Contabilitatea instituţiilor publice – Suport de curs

1. Particularităţi ale instituţiilor publice- Instituţia este o organizaţie (de stat) care desfăşoară activităţi cu caracter social, cultural, administrativ; o formă de organizare a raporturilor sociale, potrivit normelor juridice stabilite pe domenii de activitate.- Potrivit legii finanţelor publice în sfera instituţiilor publice sunt cuprinse Parlamentul, Administraţia Prezidenţială, ministerele, celelalte organe centrale şi locale ale administraţiei de stat precum şi instituţiile din subordinea acestora, indiferent de modul de finanţare.- Indiferent de domeniul în care îşi desfăşoară activitatea, de modul de organizare, instituţiile publice prezintă o serie de trăsături care le diferenţiază de agenţii economici, astfel:

sunt unităţi patrimoniale ale statului de drept care desfăşoară activitate politică sau executivă reprezentând puterea şi administraţia de stat în societate;

patrimoniul instituţiilor publice aste atribuit la înfiinţare prin Legi şi Hotărâri ale Guvernului prin delimitarea lui de patrimoniul public şi privat al statului sau al unităţilor administrativ teritoriale locale. Constituindu-se pe baza unui act juridic, instituţiile publice dobândesc personalitatea juridică necesară pentru administrarea patrimoniului şi pentru asumarea de angajamente în relaţiile cu terţii.

spre deosebire de agenţii economici care îşi creează patrimoniul pe baza capitalului subscris şi vărsat de investitori, la instituţiile publice nu intervine categoria economică de capital social. Capitalul social nu se regăseşte în structurile patrimoniale ale instituţiilor publice deoarece acestea au doar calitatea administratori ai patrimoniului alocat, al cărui proprietar este statul, reprezentat de Guvern sau Consiliile locale. Instituţiile publice dispun de un anumit patrimoniu de valori materiale şi băneşti pe care trebuie să le folosească cu respectarea normelor legale şi cu maximum de eficienţă;

din punct de vedere al statutului juridic au personalitate juridică limitată potrivit actului de înfiinţare şi sistemului de subordonare ierarhică;

conducătorii instituţiilor publice abilitaţi să gestioneze resursele bugetare au calitatea de ordonatori de credite;

cheltuielile instituţiilor publice sunt finanţate sub forma creditelor bugetare a căror utilizare trebuie justificată de conducătorul instituţiei la sfârşitul fiecărui exerciţiu financiar;

nu sunt organizate pe principiile autogestiunii întrucât primesc de la buget mijloacele băneşti de care au nevoie pentru îndeplinirea sarcinilor ce le revin având totodată obligaţia de a vărsa la buget veniturile din taxe sau de altă natură realizate în urma activităţii desfăşurate. Pot beneficia de dreptul de a reţine parţial sau integral aceste venituri ca sursă de autofinanţare a activităţii lor.

obiectivele instituţiilor publice prevăzute în statutul acestora vizează realizarea completă şi de calitate a serviciilor publice, fără însă a urmări realizarea de profit. Instituţiile publice sunt unităţi nonprofit care nu au indicatori de rentabilitate;

pentru funcţionarea şi realizarea serviciilor publice instituţiile publice au nevoie de capital fix pe care îl primesc pe calea creditelor bugetare pentru cheltuieli de capital. Dezvoltarea şi modernizarea acestui capital pe calea investiţiilor se realizează tot pe seama fondurilor primite de la buget;

planificarea financiară la aceste unităţi se înfăptuieşte sub forma bugetului.

2. Definirea şi clasificarea ordonatorilor de credite. Prezentarea succintă a atribuţiilor acestora.- Definiţie

Ordonatorul de credite bugetare este conducătorul unei instituţii publice căruia îi este acordat prin lege dreptul de a utiliza creditele bugetare. Creditele bugetare reprezintă limita maximă până la care se pot angaja şi efectua cheltuielile prevăzute în bugetul de stat, în bugetele locale, în bugetele instituţiilor şi serviciilor publice de interes local, în bugetele asigurărilor sociale de stat şi bugetele activităţilor finanţate integral din venituri extrabugetare, de către ordonatorii de credite.-Clasificare

După competenţele pe care le au ordonatorii de credite se grupează astfel: ordonatori principali de credite - de gradul I (miniştri, conducători ai celorlalte organe centrale de

stat, primari, preşedinţi ai consiliilor judeţene); ordonatori secundari de credite - de gradul II (conducători ai instituţiilor publice cu personalitate

juridică şi buget propriu);

ordonatori terţiari de credite - de gradul III (conducătorii instituţiilor publice cu personalitate juridică din subordinea unor instituţii finanţate din bugetul public).

În funcţie de bugetele din care se finanţează, ordonatorii de credite pot fi: ordonatori de credite ai bugetului de stat; ordonatori de credite ai bugetului asigurărilor sociale de stat (ministrul muncii, solidarităţii sociale şi

familiei);

ordonatori de credite ai bugetelor locale - (primari, preşedinţi ai consiliilor judeţene).- Atribuţii

a) Ordonatorii principali de credite. La Camera Deputaţilor şi la Senat, îndeplinesc funcţia de ordonatori principali de credite secretarii generali ai acestora.

Se asimilează cu ordonatorul principal de credite secretarii de stat, care exercită unele atribuţii ale ministrului, având calitatea de ordonatori delegaţi.

Atribuţiile ordonatorilor principali de credite, în vederea derulării în bune condiţii a procesului bugetar sunt numeroase. Printre aceste atribuţii menţionăm:

obligaţia de a comunica anual, până la data de 1 mai, Ministerului Finanţelor Publice propunerile de modificare a veniturilor şi a cheltuielilor bugetare pe anul viitor, faţă de anul în curs. Aceste comunicări trebuie să cuprindă cauzele modificărilor şi fundamentările corespunzătoare, fiind întocmite potrivit metodologiei stabilită de Ministerul Finanţelor Publice.

stabilesc priorităţile în realizarea obiectivelor de investiţii şi repartizarea sumelor pe fiecare obiectiv înscris în listele de investiţii în limita fondurilor cuprinse în proiectul de buget. În calitate de investitori şi pe propria lor răspundere, actualizează şi aprobă valoarea fiecărui obiectiv de investiţii nou sau în continuare, în funcţie de evoluţia preţurilor.

au obligaţia de a depune la Ministerul Finanţelor cel mai târziu până la data de 1 iunie a fiecărui an, propunerile pentru proiectul de buget, potrivit metodologiei stabilită de acest minister;

repartizează credite bugetare, aprobate prin bugetul de stat şi bugetele fondurilor speciale, pe unităţile ierarhice inferioare, în raport cu sarcinile acestora, cuprinse, potrivit legii, în bugetele respective şi aprobă efectuarea cheltuielilor din bugetul propriu;

ordonatorii principali de credite au atribuţii în ceea ce priveşte angajarea cheltuielilor bugetare.Ordonatorii principali de credite bugetare pot delega dreptul de a aproba folosirea şi repartizarea

creditelor bugetare înlocuitorilor lor de drept.b) Ordonatorii secundari de credite sunt conducătorii instituţiilor publice cu personalitate juridică cu rol

de conducere şi coordonare din teritoriu ale ministerelor, cum ar fi: Direcţiile de Sănătate Publică judeţene, Inspectoratele şcolare judeţene, Consiliul de Cultură Judeţean etc. Astfel de instituţii funcţionează în subordinea ministerelor.

Ordonatorii secundari au următoarele atribuţii: aprobă efectuarea cheltuielilor prevăzute în bugetele proprii şi a celor din bugetele fondurilor

speciale; repartizează creditele bugetare aprobate pe unităţile ierarhic inferioare; virează creditele bugetare de la o subdiviziune la alta a clasificaţiei economice, potrivit competenţelor

ce le sunt atribuite; efectuează controlul asupra activităţii unităţilor subordonate.c) Ordonatorii terţiari de credite sunt conducătorii instituţiilor publice operative: spitale, şcoli, muzee,

teatre, unităţi militare, instanţe judecătoreşti, case teritoriale de asigurări sociale etc. care primesc credite bugetare de la ordonatorul principal sau secundar, după caz.

Printre atribuţiile ordonatorilor terţiari de credite menţionăm: angajarea şi utilizarea creditelor numai în limita prevederilor şi destinaţiilor aprobate în buget; utilizarea resurselor bugetare în strictă conformitate cu destinaţiile stabilite; prezentarea la termenele stabilite a situaţiilor privind execuţia bugetară.

3. Aspecte generale privind clasificaţia bugetară. Clasificaţia bugetară a veniturilor.- Numărul mare al impozitelor şi taxelor care constituie sursa veniturilor bugetare precum şi diversele destinaţii ale cheltuielilor au făcut necesară elaborarea unui cadru pentru gruparea şi codificarea surselor şi utilizărilor bugetare, cadru care îmbracă forma clasificaţiei bugetare.- Clasificaţia bugetară asigură gruparea într-o ordine obligatorie şi după criterii unitare, precis determinate, a veniturilor şi cheltuielilor cuprinse în bugetul general consolidat al ţării. Structura clasificaţiei bugetare este formată dintr-un număr de diviziuni şi de subdiviziuni în care sunt încadrate veniturile şi cheltuielile bugetare şi este obligatorie pentru toate instituţiile publice cu atribuţii în elaborarea şi executarea bugetului general consolidat al ţării. - Potrivit Legii finanţelor publice, clasificaţia bugetară a veniturilor şi cheltuielilor statului şi instituţiilor de stat se stabileşte de către Ministerul Finanţelor Publice şi va fi adaptată şi modificată în funcţie de modificările ce vor interveni în legislaţie, ca urmare a hotărârilor luate în vederea restructurării procesului bugetar.- Clasificaţia bugetară grupează veniturile şi cheltuielile care se înscriu în bugetul de stat, astfel:

Pentru venituri sunt prevăzute capitole şi subcapitole grupate în funcţie de sursa de provenienţă şi de felul veniturilor bugetare.

Pentru cheltuieli sunt prevăzute părţi, capitole, subcapitole, titluri, articole şi alineate potrivit naturii şi destinaţiei lor.

-Clasificaţia bugetară cuprinde:Anexa I – Clasificaţia indicatorilor privind finanţele publice care se desfăşoară pe mai multe anexe (vezi

OMFP 1954/2005) ce conţin:Anexele II şi III – Clasificaţia în profil departamental. Anexa II cuprinde codul şi denumirea a) ordonatorilor principali de credite, b) a judeţelor şi municipiului

Bucureşti.Anexa III cuprinde codul şi denumirea autorităţilor şi instituţiilor publice finanţate integral din venituri

proprii.-Clasificaţia indicatorilor privind finanţele publice constituie suportul principal pentru organizarea contabilităţii bugetare a veniturilor şi cheltuielilor înscrise în bugetul general consolidat al ţării, care se execută prin unităţile trezoreriei statului şi instituţiile publice cu atribuţii în acest scop.- Clasificaţia bugetară a veniturilor şi cheltuielilor se compune din două părţi distincte:

A. Clasificaţia veniturilor pe capitole şi subcapitole şi clasificaţia funcţională a cheltuielilor pe părţi, capitole şi subcapitole.

B. Clasificaţia economică grupează cheltuielile pe titluri, articole şi aliniate.- Clasificaţia bugetară a veniturilor le sistematizează în funcţie de sursa şi felul lor astfel:

venituri fiscale care provin din impozite şi taxe directe (impozit pe venit, impozit pe profit, câştiguri din capital, impozite şi taxe pe proprietate) precum şi impozite şi taxe indirecte (taxa pe valoarea adăugată, accize, taxe vamale etc.);

venituri din contribuţii au ca sursă de provenienţă contribuţiile angajatorilor şi asiguraţilor la asigurările sociale;

venituri nefiscale .În această categorie se includ venituri din proprietate (venituri din concesiuni şi închirieri, dividende etc.), venituri din vânzări de bunuri şi servicii (din prestări de servicii, taxe administrative, eliberări permise, amenzi, penalităţi, confiscări, transferuri voluntare cum ar fi donaţii şi sponsorizări etc.);

venituri din capital, obţinute din valorificarea unor bunuri deţinute de autorităţile publice (clădiri, terenuri) sau din vânzarea stocurilor de la rezerva de stat şi de mobilizare, a locuinţelor construite din fondurile statului, a unor bunuri ce aparţin domeniului privat etc.;

operaţiuni financiare. În această categorie se includ încasări din rambursarea împrumuturilor acordate (pentru finalizarea unor obiective aprobate prin acorduri bilaterale şi convenţii interguvernamentale, investiţii în turism, finanţarea lucrărilor agricole etc.);

subvenţii, de la bugetul de stat, de la alte administraţii, donaţii din străinătate.

4. Clasificarea bugetară a cheltuielilor- Clasificaţia funcţională a cheltuielilor indică gruparea acestora potrivit naturii şi destinaţiei lor pe părţi, capitole şi subcapitole, pe acţiuni şi categorii de instituţii publice pentru care sunt efectuate cheltuielile, precum şi ordinea în care ele apar în buget.- Clasificaţia funcţională a cheltuielilor bugetare se realizează pe părţi, capitole şi subcapitole de cheltuieli.

Partea arată destinaţia cheltuielilor corespunzător acţiunilor şi funcţiilor de bază ale statului (servicii publice generale; apărare, ordine publică şi siguranţă naţională; cheltuieli social-culturale; servicii şi dezvoltare publică, locuinţe, mediu şi ape; acţiuni economice; rezerve, excedent/deficit).

Capitolele şi subcapitolele grupează cheltuielile după natura lor şi pe categorii de instituţii publice beneficiare de credite bugetare.-Clasificaţia economică grupează cheltuielile bugetare în: cheltuieli curente şi cheltuieli de capital ocazionate cu întreţinerea şi funcţionarea instituţiilor publice care se desfăşoară pe titluri, articole şi aliniate, astfel:

Titlurile se referă la grupe mari de cheltuieli, structurate astfel: cheltuieli curente, cheltuieli de capital; operaţiuni financiare.

Articolele sunt subdiviziuni ale clasificaţiei cheltuielilor bugetare în funcţie de caracterul economic al operaţiunilor în care acestea se concretizează şi care desemnează natura unei cheltuieli, indiferent de acţiunea la care se referă.

Aliniatele sunt ultimele subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare a cheltuielilor care indică destinaţia consumării creditelor bugetare.Pentru a putea oglindi fidel realizarea indicatorilor privind veniturile şi cheltuielile bugetare este necesară organizarea contabilităţii bugetare în ansamblul ei, în concordanţă cu gruparea veniturilor şi cheltuielilor stabilite prin clasificaţia bugetară.

5. Principiile finanţării bugetare- Aprobarea bugetului fiecărei instituţii publice echivalează cu autorizarea folosirii unor resurse financiare publice pentru realizarea sarcinilor şi obiectivelor specifice fiecărei instituţii. - Finanţarea de la buget prezintă anumite trăsături specifice şi trebuie făcută cu respectarea anumitor principii şi anume:

orice cheltuială poate fi înscrisă şi efectuată din buget numai dacă este prevăzută expres într-un act normativ. Se impune menţionat faptul că în cazul în care o sumă este cuprinsă în buget aceasta nu dă automat dreptul de utilizare dacă nu există o autorizare expresă în acest sens;

autorizarea bugetară este limitată în timp, necheltuirea fondurilor alocate pentru o anumită destinaţie până la finele exerciţiului financiar determinând retragerea fondurilor respective. Eventualele acţiuni neefectuate sau nefinalizate vor putea fi finanţate numai în măsura în care sunt cuprinse şi aprobate în bugetul elaborat pentru perioada următoare.

aprobarea cheltuirii resurselor bugetare nu are un caracter global, ci este strict individualizată, atât în ceea ce priveşte beneficiarii sumelor alocate cât şi destinaţia acestora, schimbarea destinaţiei resurselor fiind admisă numai în anumite condiţii.

alocarea fondurilor bugetare se face astfel încât să se asigure un regim sever de economii în cheltuireabanului public, instituţiile publice având obligaţia de a acţiona pentru asigurarea maximului de eficientă în utilizarea mijloacelor bugetare astfel încât obiectivele şi acţiunile lor specifice să se realizeze cu un volum cât mai redus de mijloace bugetare.

alocarea resurselor bugetare nu se face în mod automat ci treptat pe măsura justificării sumelor acordate anterior şi în raport cu gradul de îndeplinire a sarcinilor anterioare şi apariţia altora noi.

la instituţiile publice care funcţionează pe principiul autogestiunii economico-financiare, tehnica finanţării bugetare urmăreşte stimularea acestora în vederea lărgirii bazei proprii de venituri şi realizarea acestora la nivelul previzionat. Nerealizarea veniturilor proprii la nivelul prevăzut nu poate fi suplinită prin alocări de fonduri de la buget ci trebuie să se reflecte în diminuarea corespunzătoare a cheltuielilor.

o instituţie publică trebuie să fie finanţată de la un singur buget, în funcţie de importanţa şi e subordonarea instituţiei.

6. Modalităţi şi etape ale finanţării bugetare- Finanţarea cheltuielilor de funcţionare şi a celor de investiţii ale instituţiilor publice se face potrivit articolului 62 din legea 500/2002 privind finanţele publice prin următoarele modalităţi:

finanţarea integrală din credite bugetare, provenite de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale;

finanţarea din venituri proprii şi din subvenţii acordate de la de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale;

finanţarea integrală numai din venituri proprii;Aprobarea bugetului fiecărei instituţii publice echivalează cu autorizarea folosirii unor resurse financiare

publice pentru realizarea sarcinilor şi obiectivelor specifice fiecărei instituţii.- Finanţarea bugetară presupune două etape: a) deschiderea de credite bugetare şi repartizarea creditelor bugetare aprobate, de ordonatorii principali de credite, către ordonatorii secundari şi terţiari din subordine;

Aprobarea şi deschiderea creditelor bugetare este etapa în care are loc finanţarea cheltuielilor prevăzute în buget pe baza cererii de deschidere de credite întocmită de ordonatorii principali, precum şi repartizarea creditelor pentru cheltuielile proprii, pentru ordonatorii secundari şi terţiari din subordine.

b) efectuarea plăţilor de casă din mijloace bugetare puse la dispoziţie.- Plăţile din creditele bugetare deschise sau repartizate, după caz, se efectuează în toate cazurile din iniţiativa ordonatorilor de credite care poartă răspunderea asupra utilizării creditelor bugetare în conformitate cu dispoziţiile legale în vigoare.De regulă, pentru evidenţierea primei etape - deschiderea şi repartizarea - se utilizează conturile din afara bilanţului, în timp ce pentru evidenţierea celei de a doua etape - plăţile de casă se utilizează numai conturile bilanţiere.

7. Caracterizaţi fondurile instituţiilor publice- Structura fondurilor la instituţii publice este formată din următoarele elemente:

fondul activelor fixe necorporale; fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului; fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului; fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţii administrativ teritoriale; fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unităţii administrativ teritoriale;

Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului si al unităţilor administrativ-teritoriale cuprinde bunuri asupra cărora entităţile publice menţionate exercită posesia, folosinţa şi dispoziţia, în limitele şi în condiţiile legii. - Bunurile cuprinse în domeniul public sunt inalienabile, insesizabile şi imprescriptibile, astfel: a) nu pot fi înstrăinate; ele pot fi date numai în administrare, concesionate sau închiriate, în condiţiile legii; b) nu pot fi supuse executării silite şi asupra lor nu se pot constitui garanţii reale;

c) nu pot fi dobândite de către alte persoane prin uzucapiune1 sau prin efectul posesiei de bună-credinţă asupra bunurilor mobile.- Potrivit legii nr. 213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia, între bunurile care alcătuiesc domeniul public al statului regăsim: bogăţiile de orice natură ale subsolului, în stare de zăcământ; spaţiul aerian; parcurile naţionale; rezervaţiile naturale şi monumentele naturii; reţelele de transport al energiei electrice, muzeele, colecţiile de artă declarate de interes public naţional; terenurile destinate exclusiv instrucţiei militare etc. - La nivelul unităţilor administrativ teritoriale se identifică domeniul public judeţean şi domeniul public local al comunelor, oraşelor şi municipiilor. În cadrul domeniului public judeţean regăsim bunuri cum ar fi: terenurile şi clădirile în care îşi desfăşoară activitatea consiliul judeţean şi aparatul propriu al acestuia, instituţiile publice de interes judeţean, cum sunt: biblioteci, muzee, spitale judeţene şi alte asemenea bunuri, dacă nu au fost declarate de uz sau interes public naţional sau local.

La nivel de comună, oraş, municipiu domeniul public este format din bunuri cum ar fi: pieţele publice, comerciale, târgurile, oboarele şi parcurile publice, precum şi zonele de agrement; reţelele de alimentare cu apă, canalizare, termoficare, staţiile de tratare şi epurare a apelor uzate, cu instalaţiile, construcţiile şi terenurile aferente; locuinţele sociale; cimitirele orăşeneşti şi comunale etc. Domeniul privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale este alcătuit din bunuri aflate în proprietatea lor şi care nu fac parte din domeniul public. Asupra acestor bunuri statul sau unităţile administrativ-teritoriale au drept de proprietate privată. Rezervele din reevaluare se obţin în urma reevaluării bunurilor de natura imobilizărilor corporale, efectuată la valoarea justă de către evaluatori autorizaţi. Reevaluarea reprezintă operaţiunea de actualizare a valorii contabile a activelor fixe corporale aflate în patrimoniul instituţiilor publice care trebuie efectuată cu suficientă regularitate, astfel încât să nu existe diferenţe substanţiale între valoarea contabilă şi cea care ar fi determinată prin folosirea valorii juste la data bilanţului. Rezultatul exerciţiului se stabileşte anual prin închiderea conturilor de cheltuieli şi a conturilor de venituri şi finanţări. Rezultatul obţinut este un rezultat patrimonial, deoarece include drepturi constatate şi obligaţii neachitate în cursul exerciţiului financiar. În perioada contabilă următoare acesta se transferă asupra rezultatului reportat. Rezultatul reportat exprimă rezultatul patrimonial al exerciţiilor financiare anterioare.

8. Caracterizaţi fondurile cu destinaţie specială ale instituţiilor publice- La nivelul instituţiilor publice se identifică şi fonduri cu destinaţie specială. Tipologia şi caracteristicile acestor fonduri se prezintă astfel:

fondul de rulment - se constituie din excedentul anual al bugetului local, iar disponibilităţile sale pot fi utilizate temporar pentru acoperirea golurilor de casă sau pentru acoperirea definitivă a eventualului deficit bugetar. Alte destinaţii ale acestui fond se referă la: finanţarea unor investiţii din competenţa autorităţilor administraţiei publice locale, dezvoltarea serviciilor publice locale în interesul comunităţii;

fondul de rezervă al bugetului asigurărilor sociale de stat – are ca sursă de constituire o cotă de până la 3% din veniturile bugetului asigurărilor sociale de stat. Utilizările sale privesc acoperirea prestaţiilor de asigurări sociale în situaţii temeinic motivate sau a altor cheltuieli ale sistemului public, aprobate prin legea bugetului asigurărilor sociale de stat. Fondul de rezervă se reportează în anul următor şi se completează potrivit legii. Deficitul curent al bugetului asigurărilor sociale de stat se acoperă din disponibilităţile din anii precedenţi şi apoi din fondul de rezervă;

fondul de rezervă pentru sănătate - reprezintă 1% din sumele constituite la nivelul Casei Naţionale de Asigurări de Sănătate. Modul său de utilizare se stabileşte prin legi bugetare anuale, iar fondul de rezervă rămas neutilizat la finele anului se reportează în anul următor cu aceeaşi destinaţie;

sume reprezentând amortizarea activelor fixe deţinute de serviciile publice de interes local - care desfăşoară activităţi de natură economică se utilizează pentru realizarea de investiţii în domeniul respectiv şi se evidenţiază distinct în programul de investiţii, ca surse de finanţare;

fondul de risc - se constituie distinct pentru garanţii locale la împrumuturi interne şi externe. Are ca scop acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de către autorităţile administraţiei publice locale a împrumuturilor contractate de agenţii economici şi serviciile publice de subordonare locală. Căile de proveninţă ale acestui fond sunt: sumele încasate sub formă de comisioane de la beneficiarii împrumuturilor garantate, dobânzile acordate de unităţile trezoreriei statului la disponibilităţile fondului, dobânzi şi penalităţi de întârziere pentru neplata în termen de către beneficiarii împrumuturilor şi în completare de la bugetul local;

depozite speciale constituite pentru construcţii de locuinţe;

1 Uzucapiunea reprezintă dobândirea dreptului de proprietate asupra unui bun prin posedarea lui o anumită vreme.

taxe speciale – sunt aprobate de către consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti pentru funcţionarea unor servicii publice locale, create în interesul persoanelor fizice şi juridice. Cuantumul taxelor speciale se stabileşte anual, iar veniturile obţinute se utilizează în totalitate pentru acoperirea cheltuielilor efectuate pentru înfiinţarea, întreţinerea şi funcţionarea serviciilor publice locale;

fondul de dezvoltare a spitalului – se constituie la nivelul spitalelor şi este utilizat pentru procurarea de echipamente şi aparatură medicală şi de laborator. Sursele de constituire ale acestui fond sunt următoarele: cota parte din amortizarea calculată lunar şi cuprinsă în buget, sume rezultate din valorificarea bunurilor disponibile şi din cele casate, sponsorizări cu destinaţia „dezvoltare”, o cotă de 20% din excedentul bugetului înregistrat la finele exerciţiului.

Provizioanele sunt impuse de necesitatea aplicării principiului prudenţei şi reprezintă o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă. Scopul constituirii lor este acoperirea unor pierderi viitoare (posibile, sigure dar nedeterminate), ca urmare a unor fenomene trecute sau în curs de desfăşurare. Litigiile, amenzile şi penalităţile, despăgubirile, daunele şi alte datorii incerte, activitatea de service şi alte cheltuieli privind garanţia acordată clienţilor constituie elemente pentru care norma legală permite constituirea provizioanelor.

La finele fiecărui exerciţiu financiar provizioanele trebuie revizuite, pentru a reflecta cea mai bună estimare a costurilor necesare stingerii obligaţiei curente. Reluarea lor la venituri este impusă fie de producerea ieşirii de resurse, fie de dispariţia unei asemenea posibilităţi.

9. Precizaţi structura capitalurilor la instituţiile publice. Detaliaţi datoria publică- Capitalurile reprezintă surse de formare a mijloacelor materiale şi băneşti ale instituţiilor publice. - Instituţiile publice prezintă următoarea structură a capitalurilor: fonduri, rezerve din reevaluare, rezultat (patrimonial şi reportat), provizioane, împrumuturi şi datorii asimilate. - Primele trei elemente menţionate formează capitalurile proprii, împrumuturile şi datorii asimilate reprezintă surse străine care provin din exterior, iar provizioanele reprezintă o categorie intermediară între sursele proprii şi cele străine.- Contabilitatea surselor proprii ale instituţiilor publice, precum şi a împrumuturilor contractate se realizează cu ajutorul conturilor din clasa 1 de conturi, intitulată „Conturi de capitaluri”, în structura căreia se regăsesc următoarele grupe de conturi:

10 - Capital, rezerve, fonduri; 11 - Rezultatul reportat; 12 - Rezultatul patrimonial; 13 - Fonduri cu destinaţie specială; 15- Provizioane; 16 - Împrumuturi şi datorii asimilate.

Împrumuturi şi datorii asimilate2. Datoria publică cuprinde totalitatea obligaţiilor financiare interne şi externe contractate la un moment dat, în numele statului român, de către Guvern prin intermediul Ministerul Finanţelor Publice.

Între scopurile pentru care Guvernul este autorizat să contracteze împrumuturi de stat, se regăsesc: finanţarea deficitului bugetului de stat, a proiectelor de investiţii pentru dezvoltarea unor sectoare prioritare ale economiei naţionale, refinanţarea sau diminuarea datoriei publice, îndeplinirea obligaţiilor referitoare la garanţiile de stat pentru împrumuturi, obţinerea resurselor financiare necesare pentru lichidarea consecinţelor dezastrelor naturale, precum şi ale unor calamităţi etc.

Datoria publică poate fi internă sau externă. În primul caz, sursele de finanţare provin de la persoane fizice şi juridice rezidente în România. Tot în

categoria datoriei publice interne se includ şi sumele utilizate din disponibilităţile aflate temporar în contul curent general al Trezoreriei Statului.

Datoria publică externă este reprezentată de obligaţiile financiare provenite de la finanţatori nerezidenţi. Datoria publică internă a statului reprezintă obligaţia necondiţionată şi irevocabilă de rambursare a

împrumuturilor contractate în lei, de plată a dobânzilor şi a altor costuri aferente. Instrumentele datoriei publice a statului includ, printre altele: titlurile de stat emise pe piaţa internă sau

externă, împrumuturile de stat de la bănci, instituţii de credit, persoane juridice romane sau străine, împrumuturi de stat de la guverne şi agenţii guvernamentale străine, instituţii financiare/ organizaţii internaţionale, împrumuturi temporare din disponibilităţile contului curent general al Trezoreriei Statului, garanţii de stat.

Titlurile de stat pot fi emise pe termen scurt (bonurile de tezaur şi certificatele de trezorerie), mediu sau lung (obligaţiunile de stat cu o scadenţă cuprinsă între 1 şi 5 ani de la emisiune, respectiv peste 5 ani).

2 Vom avea în vedere exclusiv datoriile necurente (pe termen lung) urmând ca tratarea datoriilor curente să fie realizată într-un subcapitol următor.

Necesitatea examinării oportunităţii şi necesităţii contractării de împrumuturi externe, emiterea de garanţii de stat pentru acestea constituie atribuţii ale Ministerului Economiei şi Finanţelor alături de cele care vizează contractarea directă sau lansarea de emisiuni de obligaţiuni pe pieţele externe de capital, împrumuturile de stat externe, administrarea şi rambursarea acestora împreună cu costurile aferente etc.

10. Particularităţi privind structura şi caracteristicile activelor fixe la instituţiile publice- Activele fixe sunt active deţinute de către instituţiile în scopul utilizării pe termen lung. În categoria activelor fixe se includ activele fixe necorporale, corporale, şi activele fixe financiare.- Definirea şi structura activelor fixe necorporaleActivele fixe necorporale sunt active fixe intangibile, fără substanţă fizică, care se utilizează pe o perioadă mai mare de un an. - Structura activelor fixe necorporale este următoarea:

- cheltuieli de dezvoltare;- concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare;

- înregistrări ale reprezentaţiilor teatrale, programe de radio sau televiziune, lucrări muzicale, evenimente sportive, lucrări literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi;

- alte active fixe necorporale;- avansuri şi active fixe necorporale în curs de execuţie.

-Activele fixe corporale, concept şi conţinut Activele fixe corporale reprezintă obiectul sau complexul de obiecte care se utilizează ca atare şi îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii: au valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin Hotărâre a Guvernului şi durata normală de utilizare mai mare de un an.

În structura activelor fixe corporale se identifică: - terenuri si amenajări la terenuri; - construcţii; - instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale si plantaţii; - mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active

corporale; - avansuri şi active fixe corporale în curs de execuţie.

-Activele financiareUn activ financiar se identifică cu orice activ ce constituie: depozite, un instrument de capitaluri proprii

al unei alte entităţi, un drept contractual.Activele financiare cuprind:

- titluri de participare; - alte titluri imobilizate; - creanţe imobilizate.

Potrivit Ordonanţei Guvernului nr. 81/2003 privind reevaluarea şi amortizarea activelor fixe aflate în patrimoniul instituţiilor publice, nu sunt supuse amortizării următoarele categorii de active fixe:

bunurile care aparţin domeniului public al statului sau unităţilor administrativ teritoriale, inclusiv investiţiile efectuate la acestea;

bunurile de natura activelor fixe corporale identificate în patrimoniul serviciilor publice de interes local care derulează activităţi economice ce permit recuperarea uzurii fizice şi morale prin tarif sau preţ;

activele fixe aflate în conservare3 şi rezervele de mobilizare care îmbracă forma activelor fixe corporale; lacurile, bălţile, iazurile, care nu sunt rezultatul unei investiţii; bunurile din patrimoniul cultural naţional; bunurile de natura armamentului şi a tehnicii de luptă.

11. Particularităţi privind structura şi caracteristicile stocurilor- Elementele componente ale stocurilor

Activele circulante (curente) se disting de celelalte active deoarece reprezintă: (i) active achiziţionate sau produse pentru consum propriu sau în scopul comercializării, fiind aşteptată realizarea lor în termen de 12 luni de la data bilanţului; (ii) creanţe aferente ciclului de exploatare; (iii) sub formă numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricţionată.

Ciclul de exploatare reprezintă perioada de timp dintre achiziţionarea materiilor prime ce urmează a fi supuse procesului de transformare şi finalizarea acestora în numerar sau sub forma unui echivalent de numerar

3 Conservarea reprezintă scoaterea temporară din funcţiune a activelor fixe corporale în situaţia în care nu pot fi utilizate în scopul pentru care au fost achiziţionate sau în alte scopuri şi care nu justifică efectuarea de cheltuieli de funcţionare.

(investiţiile financiare pe termen scurt, uşor convertibile în numerar şi al căror risc de schimbare a valorii este insignifiant).-Activele circulante se scindează în patru categorii, astfel: stocuri, creanţe, investiţii financiare pe termen scurt, casa şi conturi la bănci.

Potrivit normelor legale stocurile reprezintă active circulante:o deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;o în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităţii: sauo sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile ce urmează a fi folosite în desfăşurarea

activităţii curente a instituţiei, în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii. În structura stocurilor se cuprind: materii prime, materiale consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar, produsele, animalele şi păsările, mărfurile, ambalajele, producţia în curs de execuţie şi bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignaţie la terţi. Se identifică cu această categorie de elemente patrimoniale şi stocurile de materii prime strategice şi de alte stocuri cu o importanţă deosebită pentru economia naţională.

Materiale rezervă de stat şi de mobilizare.Constituirea rezervelor de stat este substituită scopului de a interveni operativ pentru protecţia

populaţiei, economiei şi pentru apărarea ţării, în situaţii excepţionale generate de producerea unor calamităţi naturale, epidemii, accidente industriale sau nucleare, fenomene socio-economice, conjuncturi externe sau în caz de război.

Rezervele de mobilizare se formează pe seama unei palete diverse de bunuri, care sunt diferenţiate pe domenii de activitate, astfel:

o în industrie: materii prime, materiale, semifabricate, subansambluri şi elemente de completare, utilaje strict specializate, scule, dispozitive, verificatoare;

o în comunicaţii şi transporturi: materiale destinate restabilirii şi menţinerii în stare de funcţionare a capacităţilor de transport şi telecomunicaţii necesare asigurării nevoilor forţelor sistemului naţional de apărare,;

o în sănătate: materiale sanitar-farmaceutice consumabile, materii prime si materiale necesare fabricării produselor farmaceutice, aparatura, instrumentar medical;

o în comerţ produse alimentare şi industriale necesare asigurării cererilor unităţilor militare, solicitate pe plan local, la mobilizare.

Atât rezervele de stat cât şi cele de mobilizare se află în proprietatea publică a statului.Ambalaje rezervă de stat şi de mobilizare cuprind ambalajele aferente produselor ce se constituie în

rezerva de stat şi de mobilizare.Tot în categoria activelor circulante materiale se identifică şi următoarele bunuri: muniţiile si furniturile

pentru apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională, precum şi alte stocuri care sunt specifice activităţii derulate în instituţii publice.

Produsele. În categoria produselor se disting bunurile confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a statului sau a unităţilor administrativ teritoriale evidenţiate de către Direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene, sau alte instituţii ale statului, respectiv de către unităţilor administrativ-teritoriale.

12. Prezentarea relaţiilor de decontare ale instituţiilor publice- Instituţiile publice, pentru realizarea obiectului de activitate, au relaţii juridice, patrimoniale cu persoane juridice şi fizice de natura obligaţiilor şi a drepturilor de creanţă pentru aprovizionări cu bunuri sau prestări de servicii pentru care plata se face ulterior, obligaţiile faţă de personalul instituţiei pentru munca prestată etc.

Aceste relaţii, de forma obligaţiilor şi a drepturilor de creanţă, pot fi grupate astfel:a) relaţii de decontare cu terţe persoane juridice (din afara instituţiei), având calitatea de instituţii

superioare şi/sau subordonate privind finanţarea bugetară, respectiv de la care primesc sau cărora le repartizează mijloace băneşti aprobate prin buget. Tot aici se includ şi relaţiile de decontare cu terţii debitori şi creditori persoane juridice având calitatea de clienţi sau diverşi debitori reprezentând creanţe rezultate în urma activităţii instituţiei publice, precum şi relaţii de decontare cu terţii creditori din afara instituţiei în calitatea acestora de furnizori de bunuri şi servicii, respectiv lucrări executate sau alte datorii către persoanele juridice. De asemenea, instituţiile publice mai pot avea relaţii de decontare cu bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, decontările referitoare la fondurile nerambursabile etc.

b) relaţii de decontare în cadrul instituţiei publice privind drepturile şi obligaţiile evaluabile în bani dintre instituţia propriu-zisă ca persoană juridică şi personalul acestei instituţii care, pe baza contractelor de muncă sau a contractelor de colaborare întocmite în conformitate cu reglementările în vigoare, stabilesc drepturile şi obligaţiile de muncă şi gestionare a patrimoniului instituţiei.

O altă grupare a relaţiilor de decontare este următoarea: furnizori şi conturi asimilate, clienţi şi conturi asimilate, personal şi conturi asimilate, asigurări sociale, protecţia socială şi conturi asimilate, bugetul statului, bugetul local, bugetul asigurărilor sociale de stat şi conturi asimilate, decontări cu Comunitatea Europeană

privind fondurile nerambursabile, debitori şi creditori diverşi, debitori şi creditori ai bugetelor, conturi de regularizare si asimilate, decontări.

În literatura de specialitate, pentru evidenţierea relaţiilor de decontare se mai operează cu noţiunile de terţi debitori (faţă de care instituţia are un drept de creanţă) şi terţi creditori (faţă de care instituţia are o obligaţie).

Furnizori sunt terţi creditori, cărora instituţiile publice le datorează un echivalent valoric în contrapartida bunurilor cumpărate, lucrărilor executate, serviciilor prestate.

Clienţii sunt terţi debitori de la care instituţiile publice au de încasat echivalentul valoric al bunurilor, lucrărilor, serviciilor, vândute.

Decontările cu salariaţii şi cu bursierii şi doctoranziia) Salarizarea personalului din unităţile bugetare se face în face în funcţie de specificul fiecărui

domeniu de activitate; învăţământ, cercetare ştiinţifică fundamentală şi avansată şi de proiectare, informatică, instituţii sanitare şi asistenţă socială, de cultură, de sport precum şi alte instituţii finanţate de la bugetul public naţional.

Salariile personalului din unităţile bugetare cuprind:- salariul de bază, se stabileşte în raport cu răspunderea şi complexitatea sarcinilor, precum şi cu nivelul

de pregătire necesar funcţiei ocupate;- sporuri la salariul de bază: pentru vechimea în muncă, rezultatele obţinute, condiţiile de muncă,

pentru munca desfăşurată peste programul normal de lucru, munca în timpul nopţii, pentru îndeplinirea unor sarcini, activităţi şi responsabilităţi suplimentare funcţiei de bază;

- premii pentru rezultatele deosebite obţinute în activitatea individuală precum şi un premiu anual pentru contribuţia la realizările pe ansamblul unităţii;

- premii speciale stabilite în valoare fixă, în raport cu valoarea sau cu importanţa rezultatelor obţinute.Pe lângă drepturile de salarii, personalul unităţilor bugetare mai poate beneficia şi de alte drepturi ce se

acordă în natură: tichete de masă, transport de la domiciliu la locul de muncă şi invers, suportate integral sau parţial de unitate, locuinţe de serviciu şi altele.

b) Sistemul de salarizare al funcţionarilor publici are în vedere următoarele: - crearea unui sistem unitar de salarizare aplicabil tuturor funcţionarilor publici;- necesitatea de a restrânge costurile administraţiei publice, în condiţiile în care funcţionarii publici

competenţi trebuie motivaţi şi recompensaţi în mod corespunzător;- crearea unei ierarhii a sistemului de salarizare, pe categorii, clase şi grade;- stabilirea unui raport just între partea fixă şi partea variabilă a salariului, care să ţină seama de

activitatea depusă şi de importanţa ei.Pentru activitatea depusă funcţionarii publici au dreptul la salarii care se compun dintr-o parte fixă,

reprezentând salariul de bază, şi o parte variabilă, compusă din sporuri şi indemnizaţii la salariul de bază.Necesarul de personal al instituţiilor publice se stabileşte prin statele de funcţiuni aprobate de organele

competente. Drepturile de salarii cuvenite personalului se calculează la finele lunii când se întocmesc statele de salarii.

În categoria relaţiilor de decontare numită personal şi conturi asimilate se regăsesc: - decontările cu pensionarii - evidenţiază drepturile de pensie şi alte drepturi prevăzute de lege,

cuvenite pensionarilor;- decontările cu şomerii – evidenţiază indemnizaţiile de şomaj datorate şomerilor;- decontările cu elevii, studenţii şi doctoranzii pentru drepturile sub forma de burse acordate în

conformitate cu reglementările legale în vigoare.Decontările privind asigurările sociale cuprind obligaţiile instituţiei publice (directe şi in calitate de

mandatar) la asigurările sociale de stat, la asigurările sociale de sănătate, accidente de muncă şi boli profesionale, pentru fondul asigurărilor pentru şomaj, asigurări pentru concedii şi indemnizaţii şi asigurările pentru şomaj.

Decontările cu bugetul statului, bugetele locale cuprind taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe venituri de natură salarială, impozitul pe clădiri, taxa asupra mijloacelor de transport şi alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate.

Impozitele şi taxele cuvenite bugetelor trebuie recunoscute ca datorie în limita sumei neplătite. Dacă suma plătită depăşeşte suma datorată, surplusul trebuie recunoscut drept creanţă.

Taxa pe valoare adăugată este un impozit indirect care se datorează bugetului de stat. Instituţiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activităţile care sunt desfăşurate în calitate de

autorităţi publice, chiar dacă pentru desfăşurarea acestor activităţi se percep cotizaţii, onorarii, redevenţe, taxe şi alte plăţi.

Pentru activităţile desfăşurate în condiţii similare celor aplicabile operatorilor economici, instituţiile publice datorează taxă pe valoarea adăugată, chiar dacă desfăşoară acele activităţi în calitate de autoritate publică. De asemenea, instituţiile publice sunt persoane impozabile pentru următoarele activităţi:

- telecomunicaţii;

- furnizarea de apă, gaze, energie electrică, termică, agent frigorific şi altele de aceeaşi natură;- transport de bunuri şi persoane;- servicii prestate în porturi şi aeroporturi;- livrarea de bunuri noi, produse pentru vânzare;- activitatea târgurilor şi expoziţiilor comerciale;- depozitarea;- activităţile organelor de publicitate comercială;- activităţile agenţiilor de călătorie;- activităţile magazinelor pentru personal, cantine, restaurante şi alte localuri asemănătoare.Instituţiile publice, care realizează operaţiuni impozabile sunt obligate să consemneze livrările de bunuri

şi prestările de servicii în facturi fiscale sau documente înlocuitoare. În calitate de beneficiari de produse şi servicii îşi execută dreptul de a deduce taxa pe valoare adăugată, pe baza documentelor furnizorilor.

Instituţiile publice scutite de plată a TVA, vor înregistra TVA înscrisă în facturile de cumpărare a bunurilor materiale (active fixe, obiecte de inventar, materiale, mărfuri etc.) în costul de achiziţie a bunurilor respective, TVA aferentă serviciilor consumate pentru necesităţile proprii ale acestor unităţi (energie electrică, gaze naturale, apă, telefon) se include pe cheltuieli, împreună cu preţul acestora achitat furnizorilor.

Impozitul pe venituri de natura salariilor cuprinde totalul impozitelor individuale, calculate asupra veniturilor impozabile lunare ale personalului angajat permanent al instituţiei publice, precum şi impozitul reţinut din drepturile băneşti acordate salariaţilor temporari şi colaboratorilor de orice fel, potrivit legii.

Alte datorii şi creanţe cu bugetul statului cuprind: drepturile de personal neridicate, prescrise, datorate bugetului de stat potrivit legii, sumele datorate creditorilor, cuvenite bugetului statului după prescrierea lor, plusul de numerar din casierie, amenzi şi penalităţi, vărsăminte efectuate în plus la buget şi altele.

Decontări cu Comunitatea Europeană privind fondurile nerambursabile cuprind sumele primite din contribuţia financiară nerambursabilă a Comunităţii Europene. La instituţiile publice implicate în derularea acestor fonduri sumele respective se înregistrează la creanţe sau datorii în cazul sumelor de plată. Aceste sume sunt recunoscute ca venituri numai la beneficiarii finali, persoane fizice şi juridice. De asemenea, cheltuielile din aceste fonduri sunt recunoscute numai la beneficiarii finali ai veniturilor.

Debitori si creditori diverşi, debitori şi creditori ai bugetelorAlte creanţe ale instituţiilor publice cuprind creanţele faţă de alte persoane fizice sau juridice, altele

decât personalul propriu şi clienţi.Sumele datorate de instituţia publică unor terţe persoane juridice sau fizice, altele decât personalul

propriu, furnizorii şi clienţii-creditori, se recunosc ca aferente creditorilor diverşi.Creanţele bugetare reprezintă drepturi cuvenite bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului

asigurărilor de sociale de stat şi fondurilor speciale, drepturi constatate pe baza declaraţiilor fiscale depuse de către persoanele fizice şi juridice.

Conturi de regularizare şi asimilate cuprind: cheltuieli înregistrate în avans, venituri înregistrate în avans şi decontări din operaţii în curs de clarificare.

Decontările sunt reprezentate de raporturile reciproce de decontare între instituţia superioară şi instituţiile subordonate finanţate de la buget, raporturi rezultate în urma transmiterii şi primirii de valori materiale în vederea executării unor acţiuni în cadrul instituţiei precum şi în urma transmiterii de instituţia superioară către instituţiile subordonate a unor valori băneşti, pentru efectuarea cheltuielilor din alocaţii bugetare, fonduri speciale, împrumuturi externe rambursabile şi nerambursabile.

13. Particularităţi privind strucutra şi caracteristicile trezoreriei la instituţiile publiceStructura trezoreriei

În componenţa elementelor de trezorerie se includ: investiţii financiare pe termen scurt, conturi la Trezoreria Statului şi la bănci, disponibil al bugetelor, casa şi alte valori, acreditive, disponibil din fonduri cu destinaţie specială, disponibil al instituţiei publice finanţate integral sau parţial din venituri proprii, disponibil din veniturile fondurilor speciale, viramente interne.

Investiţiile pe termen scurt cuprind obligaţiunile emise şi răscumpărate. Pentru asigurarea surselor de finanţare, unităţile administrativ emit obligaţiuni cu dobândă sau cu discount, care sunt răscumpărate la termen.

Disponibilităţi ale instituţiei publice la Trezoreria statului şi la bănci cuprind: disponibilul din diverse împrumuturi (din contul general al Trezoreriei statului, contractate/ garantate de stat), valorile de încasat, disponibilităţile în lei şi valută, împrumuturile pe termen scurt. De asemenea în această categorie se cuprind şi dobânzile aferente disponibilităţilor şi creditelor acordate de bănci în conturile curente, sumele virate sau depuse de bănci ori prin mandat poştal, care nu au apărut încă în extrasele de cont.

Disponibilul bugetelor reflectă disponibilităţile băneşti ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetelor locale la Trezoreria Statului.

Casa. Operaţiile de încasări şi plăţi în numerar se realizează la instituţii publice prin intermediul casieriei, organizată în cadrul compartimentului financiar-contabil. Operaţiile de încasări şi plăţi în numerar se

efectuează cu respectarea strictă a prevederilor regulamentului operaţiunilor de casă, a regulamentelor emise de Banca Naţională a României şi MFP şi a altor reglementări.

Încasările şi plăţile prin casierie se efectuează în limita plafonului de casă stabilit de către trezoreria statului pentru fiecare instituţie publică.

Instituţiile publice pot ridica din contul de finanţare sau din conturile de disponibil deschise la trezoreria statului, sume pentru efectuarea de plăţi în numerar, reprezentând drepturi de personal, precum şi pentru alte cheltuieli care nu se justifică a fi efectuate prin decontări.

Timbrele fiscale şi poştale, bonurile valorice pentru carburanţi auto, achiziţionate de instituţiile publice pentru necesităţi proprii, reprezintă alte valori, a căror utilizarea şi decontare se efectuează potrivit reglementărilor legale în vigoare.

Acreditivele fac posibilă achitarea obligaţiilor fată de furnizori, iar avansurile de trezorerie efectuarea unor plăţi în numele instituţiei publice.

Disponibil din fonduri cu destinaţie specială. Bugetele fondurilor cu destinaţie specială se prezintă distinct ca anexă la bugetul centralizat al ordonatorului principal de credite.

Sumele de mandat şi sumele în depozit sunt sumele pe care instituţiile publice le pot păstra la finele anului într-un cont distinct de disponibil pentru a fi utilizate în anul următor. Categoriile de sume de mandat şi în depozit sunt stabilite prin precizări emise de Ministerul Finanţelor Publice. Astfel în această categorie se cuprind: sumele primite de la alte instituţii publice sau de la agenţii economici în vederea efectuării unor operaţiuni speciale (garanţii depuse de agenţii economici pentru participarea la licitaţii, inclusiv taxa de participare şi contravaloarea caietelor de sarcini, operaţiuni de mandat efectuate din sumele puse la dispoziţie de către agenţii economici, care nu se restituite până la finele anului), sau pentru păstrarea unor drepturi băneşti (drepturi băneşti ale persoanelor lipsite de libertate păstrate de penitenciare, drepturi de personal, burse şi pensii, alocaţii pentru copii, alocaţii pentru şomaj ordonanţate, dar neridicate în cursul anului de către persoanele beneficiare).

Tot în categoria disponibilului din fonduri cu destinaţie specială se includ:- disponibilităţile unor fonduri gestionate de unităţile administrativ-teritoriale in afara bugetelor locale

(constituite pe seama unor taxe speciale, din amortizarea activelor fixe deţinute de serviciile publice de interes local, fondul de risc, depozitele speciale constituite pentru construirea de locuinţe;

- disponibilul din valorificarea unor bunuri intrate în proprietatea privata a statului, precum si disponibilul din cofinanţarea de la buget aferenta programelor/proiectelor finanţate din fonduri externe nerambursabile.

Disponibil al instituţiei publice finanţate integral sau parţial din venituri proprii. Veniturile proprii provin din activităţi economice desfăşurate de instituţiile publice şi care rămân la dispoziţia acestora, urmând ca excedentele rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor publice finanţate din venituri proprii şi subvenţii acordate de la buget să fie regularizate la sfârşitul anului cu bugetul din care au fost acordate subvenţiile, în limita sumelor primite de la acesta.

Disponibil din veniturile fondurilor speciale. Cuprinde două elemente, respectiv disponibil din fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi fondul asigurărilor pentru şomaj.

Viramente interne. În contul de viramente interne se înregistrează transferurile de disponibilităţi băneşti între conturile la bănci, precum şi între conturile la bănci şi casieria instituţiei publice.

Disponibil din împrumuturi şi asistenţă financiară externă nerambursabilă Contribuţia financiară a Comunităţii Europene reprezintă sume care se transferă Guvernului României

de către Comisia Comunităţilor Europene cu titlu de asistenţă financiară nerambursabilă. Gestionarea contribuţiei financiare a Comunităţii Europene se realizează de către Ministerul Economiei şi Finanţelor prin conturi deschise la Banca Naţională a României, trezoreria statului sau la bănci comerciale.

Disponibilităţile din contribuţia publică naţională destinate cofinanţării în bani a contribuţiei financiare a Comunităţii Europene, rămase la finele exerciţiului bugetar în conturile structurilor de implementare, se reportează în anul următor pentru a fi utilizate cu aceiaşi destinaţie.

14. Definirea cheltuielilor şi veniturilor la instituţiile publice. Momentul recunoaşterii acestora.- Potrivit prevederilor Sistemului European de Conturi, referitoare la principiilor contabile general acceptate, în cazul contabilităţii de angajamente, cheltuielile reprezintă suma bunurilor şi serviciilor consumate în timpul unui an, chiar dacă sunt sau nu plătite în acel an.- Potrivit reglementărilor contabile actuale cheltuielile reflecta costul bunurilor si serviciilor utilizate in vederea realizării serviciilor publice sau veniturilor, precum şi subvenţii, transferuri, asistenţă socială acordate, aferente unei perioade de timp.- Reflectarea în contabilitate a cheltuielilor se poate face în momentul angajării, consumului sau plăţii de resurse, astfel: cheltuielile legate de achiziţionarea unui bun trebuie să fie înregistrate în momentul transferului proprietăţii, cele efectuate pentru un serviciu în momentul finalizării prestaţiei, iar consumul propriu atunci când are loc producţia unui bun.

- Potrivit prevederilor OMFP 1917/2005 contabilitatea cheltuielilor se ţine pe grupe de cheltuieli, după natura şi destinaţia lor, astfel: cheltuieli privind stocurile, cheltuieli cu lucrări şi servicii executate de terţi, cheltuieli cu alte servicii executate de terţi, cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, cheltuieli cu personalul, alte cheltuieli operaţionale, cheltuieli financiare, alte cheltuieli finanţate din buget, cheltuieli de capital, amortizări, provizioane, ajustări, cheltuieli extraordinare.- Veniturile reprezintă impozite, taxe, contribuţii şi alte sume de încasat potrivit legii, precum şi preţul bunurilor vândute şi serviciilor prestate, aferente unei perioade de timp.Veniturile instituţiilor publice sunt formate din venituri proprii, alocaţii de la bugetul de stat, venituri extrabugetare, intrări de credite externe, contribuţii financiare nerambursabile, alte venituri ale bugetului de stat, bugetelor locale, bugetelor fondurilor speciale.-Contabilitatea veniturilor bugetare, fondurilor speciale şi veniturilor proprii se ţine pe feluri de venituri, după natura sau sursa lor şi pe subdiviziunile clasificaţiei bugetare, conform clasificaţiei indicatorilor privind finanţele publice.- Ţinând seama de momentul formării veniturilor deosebim venituri angajate care urmează a se încasa ulterior, venituri constatate în momentul încasării lor şi venituri calculate care nu presupun o încasare, aşa cum este cazul provizioanelor. - În contabilitatea instituţiilor publice, veniturile se structurează astfel: venituri din activităţi economice, venituri din alte activităţi operaţionale, venituri din producţia de active fixe, venituri fiscale, venituri din contribuţii de asigurări, venituri nefiscale, venituri financiare, finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destinaţie specială, fonduri cu destinaţie specială, venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, venituri extraordinare.- Veniturile se înregistrează în contabilitatea instituţiilor publice, pe baza documentelor care atestă crearea dreptului de creanţă (declaraţia fiscală sau decizia emisă de organul fiscal), avize de expediţie, facturi, alte documente legal întocmite sau în momentul încasării efective a acestora, în situaţia in care nu exista documente anterioare încasării pentru înregistrarea creanţei.- La instituţiile publice rezultatul se stabileşte anual prin închiderea conturilor de cheltuieli efective şi a conturilor de surse din care au fost efectuate. - Rezultatul exerciţiului se determină ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile exerciţiului bugetar, indiferent de data încasării sau plăţii lor.

15. Structura situaţiilor financiare la instituţii publice. Bilanţul.- Prezentarea unitară a datelor contabilităţii este impusă de necesitatea reprezentării structurale, într-o manieră fidelă a poziţiei financiare, performanţei financiare şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată pe parcursul unui exerciţiu financiar, deziderat înfăptuit prin întocmirea unor documente de sinteză concretizate în situaţii financiare.- Rolul situaţiilor financiare este evidenţiat prin funcţiile pe care acestea le îndeplinesc, respectiv:

funcţia de generalizare a datelor contabile se realizează prin gruparea şi sistematizarea datelor contabilităţii curente;

funcţia de informare este generată de rolul deosebit pe care îl îndeplineşte bilanţul în cadrul sistemului informaţional contabil, acela de a constitui suportul material al informaţiei;

funcţia de analiză permite interpretarea informaţiei contabile, identificarea căilor de asigurare a echilibrului financiar, verificarea corelaţiilor bilanţiere, calculul unor indicatori care exprimă situaţia financiară, analiza factorilor cu influenţă negativă asupra activităţii instituţiei publice.

Potrivit reglementărilor actuale situaţiile financiare trimestriale şi anuale la instituţiile publice au următoarea componenţă:

bilanţul; contul de rezultat patrimonial; situaţia fluxurilor de trezorerie; situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilor; anexe la situaţiile financiare, respectiv: politici contabile şi note explicative; contul de execuţie bugetară.

Informaţiile consemnate în cadrul componentelor structurale ale situaţiilor financiare se raportează la unitatea monetară şi necesită obţinerea în prealabil a vizei din partea Trezoreriei.

Bilanţul constituie un model de cunoaştere şi gestiune a patrimoniului, instrumentul cu ajutorul căruia se sintetizează şi generalizează datele contabile.

Criteriile utilizate pentru gruparea şi sistematizarea trăsăturilor comune şi generale ale structurilor patrimoniale de activ sunt destinaţia şi lichiditatea, iar pentru elementele de pasiv provenienţa şi exigibilitatea.

Dacă ne raportăm la periodicitate sau intervalul de care timp pentru care trebuie întocmit bilanţul, deosebim bilanţ intermediar (trimestrial) şi bilanţ final (anual)

În conformitate cu cerinţele contabilităţii bazate pe înregistrări tranzitorii bilanţul prezintă informaţii despre active şi obligaţii. Reglementările contabile pentru sectorul public prevăd diferenţierea în cadrul bilanţului a activelor şi pasivelor în curente şi necurente. Recunoaşterea în bilanţ a elementelor patrimoniale menţionate trebuie condiţionată cumulativ de două condiţii: obţinerea/diminuarea beneficiilor economice viitoare şi cuantificarea monetară credibilă.

Modelul de bilanţ tip listă, pe care instituţiile publice au obligaţia să-l întocmească, potrivit reglementărilor legale actuale, se prezintă astfel:

A. ACTIVEActive necurente (activele fixe)Active curenteCheltuieli în avansTotal activeB. DATORIIDatorii necurente (datorii, împrumuturi, provizioane peste un an)Datorii curenteÎmprumuturi pe termen lung ce trebuie plătite în exerciţiul curentVenituri în avansProvizioaneTotal datoriiActive nete/Capitaluri proprii = Total active – Total datoriiC. Capitaluri propriiRezerve şi fonduriRezultatul patrimonial

Rezultatul reportat

16. Contul de rezultat patrimonial- Oferă informaţii diferitelor categorii de utilizatori cu privire la performanţa financiară a instituţiilor publice şi la modul în care s-a format rezultatul constatat în bilanţ. - Veniturile, finanţările şi cheltuielile sunt structurate în funcţie de natura activităţilor derulate în operaţionale, financiare şi extraordinare şi sunt generatoare de excedent sau deficit. - Structura contului de rezultat patrimonial este următoarea:

Venituri operaţionale- venituri din impozite şi taxe, contribuţii de asigurări şi alte venituri ale bugetelor;- venituri din activităţi economice;- finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destin. specială;- alte venituri operaţionaleCheltuieli operaţionale- cheltuieli cu salariile şi contribuţiile aferente- subvenţii, transferuri- cheltuieli privind stocurile, lucrările şi serviciile executate de terţi- cheltuieli de capital, amortizări si provizioane- alte cheltuieli operaţionaleExcedent (deficit) din activitatea operaţionalăVenituri financiareCheltuieli financiareExcedent (deficit) din activitatea financiarăExcedent (deficit) din activitatea curentă Venituri extraordinareCheltuieli extraordinareExcedent/deficit din activitatea extraordinarăRezultatul patrimonial

Rezultatul degajat cumulează rezultatul execuţiei bugetare şi pe cel al execuţiei nebugetare (efectul variaţiei veniturilor constate în raport cu cheltuielile angajate) şi contribuie la obţinerea de informaţii extrem de importante pentru contabilitatea previzională. Devine posibilă realizarea distincţiei între rezultatul exerciţiului din execuţia bugetară şi cel din execuţia nebugetară. Rezultatul execuţiei bugetare este obţinut prin punerea în balanţă a veniturilor încasate şi a cheltuielilor plătite, în timp ce rezultatul execuţiei nebugetare este obţinut prin compararea veniturilor

înregistrate şi neîncasate cu cheltuielile efectuate şi neachitate în cursul exerciţiului financiar, fiind consecinţa aplicării contabilităţii bazate pe obligaţii.

17. Contul de execuţie bugetară - Importanţa fazei execuţiei bugetare pentru contabilitatea publică a condus la scindarea contului consemnator în două părţi, una afectată veniturilor, iar cealaltă cheltuielilor. Elementele informaţionale pe care le conţine partea de venituri a contului se prezintă sintetic astfel:

Contul de execuţie bugetară - venituri

- prevederi bugetare iniţiale- prevederi bugetare definitive- drepturi constatate- încasări realizate- drepturi constatate de încasat

Înscrierea veniturilor se efectuează ţinând seama de clasificaţia bugetară şi de specificul operaţiunilor derulate. Astfel, veniturile sunt structurate pe venituri fiscale (diferenţiate pe categorii de contribuabili), contribuţii de asigurări, venituri nefiscale, venituri din capital, operaţiuni financiare, subvenţii. În cazul cheltuielilor sunt furnizate informaţii referitoare la aspecte redate mai jos:

Contul de execuţie bugetară - cheltuieli

- creditele bugetare (anuale, trimestriale cumulate)- angajamentele bugetare- angajamentele legale- plăţi efectuate - angajamente legale plătite- cheltuieli efective.

Pentru cheltuieli, relevantă este clasificaţia economică a acestora, pe titluri, articole şi aliniate. Vor face, astfel, obiectul înscrierii în acest document cheltuielile de personal, cele efectuate cu diverse bunuri şi servicii, cheltuielile cu dobânzile, subvenţii, cheltuieli de capital, diverse transferuri etc.

18. Situaţia fluxurilor de trezorerieInstituţiile publice trebuie să structureze fluxurile de numerar pe categorii de activităţi desfăşurate,

respectiv: operaţionale, financiare şi de investiţii, iar în cadrul acestora pe capitole şi subcapitole din bugetul aprobat.

Indicatorul cheie al activităţii derulate, care arată abilitatea instituţiei de a-şi menţine capacitatea operaţională, îl constituie valoarea fluxurilor de trezorerie degajate de activitatea operaţională. Acestea prezintă mişcările de numerar rezultate din activitatea curentă a instituţiei publice.

Activităţile operaţionale, numite de exploatare în cadrul IPSAS 2, sunt acele activităţi ale entităţii care nu sunt activităţi de investiţii sau de finanţare.

Exemple de fluxuri de trezorerie care provin din activitatea operaţională: încasări din impozite sechestrări şi amenzi; încasări din vânzarea de bunuri şi prestarea de servicii; încasări din redevenţe, onorarii, comisioane şi alte venituri; plăţi către furnizori şi salariaţi ori în numele acestora din urmă; plăţi către alte entităţi din sectorul public pentru a le finanţa activitatea; plăţi de impozite etc. Fluxurile de trezorerie din activitatea de investiţii prezintă mişcările de numerar rezultate din: achiziţionarea/vânzarea de active fixe corporale şi necorporale, precum şi a de alte active pe termen

lung; achiziţionarea/vânzarea de instrumente de capitaluri proprii sau de datorie; acordarea/rambursarea de avansuri de trezorerie şi împrumuturi (altele decât avansurile şi

împrumuturile acordate de o instituţie financiară publică).Prin intermediul fluxurilor de trezorerie provenite din activitatea de finanţare pot fi efectuate estimări

cu privire la fluxurile viitoare aşteptate de către finanţatori. Fluxurile de trezorerie din activitatea de finanţare

prezintă mişcările de numerar rezultate din: emisiunea de obligaţiuni, primirea de împrumuturi, rambursarea sumelor împrumutate.

19. Anexele (politici contabile şi note explicative)Politicile contabile constituie metode detaliate de evaluare, măsurare şi recunoaştere, pe care o entitate

le-a ales dintre cele general acceptate de lege, standarde contabile sau comerciale.Ele presupun stabilirea unui set de proceduri de către conducerea fiecărei instituţii publice, având în

vedere specificul activităţii şi toate operaţiunile derulate. Aceste proceduri privesc întreg circuitul de prelucrare contabilă, începând cu documentele justificative până la întocmirea situaţiilor financiare trimestriale şi anuale. Pot fi modificate numai dacă sunt cerute de lege sau au ca rezultat informaţii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaţiunile economico-financiare.

Politicile contabile semnificative trebuie să descrie baza de evaluare utilizată în recunoaşterea elementelor de activ şi datorii, eventuale subvenţii guvernamentale; estimări (aparţin conducerii şi privesc determinarea valorii activelor şi pasivelor, evidenţierea datoriilor şi activelor contingente, variaţia rezultatelor actuale faţă de estimări este de aşteptat să fie nesemnificativă) etc. Notele la situaţiile financiare prezintă orice element de activ sau datorie aflat în relaţie cu cel puţin două elemente bilanţiere, în măsura în care ajută la creşterea gradului de certitudine în ceea ce priveşte relevanţa informaţiilor pentru necesităţile utilizatorilor. Informaţii referitoare la mediul legislativ, bazele prezentării situaţiilor financiare conforme cu prevederile legii contabilităţii, a legii privind sistemul public de pensii etc. se pot prezenta, de asemenea, în cadrul unei note explicative la situaţiile financiare.

Situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilorReflectă modificările activului net între două perioade de raportare.

Astfel, prin intermediul acestei situaţii sunt furnizate informaţii cu privire la variaţia elementelor de capitaluri proprii (a activului net) de la un exerciţiu financiar la altul care permit analiza sa multilaterală şi completă. Cauzele variaţilor pot fi multiple: schimbarea politicilor contabile, reevaluarea activelor, calculul şi înregistrarea amortizării, corectarea erorilor contabile.

Principiile contabile reprezintă ansamblu de ipoteze, convenţii şi reguli pe care se sprijină procesul de elaborare a informaţiilor contabile, al căror obiectiv este de a garanta transparenţa contabilităţii şi furnizarea imaginii fidele.

Reglementările contabile actuale prevăd evaluarea elementelor prezentate în situaţiile financiare prin raportare la unele principii contabile respectiv:

- - principiul continuităţii activităţii - principiul permanentei metodelor - principiul prudenţei

- principiul contabilităţii pe bază de angajamente presupune considerarea efectelor tranzacţiilor şi ale altor evenimente din momentul în care acestea se produc şi nu din cel al decontării lor

- principiul necompensării- evaluarea separată a elementelor de activ şi de pasiv- principiul intangibilităţii bilanţului de deschidere- prevalenţa economicului asupra juridicului sau principiul realităţii - pragul de semnificaţie - p rincipiul comparabilităţii informaţiilor . Normele reglementare precizează în legătură cu acest

principiu următoarele: elementele prezentate trebuie să dea posibilitatea comparării în timp a informaţiilor. Este oare suficient şi negenerator de confuzii, de pildă cu principiul permanenţei metodelor?