocmite la aceeai dat de raportare. Atunci cnd data de raportare a societii-mam este difeit de cea a unei filiale, filiala, n vederea consolidrii, ntocmete informaii financiare adiionale la o dat identic cu ceea a situaiilor financiare ale societii-mam, astfel nct societatea-mam s consolideze informaiile financiare ale filialei, cu excepia cazului n care este imposibil s se fac acest lucru.Dac este imposibil s se fac acest lucru, societatea-mam trebuie s consolideze informaiile financiare ale filialei prin utilizarea celor mai recente situaii financiare ale acesteia, care, ns, sunt ajustate cu tranzaciile sau evenimentele semnificative care au loc ntre data ntocmirii acestora i cea a situaiilor financiare consolidate. n orice caz, diferena ntre data la care sunt ntocmite situaiile financiare ale filialei i data situaiilor financiare consolidate nu trebuie s fie mai mare de 3 luni. 8.n situaia poziiei financiare consolidat, partea intereselor care nu controleaz din capitalurile proprii ale filialelor trebuie s fie prezentat distinct aceea care le revine acionarilor societii-mam. De asemenea, profitul sau pierderea i rezultatul global al filialelor sunt atribuite att acionarilor societii-mam ct i intereselor care nu controleaz, chiar dac interesele care nu controleaz au valori negative. IFRS 11 Acorduri comune

1.Obiectibul standarduluiIFRS 11 "Acorduri comune", standardul se concentreaz pe drepturile i obligaiile unui acord comun i elimin metoda de consolidare prin integrare proporional i acordul sub form de active controlate n comun. Aceast standard clasific acordurile comune n dou categorii: operaiuni comune i asocieri n participaie i permite ca interesele ntr-o asociere n participaie se contabilizeze printr-o singur metod, respectiv cea a punerii n echivalen. IFRS 11 "Acorduri comune" nlocuiete i anuleaz standardul IAS 31 "Interese n asocierile n participaie" i interpretarea SIC 13 " Entii controlate n comun - Contribuii nemonetare ale asociailor". Data obligatorie de intrare n vigoare a acestui standard este 1 ianuarie 2013.Existena acordului comunIFRS 11 se aplic tuturor entitile care particip n cadrul unui acord comun. Un acord comun exist atunci cnd: a)prile sunt angajate printr-un acord contractual; i b)n acordul contractual se menioneaz prile care exercit controlul comun.

n practic, se regsesc mai multe categorii de acorduri contractuale, ns, de cele mai multe ori, acesta mbrac o form scris. Dac, acordul comun este structurat sub forma unei entiti separate (separate vehicle), acordul contractual sau unele dintre aspectele acestuia este/sunt incorporate n statutul i/sau contractual de societate al (ale) entitii respective. O entitate separat este o structur financiar identificabil separtat, iar aceasta poate s aibe sau nu personalitate juridic proprie.Acordul contractual stabilete condiiile ce stau la baza participii prilor la activitatea ce reprezint obiectul acordului. n general, n acordul contractual se regsesc aspecte ce vizeaz:-scopul, activitatea i durata acordului comun;-modalitatea de numire a membrilor consiliului de administraie sau alt organ de conducere echivalent al acordului comun;-mecanismul de luare a decizilor (aspectele care necesit decizii din partea prilor, drepturile de vot ale prilor i numrul de voturi cerut pentru luarea deciziilor);-capitalul sau alte contribuii cu care particip prile;-modalitatea n care prile impart activele, datoriile, veniturile, cheltuielile sau profitul sau pierderea acordului comun. Controlul comun reprezint mprirea controlului unui acord stabilit pe baze contractuale. De asemenea, precizm c acesta exist numai atunci cnd deciziile cu privire la activitile relevante necesit consimmntul unanim al prilor care mpart controlul.Atunci cnd se analizeaz dac o entitate exercit controlul comun asupra unui acord, mai nti trebuie s se indentifice dac toate prile sau numai un grup dintre acestea exercit controlul. IFRS 10 "Situaii financiare consolidate", precizeaz c un acord este controlat cnd prile sau un grup dintre acestea sunt (este) expuse (expus) sau au (are) dreptul la randamente variabile din implicarea n cadrul acordului i au (are) abilitatea de conduce activitile care influeneaz semnificativ randamentul angajamentului. Atunci cnd un acord nu ntr n sfera de influen a IAS 11, o entitate contabilizeaz interesul su n cadrul acordului inndu-se cont de prevederile standarului aplicabil, respectiv IFRS 10, IAS 28 sau IFRS 9.De multe ori, evaluarea controlului comun asupra unui angajament presupune exercitarea raionamentului profesional. De asemenea, mecanismul de luare a deciziilor, care este stabilit de pri n cadrul acordului contractual, conduce implicit la existena controlului comun.

Exemplul 1Presupunem c, n cadrul unui acord la care particip trei pri, drepturile de vot sunt repartizate astfel: X - 40 % din drepturile de vot, Y- 35% din drepturile de vot i Z - 25% din drepturile de vot. n contractul acordului se precizeaz c pentru a se lua decizii cu privire la activitile relevante ale acordului, este nevoie de cel puin 70% din drepturile de vot.

Chiar dac individual X i Y pot s blocheze toate deciziile cu privire la activitile semnificative ale acordului, niciunul dintre acetia nu poate s exercite singur controlul, deoarece pentru luarea deciziilor cu privire la activitile relevante este nevoie de cel puin 70% din drepturilede vot. n consecin, X i Y controleaz n comun acordul, deoarece numai mpreun dein peste 70% din drepturile de vot.

Exemplul 2Presupunem c, n cadrul unui acord la care particip trei pri, drepturile de vot sunt repartizate astfel: X - 50 % din drepturile de vot, Y- 30% din drepturile de vot i Z - 20% din drepturile de vot. n contractul acordului se precizeaz c pentru a se lua decizii cu privire la activitile relevante ale acordului, este nevoie de cel puin 55% din drepturile de vot.

Chiar dac X poate s blocheze deciziile cu privire la activitile semnificative ale acordului , acesta nu exercit controlul asupra acestuia, deoarece pentru luarea deciziilor relevante este nevoit s obin fie acordul lui Y, fie pe cel al lui Z. n plus, exist dou combinaii posible de obinere a cel puin 55% din drepturile de vot (fie X mpreun cu Y, fie X mpreun cu Z). ntr-o astfel de situaie, pentru a exista un acord comun, este necesar ca, de asemenea, n acordul contractual s se precizeze ce combinaie a prilor este necesar pentru a se obine acordul unanim cu privire la deciziile ce vizeaz activitile relevante.

Exemplul 3Presupumen existena unui aranjament n care X i Y au fiecare cte 30% din drepturile de vot, iar restul de 40% este foarte dispersat. Deciziile cu privire la activitatea relevant a acordului necesit majoritatea drepturilor de vot (peste 50%).

n aceast situaie, X i Y exercit controlul comun asupra acordului numai dac n contractul acordului se menioneaz c deciziile cu privire la activitile relevante necesit acordul ambelor pri.

2.Tipologia i clasificarea acordurilor comuneAcordurile comune se ncheie cu diferite scopuri (mprirea costurilor i riscurilor ntre pri, nlesnirea accesului la noi tehnologii i piee de desfacere etc) i pot mbrca diferite structuri i forme juridice. De asemenea, n unele dintre situaii, activitatea care este obiectul acordului nu necesit nfiinarea unei structuri separate (separate vehicle), n timp ce alte acorduri implic nfiinarea unei structuri reparate. Tipurile de acorduri comuneIFRS 11 clasific acordurile comune, n funcie de drepturile i obligaiile pe care le au participanii n cadrul acordului, n dou tipuri:-operaiuni comune (joint operations) i-asocieri n participaie (joint ventures).

O operaiune comun este un acord comun prin intermediul cruia prile care exercit controlul comun al acordului au drepturi asupra activelor i obligaii pentru datoriile referitoare la acord.O asociere n participaie este un acord comun prin intermediul cruia prile care exercit controlul comun al acordului au drepturi asupra activelor nete ale acordului. Clasificarea acordurilor comuneIdentificarea tipului de acord comun, impune ca prile implicate s-i evalueze drepturile i obligaiile care decurg din acord. La aceast evaluare, o entitate trebuie s in cont de urmtoarele:a)structura acordului comun (dac acesta este structurat sau nu prin intermediul unei entiti separate);b)dac acesta este structurat sub forma unei entiti separate, trebuie s se analizeaze:i)forma juridic a entitii separate;ii)termenii contractuali ai acordului;iii)alte fapte i circumstane, atunci cnd se consider c acestea sunt relevante.

Un acord comun poate s fie sau nu structurat sub forma unei entiti separate (separat vehicle). Un acord comun care nu este structurat sub forma unei entiti separate este o operaiune comun. ns, n aceast situaie, acordul contractual trebuie s stabileasc, pentru fiecare dintre prile participante, care sunt drepturile asupra activelor i obligaiile pentru datoriile referitoare la acord. De asemenea, trebuie s se precizeze care sunt drepturile i obligaiile prilor asupra veniturilor, respectiv cheltuielilor corespondente. Deseori, acordul contractual precizeaz att natura activitilor care fac obiectul acordului, ct i modalitatea n care prile intenioneaz s desfoare mpreun activitile.

Exemplul 4Societile X i Y, care sunt implicate n cadrul unui acord comun, au convenit s realizeze un anumit produs mpreun. Pentru ndeplinirea sarcinii specifice la care s-a angajat, fiecare parte utilizeaz propriile active i i angajeaz propriile datorii. De asemenea, acordul contractual precizeaz c veniturile i cheltuielile generate de vnzarea i realizarea produsului sunt mprite egal ntre cele dou pri.

Din cele prezentate, este evident c angajamentul comun nu este structurat sub forma unei entiti separate i, n consecin, este vorba de o operaiune comun. Fiecare participant (operator comun) recunoate n propriile situaii financiare att activele i datoriile utilizate pentru ndeplinirea sarcinii specifice la care s-a angajat, ct i cota parte (jumtate) din veniturile i cheltuielile generate de vnzarea i realizarea produsului.

Un acord comun, ale crui active i datorii sunt deinute de o entitate separat, poate mbrca forma unei operaiuni comune sau a unei asocieri n participaie. Dac o parte participant n cadrul unui acord comun este operator comun sau asociat depinde de drepturile i obligaiile pe care aceasta le are fa de activele, respectiv obligaiile aferente angajamentului i care sunt deinute n cadrul entitii separate. De fapt, atunci cnd acordul comun este structurat sub forma unei entiti separate, prile trebuie s analizeze dac forma juridic a entitii separate, termenii aranjamentului contractual i, atunci cnd este relevant, alte fapte i circumstane genereaz pentru acestea:a)drepturi asupra activelor i obligaii pentru datorii referitoare la acord (n aceast situaie acordul comun este o activitate comun);b)drepturi asupra activelor nete ale acordului (n aceast situaie, acordul comun este o asociere n participaie).Clasificarea unui acord comun poate s fie schematizat astfel (evaluarea activelor i datoriilor care decurg din acord):

Structura acordului comun

Nu este structurat sub forma unei entiti separateEste structurat sub forma unei entiti separate

O entitate trebuie s ia n considerare:i)forma juridic a entitii separate;ii)termenii aranjamentului contractual; iiii)ali factori i circumstane, cnd este considerat relevant

Operaiune comunAsociere n participaie

3.Contabilizarea intereselor n acordurilor comune3.1.Contabilizarea intereselor n operaiunile comune

Participantul la un acord comun sub form de o operaiune comun (operatorul comun) trebuie s prezinte n situaiile sale financiare:-activele sale, inclusiv cota din orice active alte deinute n comun; -datoriile sale, inclusiv cota sa din orice alte datorii asumate n comun;-veniturile sale obinute din vnzarea prii sale din producia care rezult din activitatea comun;-partea sa din veniturile generate de vnzarea produciei care rezult din activitatea comun;-cheltuielile sale, inclusiv cota sa din orice alte cheltuieli asumate n comun;

Exemplul 5Pe data de 3 ianuarie N, societile X i Y semneaz un acord de desfurare n comun a unei activiti n vederea realizrii unui produs nou. Ambele societi contribuie cu suma de 100.000 um. Produsele obinute n urma activitii comune se mpart egal ntre cele dou societi. De asemenea, cota parte a ce-i revine fiecrei societi din activele, datoriile, veniturile i cheltuielile activitii comune este de 50%. Desfurrii activitii comune n cursul exerciiului N a presupus urmtoarele:-achiziionarea unui utilaj n valoare de 150.000 um;-plata furnizorului de imobilizri;-achiziionri de materii prime n valoare de 50.000 um;-plata furnizorului de materii prime;-contractarea unui credit bancar pe termen scurt 50.000 um;-cheltuieli cu salariile au fost de 40.000 um;-cheltuieli cu dobnzile aferente creditului bancar pe termen scurt 5.000 um;-consumul de materii prime de 45.000 um;-cheltuielile cu amortizarea utilajului au fost de 50.000 um;-obinerea de produse finite, costul de producie al acestora a fost de 130.000 um; ulterior, aceste produse finite au fot transferate celor dou societi; -la sfritul anului, costul produciei neterminate este de 10.000 um.

Contabilitatea operaiunii comune

1.ncasarea disponibilitilor de operatorii comuni:5121 Conturi la bnci n lei=%458 Decontri din operaii n participaie / X458 Decontri din operaii n participaie / Y200.000100.000

100.000

2.Achiziionarea utilajului:2131Echipamente tehnologice (Utilaje)=404 Furnizori de imobilizri150.000

3.Plata furnizorului de imobilizri:404 Furnizori de imobilizri=5121 Conturi la bnci n lei150.000

4.Achiziionarea de materii prime301 Materii prime=401 Furnizori50.000

5.Plata furnizorului de materii prime:401 Furnizori=5121 Conturi la bnci n lei50.000

6.Contractarea creditului bancar pe termen scurt5121 Conturi la bnci n lei=519 Credite bancare pe termen scurt60.000

7.Consumul de materii prime601 Cheltuieli cu materiile prime=301 Materii prime45.000

8.Contabilizarea cheltuielilor cu dobnda:666 Cheltuieli privind dobnzile=5121 Conturi la bnci n lei5.000

9.Cheltuielile cu salariile641 Cheltuieli cu salariile personalului=5121 Conturi la bnci n lei40.000

10.Contabilizarea cheltuielilor cu amortizarea:6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor=2811 Amortizarea instalaiilor (Utilaje) 50.000

11.Obinerea de produse finite345 Produse finite=711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse130.000

12.Transferul produselor finite la cele dou societi:%458 Decontri din operaii n participaie / X458 Decontri din operaii n participaie / Y=345 Produse finite130.00065.00065.000

13.nregistrarea produciei neterminate de la sfritul anului:331Produse n curs de execuie=711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse10.000

La sfritul exerciiului, activele, datoriile, cheltuielile i veniturile activitii comune se mpart ntre societile X i Y astfel: umValoriPartea societii XPartea societii Y

1.Active 120.00060.00060.000

UtilajeAmortizarea utilajelorMaterii primeProducie n curs de execuieConturi la bnci n lei150.000(50.000)5.00010.0005.00075.000(25.000)2.5005.0002.50075.000(25.000)2.5005.0002.500

2.Credite bancare pe termen scurt50.00025.00025.000

3.Active nete 70.00035.00035.000

4.Venituri aferente costurilor stocurilor de produse140.00070.00070.000

5.Cheltuieli140.00070.00070.000

Cheltuieli cu materiile primeCheltuieli cu amortizareaCheltuieli cu dobnzileCheltuieli cu salariile personalului45.00050.0005.00040.00022.50025.0002.50020.00022.50025.0002.50020.000

6.Rezultatul activitii comune (4-5)000

7.Contribuia operatorilor comuni70.00035.00035.000

Contabilizarea la societatea X

1.Contabilizarea contribuiei sub form de disponibiliti n cadrul activitii comune458 Decontri din operaii n participaie =5121 Conturi la bnci n lei100.000

2.Contabilizarea cotei pri din produsele obinute din activitatea comun345 Produse finite=458 Decontri din operaii n participaie65.000

3.Contabilizarea cotei pri din activele i datoriile activitii comune85.00075.0002.5005.0002.500%2131 Instalaii tehnice (Utilaje)301 Materii prime331 Producie n curs de execuie5121 Conturi la banci n lei

=%519 Credite bancare pe termen scurt2813 Amortizarea utilajelor458 Decontri din operaii n participaie85.00025.000

25.000

35.000

4.Contabilizarea cotei pri din veniturile i cheltuielile activitii comune%601 Cheltuieli cu materiile prime6811Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor641 Cheltuieli cu salariile personalului666 Cheltuieli privind dobnzile=711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

70.00022.50025.000

20.0002.500

Not: Precizm c la societatea Y contabilizarea este identic cu cea de la societatea X.

IFRS 11 "Acorduri comune" precizeaz c atunci cnd o entitate intr ntr-o tranzacie cu o operaiune comun n care este operator comun, ca de exemplu o vnzare sau o contribuie, se consider c este o tranzacie cu celelalte pri ale activitii comune i, astfel, entitatea trebuie s recunoasc ctigurile sau pierderile generate de o asemenea tranzacie numai pentru partea de interes a celorlali operatori.

Exemplul 6

Pe data de 3 ianuarie N, societile X i Y semneaz un acord de desfurare n comun a unei operaiuni n vederea realizrii unui produs nou. Contribuia celor dou societi n cadrul operaiuni comune const n:-societatea X: un utilaj a crui valoare just este estimat la 250.000 um; costul utilajului la societatea X este de 240.000 iar amortizarea cumulat este de 40.000 um.-societetea Y: disponibiliti n valoare de 250.000 um.Precizm c fiecrei pri i revine 50% din activele, datoriile, veniturile i cheltuielile operaiunii comune. n consecin, utilajul se afl n coproprietatea societilor X i Y.n cursul exerciiului N, desfurarea operaiunii comune a presupus urmtoarele:-achiziionri de materii prime n valoare de 200.000 um;-plata furnizorului de materii prime;-cheltuieli cu salariile n valoare de 40.000 um;-consumul de materii prime de 160.000 um;-cheltuielile cu amortizarea utilajului au fost de 50.000 um; acestea sunt calculate pe baza unei cote de 20%-obinerea de produse finite, costul de producie al acestora a fost de 240.000 um; ulterior, au fost transferate terilor produse finite al cror cost de producie a fost de 220.000 um. -la sfritul anului, contul produciei neterminate este de 10.000 um.

La 31.12.N, activele, datoriile, cheltuielile i veniturile activitii comune sunt urmtoarele: umValori

1.Active 280.000

UtilajeAmortizarea utilajelorMaterii primeProduse finiteProducie n curs de execuieConturi la bnci n lei250.000(50.000)40.00020.00010.00010.000

2.Datorii0

3.Active nete 280.000

4.Venituri aferente costurilor stocurilor de produse250.000

5.Cheltuieli250.000

Cheltuieli cu materiile primeCheltuieli cu amortizareaCheltuieli cu salariile personalului160.00050.00040.000

6.Rezultatul operaiunii comune (4-5)0

Contabilitatea activitii comune

n cadrul operaiunii comune, utilajul care reprezint contribuia societii X se recunoate la valoarea just de 250.000 um.

1.Contabilizarea valorii juste a utilajului care reprezint contribuia societii X:2131 Echipamente tehnologice (Utilaje)=458 Decontri din operaii n participaie / X250.000

2.ncasarea disponibilitilor de la societatea Y:5121 Conturi la bnci n lei=458 Decontri din operaii n participaie / X150.000

3.Achiziionarea de materii prime301 Materii prime=401 Furnizori200.000

7.Consumul de materii prime601 Cheltuieli cu materiile prime=301 Materii prime160.000

9.Cheltuielile cu salariile641 Cheltuieli cu salariile personalului=5121 Conturi la bnci n lei40.000

10.Contabilizarea cheltuielilor cu amortizarea:6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor=2811 Amortizarea instalaiilor (Utilaje) 50.000

11.Obinerea de produse finite345 Produse finite=711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse240.000

12.Transferul produselor finite la cele dou societi:%458 Decontri din operaii n participaie / X458 Decontri din operaii n participaie / Y=345 Produse finite220.000110.000110.000

13.nregistrarea produciei neterminate de la sfritul anului:331Produse n curs de execuie=711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse10.000

14. La sfritul anului N, activele, datoriile, cheltuielile i veniturile operaiunii comune se mpart ntre societile X i Y astfel: umValoriPartea societii XPartea societii Y

1.Active 280.000140.000140.000

UtilajeAmortizarea utilajelorMaterii primeProduse finiteProducie n curs de execuieConturi la bnci n lei250.000(50.000)40.00020.00010.00010.000125.000 (25.000)20.00010.0005.0005.000125.000(25.000)20.00010.0005.0005.000

2.Datorii000

3.Active nete 280.000140.000140.000

4.Venituri aferente costurilor stocurilor de produse250.000125.000125.000

5.Cheltuieli250.000125.000125.000

Cheltuieli cu materiile primeCheltuieli cu amortizareaCheltuieli cu salariile personalului160.00050.00040.00080.00025.00020.00080.00025.00020.000

6.Rezultatul activitii comune (4-5)000

Contabilizarea la societatea X

Societatea X contribuie cu un utilaj n cadrul activitii comune, valoarea just a acestuia fiind de 250.000 um. Utilajul este nregistrat n contabilitatea acestei societi la valoarea de 240.000 um, amortizarea cumulat fiind de 40.000 um.

Ctigul aferent contribuiei cu un utilaj n cadrul operaiunii comune este de 50.000 um.1.Valoarea just a utilajului250.000 um;2.Costul utilajului240.000 um3.Amortizarea cumulat a utilajului 40.000 um4.Valoarea contabil a utilajului (2-3)200.000 um5.Ctig (1-4) 50.000 um

Ctigul se recunoate n contabilitatea societii X numai pentru partea ce-i revine celuilalt operator n cadrul operaiunii comune 25.000 um (50.000 um / 2).

1.Contabilizarea contribuiei societii X n cadrul operaiunii comune sub form de utilaj:365.000225.000

40.000%458 Decontri din operaii n participaie(a)2813 Amortizarea instalaiilor (Utilaje) =%2131 Echipamente tehnologice (utilaje)7583 Venituri din cedarea activelor i alte operaii de capital265.000

240.000

25.000

(a)Aceasta reprezint partea ce revine societii X din activele activitii comune, dup nregistrarea contribuiei celor doi operatori, i se compune din:-partea de disponibiliti125.000 um (250.000 um/2)-patea de utilaj100.000 um (200.000 um/2)

Precizm c partea din valoarea utilajului se determin pe baza valorii pe care acesta a avut-o la societea X (240.000 um 40.000 um) i nu pe baza valorii juste, la care acesta este recunoscut n contabilitatea activitii comune.

2.Contabilizarea cotei pri din produsele obinute din activitatea comun345 Produse finite=458 Decontri din operaii n participaie110.000

3.Contabilizarea cotei pri din activele i datoriile activitii comune165.000125.00020.00010.0005.0005.000%2131 Instalaii tehnice (Utilaje)301 Materii prime345 Produse finite331 Producie n curs de execuie5121 Conturi la banci n lei

=%2813 Amortizarea utilajelor458 Decontri din operaii n participaie165.00025.000

140.000

4.Contabilizarea cotei pri din veniturile i cheltuielile activitii comune%601 Cheltuieli cu materiile prime6811Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor641 Cheltuieli cu salariile personalului=711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

125.00080.00025.00020.000

Cota parte din valoarea utilajului nregistrat la societatea X este determint pe baza valorii juste (250.000 um /2). ns, n situaiile financiare ale societii X, trebuie s se recunoasc o cot parte determinat pe baza valorii pe care a avut-o utilajul la societatea X (200.000 um/2). n consecin, valoarea utilajului se diminueaz cu 25.000 um.

5.Diminuarea cotei pri din valoarea utilajului458 Decontri din operaii n participaie=2131 Instalaii tehnice (Utilaje)25.000

De asemenea, amortizarea recunoscut la societatea X n valoare de 25.000 um este determinat pe baza valorii juste (250.000 um x 20% x 1/2). Cum utilajul la societatea X este recunoscut pe baza costului istoric, amortizarea trebuie s fie de 20.000 um (200.000 um 20% x 1/2). n consecin, amortizarea trebuie s se diminueze cu 5.000 um. Dar, de asemenea, datorit faptului c, la activitatea comun, cheltuiele cu amortizarea a fost incluse n costul de producie al produselor finite i produciei n curs de executie, trebuie s se diminueze costul produselor finite i produciei n curs de execuie.

Diminuarea amortizrii utilajului, n valoare de 5.000 um, se repartizeaz astfel:Cost de produciePondere (%)Cota parte de amortizare

Produse finite120.000120.000/125.000 = 0,965.000 x 0,96% = 4.800

Producie n curs de execuie5.0005.000/125.000 = 0,045.000 x 0,04% = 200

Total125.0001005.000

6.Ajustarea amortizrii i a costului de producie al produselor finite i produciei n curs de execuie:2813 Amortizarea utilajelor

=%345 Produse finite331 Producie n curs de execuie5.0004.800200

Contabilizarea la societatea Y

1.Contabilizarea contribuiei societii Y n cadrul activitii comune sub form de disponibiliti:458 Decontri din operaii n participaie (b)=5121 Conturi la bnci n lei250.000

(b)Aceasta reprezint partea ce revine societii Y din activele operaiunii comune, dup nregistrarea contribuiei celor doi operatori, i se compune din:-partea de disponibiliti125.000 um (250.000 um/2)-patea de utilaj125.000 um (250.000 um/2)

2.Contabilizarea cotei pri din produsele obinute din activitatea comun345 Produse finite=458 Decontri din operaii n participaie110.000

3.Contabilizarea cotei pri din activele i datoriile activitii comune165.000125.00020.00010.0005.0005.000%2131 Instalaii tehnice (Utilaje)301 Materii prime345 Produse finite331 Producie n curs de execuie5121 Conturi la banci n lei=%2813 Amortizarea utilajelor458 Decontri din operaii n participaie165.00025.000

140.000

4.Contabilizarea cotei pri din veniturile i cheltuielile activitii comune%601 Cheltuieli cu materiile prime6811Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor641 Cheltuieli cu salariile personalului=711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

125.00080.00025.00020.000

2.Contabilizarea intereselor n asocierilor n participaie

Interesul unui asociat ntr-o asociere n participaie se recunoate sub forma unei investiii, iar aceast investiie trebuie s se contabilizeze prin utilizarea metodei punerii n echivalen. La punerea n ecivalen a investiiei trebuie s se in cont de prevederile standardului IAS 28 "Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie".De asemenea, un investitor care particip n cadrul unei asocieri n participaie, dar care nu exercit controlul comun asupra acesteia, trebuie s-i contabilizeze interesul n acordul comun pe baza prevederilor standardului IFRS 9 "Instrumente financiare ". ns, dac exercit o influen semnificativ asupra asocierii n participaie, la contabilizarea interesului investitorului trebuie s se in cont de precederile standardului IAS 28 "Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie".

IFRS 12 Informaii de furnizat cu privire la interesele n alte entiti

Acest standard, a carui aplicare este obligatorie pentru exercitiile financiare care ncep pe sau dup data de 1 ianuarie 2013, vizeaz entitile care au interese n filiale, acorduri comune, entiti asociate sau entiti structurarte neconsolidate.Printre motivele emiterii acestui standard internaional de raportare financiar menionm:-cerinele permanenete ale utilizatorilor situaiilor financiare n legatur cu mbuntirea informaiilor publicate de o entitate cu privire la interesele sale n alte entiti, astfel nct s se poat identifica profitul sau pierderea i fluxurile de trezorerie disponibile entiti raportoare, dar s se determine i valoarea investiiei curente sau viitoare n entitatea raportoare;-nevoia de o informare mai bun cu privire la filialele care sunt consolidate, dar i cu privire la interesele unei entiti n acorduri comune i entiti asociate care nu sunt consolidate, dar cu care entitatea are o relaie special;-lipsa de transparen cu privire la riscurile la care o entitate a fost expus prin implicarea n entitile structurate, care a fost evideniat n contextul crizei financiare globale care a nceput n 2007.Obiectivul standarduluiIFRS 12 cere unei entiti s publice informaii care s le permit utilizatorilor situaiilor financiare s evalueze natura, riscurile i efectele asociate intereselor pe care acestea le dein n filiale, entiti asociate, acorduri comune i entiti structurate neconsolidate.

Pentru ndeplinirea acestui obiectiv, IFRS 12 cere unei entiti s publice informaii cu privire la:-prezumiile i raionamentele semnificative utilizate pentru determinarea naturii intereselor sale n alte entiti sau acorduri i stabilirea tipului de acord comun n care are un interes;-interesele n filiale, acordurile comune, entitile asociate i entitile structurate neconsolidate.1.Prezumiile i raionamentele semnificative

O entitate trebuie s prezinte informaii despre prezumiile i raionamentele semnificative utilizate n determinarea:-controlului asupra unei alte entiti;-controlului comun ntr-un acord sau a influenei semnificative asupra unei alte entiti;-tipului de acord comun (operaie comun sau asociere n participaie), atunci cnd acesta este structurat sub forma unui vehicul separat.

Astfel, o entitate trebuie s publice prezumiile i raionamentele semnificative efectuate atunci cnd:-nu controleaz o alta entitate, chiar dac detine mai mult de jumatate din drepturile de vot ale acesteia;-controleaz o alt entitate, chiar dac deine mai puin de jumatate din drepturile de vot ale acesteia;-este agent sau principal;-nu are influen semnificativ, chiar dac deine 20% sau mai mult din drepturile de vot ale unei alte entiti;-are o influent semnificativ, chiar dac deine mai puin de 20% din drepturile de vot ale unei alte entiti;

2.Informaiile de furnizat cu privire la interesele n filiale

O entitate trebuie sa prezinte informaii care s le permit utilizatoriilor propriilor situaii financiare consololidate s:a)neleag:-componena grupului; i-interesele pe care le au interesele care nu controleaz n activitile i fluxurile de trezorerie ale grupului;b)evalueze:-natura i marimea restricilor semnificative cu privire la capacitatea sa de a utiliza i de a deconta datoriile grupului;-natura i modificrile riscurilor asociate intereselor sale n entitile structurate consolidate;-consecinele modificrii interesului su ntr-o filial, dar care nu are ca rezultat pierderea controlului;-consecinele pierderii controlului asupra unei unei filiale pe parcursul perioadei de raportare.

3.Informaile de furnizat cu privire la interesele n acordurile comune si entitile asociate

O entitate trebuie s prezinte informaii care s le permit utilizatorilor situaiilor financiare s evalueze:-natura, marimea i efectele financiare ale intereselor sale n acordurile comune i entitile asociate, inclusiv natura i efectele relaiei sale contractuale cu ali investitori care controleaz n comun sau care au o influen semnificativ asupra acordurilor comune sau entitilor asociate; i-natura i modificrile riscurilor aferente intereselor sale n asocieri n participaie i entiti asociate. 4.Informaiile de furnizat cu privire la interesele n entitile structurate neconsolidate

O entitate trebuie s prezinte informaii care s le permit utilizatorilor situaiilor financiare:-s neleag natura i marimea intereselor sale n entitile structurate ne consolidate; i-s evalueze natura i modificrile riscurilor asociate intereselor sale n entitile structurate neconsolidate.