audit tranzactii incheiate parti afiliate

37
Auditul tranzactiilor incheiate cu parti affiliate PhD, ACCA etc. 2 Cadrul de referinta ISA 550 PĂRŢI AFILIATE Cadrul de reglementare financiar: OMFP 3055/2009; IAS 24; Alte cadre specifice( reglementari BNR, CNVM etc.) Legislatie specifica De ce e importanta aceasta tema? Auditul partilor afiliate este important deoarece in tranzactiile cu parti afiliate sunt mai mari: 1. Riscul de eroare ( inregistrare, evaluare, clasificare incorecta in situatiile financiare); 2. Riscul de prezentare eronata sau neprezentare in situatiile financiare 3. Riscul de frauda. In plus este dificil pentru auditor sa identifice partile afiliate. 3 4 Defintie – parte afiliata 1. parte afiliată aşa cum este definită în cadrul general de raportare financiară aplicabil; sau 2. Acolo unde cadrul general de raportare financiară aplicabil nu instituie cerinţe privind părţile afiliate, sau instituie cerinţe minimale: persoană sau o altă entitate care deţine controlul sau o influenţă

Upload: da88

Post on 26-Oct-2015

243 views

Category:

Documents


5 download

DESCRIPTION

Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

TRANSCRIPT

Page 1: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

Auditul tranzactiilor incheiate cu parti affiliate PhD, ACCA etc.

2Cadrul de referintaISA 550 PĂRŢI AFILIATECadrul de reglementare financiar: OMFP 3055/2009; IAS 24; Alte cadre specifice( reglementari BNR, CNVM etc.)Legislatie specificaDe ce e importanta aceasta tema?Auditul partilor afiliate este importantdeoarece in tranzactiile cu parti afiliate suntmai mari:1. Riscul de eroare ( inregistrare, evaluare,clasificare incorecta in situatiile financiare);2. Riscul de prezentare eronata sauneprezentare in situatiile financiare3. Riscul de frauda.In plus este dificil pentru auditor sa identificepartile afiliate.34Defintie – parte afiliata1. parte afiliată aşa cum este definită în cadrul general de raportarefinanciară aplicabil; sau2. Acolo unde cadrul general de raportare financiară aplicabil nuinstituie cerinţe privind părţile afiliate, sau instituie cerinţeminimale:persoană sau o altă entitate care deţine controlul sau o influenţăsemnificativă asupra entităţii care raportează, în mod direct sauindirect prin intermediul unuia sau a mai multor intermediari;altă entitate asupra căreia entitatea care raportează deţinecontrolul sau o influenţă semnificativă, în mod direct sau indirectprin intermediul unuia sau a mai multor intermediari;altă entitate care se află sub control comun cu entitatea careraportează prin intermediul:n Proprietari comuni care controlează;n Proprietari cu grade de rudenie apropiate; saun Conducerea cheie comună.5ExceptieCu toate acestea, entităţile care se află

Page 2: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

sub controlul statului (ex: guvernelelocale, regionale sau naţionale) nu suntconsiderate afiliate cu excepţia cazului încare acestea se angajează în tranzacţiisemnificative sau împart resursele într-omăsură semnificativă cu o altă entitate.DefinitiePractic si in lipsa definitiei partilor afiliate,ISA cere un minim de proceduri pentru caauditorul sa surprinda tranzactiile cu partiafiliate67Control si/sau influenta – ISA 550Controlul reprezintă puterea de a guvernapoliticile financiare şi operaţionale ale uneientităţi în vederea obţinerii de beneficii dinactivităţile sale; şiInfluenţa semnificativă (care poate fi obţinutăprin împărţirea drepturilor de proprietate, prinstatut sau prin acord) reprezintă puterea de aparticipa la deciziile privind politicileoperaţionale sau financiare ale unei entităţi,dar nu presupune un control asupra politicilorrespective.8Cine e parte afiliata– ISA 5501. Actionarii.2. Societatile la care se detin participatii.3. Persoanele însărcinate cu guvernanţa sau ceidin conducerea cheie (ex: acei membri aiconducerii care deţin autoritatea şiresponsabilitatea de a planifica, direcţiona şicontrola activităţile entităţii).4. Familia apropiată a oricărei persoane din celela care se face referire la punctul 3;5. Întreţinerea unei relaţii semnificative deafaceri cu oricare din persoanele la care se facereferire la punctul 3.9Cadrele de raportareCe zice OMFP 3055/2009Vezi extras aici

Page 3: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

Ce zice IAS 24Vezi extras aici10De ce este important sa discutamdespre acest subiectRiscuri crescute deoarece:Părţile afiliate pot folosi o paleta larga, complexaşi extensiva de relaţii şi structuri;Nu se pot identifica usor tranzacţiile şi solduriledintre o entitate şi părţile sale afiliate.Tranzacţiile cu partea afiliată pot să nu fieefectuate în termeni şi condiţii normale de piaţă;( sau chiar fără nici o contraprestatie).11Exemple de tranzactii cu parti afiliateImprumuturiVanzari / achizitiiSchimburiTranzactii fara contrapartida ( cedari fara pret detransfer)Tranzactii fara substanta economicaTranzactii de manipulare a situatiilor financiarePlati pentru servicii inexistenteReglari pentru impozite ( inclusiv TVA)Garantari in numele partilor afiliate12Responsabilitati auditorVerifica daca entitatea a respectatcerintele Cadrului general de raportareaplicabil ( in principal privind prezentareainformatiilor: partile si tranzactiile suntprezentate fidel si nu induc utilizatorii ineroare);Analizeaza riscul de frauda13Obiective auditor ( ISA 550)Trebuie sa obţina o înţelegere suficientă cu privire la relaţiile şitranzacţiile cu partea afiliată pentru a putea:Să recunoască factorii de risc de fraudă care apar în relaţiile şitranzacţiile cu partea afiliată şi care sunt relevante pentruidentificarea şi evaluarea riscurilor de denaturare semnificativăcauzate de fraudă; şiSă formuleze concluzii, pe baza probelor de audit obţinute, dacă

Page 4: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

situaţiile financiare, în măsura în care au fost afectate de respectivelerelaţii şi tranzacţii:n Dobândesc prezentarea fidelă (pentru cadrele generale deprezentare fidelă); saun Nu induc în eroare (pentru cadrele generale de conformitate);şin Cand cadrul general de raportare financiară aplicabil instituiecerinţe privind părţile afiliate, să obţină suficiente probe deaudit adecvate că relaţiile şi tranzacţiile cu partea afiliată aufost identificate, justificate şi prezentate adecvat în situaţiilefinanciare, în conformitate cu cadrul general.14Ce face auditorul ?Planificare: cunoasterea clientului & scepticismDiscutii cu echipa de auditAplica proceduri pentru a identifica partile afiliateAplica proceduri pentru a se asigura caprezentarile sunt adecvateAplica proceduri pentru a testa mecanismele decontrol intern implementate de entitate pentrudetectarea partilor afiliate si pentru autorizareaacestor tranzactiiRaspunde adecvat la informatiile si probele noudetectate15Discutia cu echipa – ISA 550Natura şi amploarea relaţiilor şi tranzacţiilor entităţii cu părţileafiliateEvidenţiere a importanţei menţinerii scepticismului profesional.Circumstanţele sau condiţiile entităţii care pot indica existenţaunor relaţii şi tranzacţii cu partea afiliată pe care conducerea nule-a identificat sau nu le-a prezentat auditorului.Evidenţele sau documentele care pot indica existenţa unor relaţiisau tranzacţii cu partea afiliată.Importanţa pe care conducerea sau persoanele însărcinate cuguvernanţa o acordă identificării, justificării şi prezentăriitranzacţiilor şi relaţiilor cu părţile afiliate, şi riscul aferent ca,conducerea să neglijeze controalele relevante.Felul în care entităţile cu scop special controlate de conducere potfi utilizate pentru a facilita manipularea câştigurilor.Felul în care tranzacţiile dintre entitate şi un partener de afacericunoscut al unui membru cheie al conducerii pot fi aranjate astfelîncât să faciliteze aproprierea activelor entităţii.

Page 5: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

16Identificarea partilor afiliatePentru identificarea partilor afiliate, auditorul trebuiesă intervieveze conducerea cu privire la:Identitatea părţilor afiliate entităţii, inclusiv schimbările dinperioada precedentă;Natura relaţiilor dintre entitate şi aceste părţi afiliate;Posibilitatea ca entitatea să fi intrat în orice fel de tranzacţiicu aceste părţi afiliate pe parcursul perioadei şi, dacă da,tipul şi scopul acestor tranzacţiiDrepturile de proprietatea asupra entităţii şi structurile deguvernanţă;Tipurile de investiţii pe care entitatea le realizează sau pecare plănuieşte să le realizeze; şiFelul în care este structurată şi finanţată entitatea17IndiciiParticiparea la parteneriate fără statutjuridic cu alte părţi.Acordurile privind prestarea de serviciianumitor părţi în termeni şi condiţii caresunt în afara cadrului legal de activitate.Relaţiile dintre giraţi şi giranţi.Tranzacţii complexe cu capitaluri proprii,cum ar fi restructurarea corporativă sauachiziţiile.Tranzacţii cu entităţi extrateritoriale dinjurisdicţii cu legi corporative slabe.IndiciiConcesionări de bunuri / prestarea deservicii de către entitate unei alte părţifara compensaţie.Vânzări cărora le-au fost aplicate reducerisau rambursări neobişnuit de ridicate.Tranzacţii cu acorduri circulare, deexemplu, vânzări care presupunangajamentul de a recumpăra.Tranzacţii în baza unor contracte ai cărortermeni sunt modificaţi înainte deexpirare.1819Control intern – ISA 550

Page 6: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

Auditorul trebuie să intervieveze personalulentitatii şi să efectueze alte proceduri de evaluarea riscului pentru a obţine o înţelegere acontroalelor pe care conducerea le-a instituitpentru:n A identifica, a explica şi a prezenta relaţiile şitranzacţiile cu partea afiliată;n A autoriza şi a aproba tranzacţiile şi acordurilesemnificative cu părţile afiliate;n A autoriza şi a aproba tranzacţiile şi acordurilesemnificative care se află în afara cadruluilegal de activitate.Ce persoane intrebam?n Personalul aflat în poziţia de a iniţia, procesasau înregistra tranzacţii care sunt în acelaşitimp şi semnificative şi în afara cadrului legalde activitate al entităţii, şi persoanele caresupervizează şi monitorizează acest personal;n Auditorii interni:n Consilieri juridici interni; şin Directorul departamentului de etică sau opersoană echivalentă.2021Cum identificam partile afiliate?Interviu conducere cu explicarea termenilor +consemnare discutie;Scrisori de reprezentare semnate de conducere;Revizuim dosarul anului trecut ( pentru misiunirecurente)Identificam contractele “deosebite” sautranzactiile “deosebite” ( fara sens, substantaetc.)Procesele verbale ale întâlnirilor acţionarilor şi alepersoanelor însărcinate cu guvernanţaCum identificam partile afiliate?Orice alte informatii si dovezi ( tinedepartamentul contabilitate evidenta maimultor firme, interogari la registrulcomertului, dosarul preturilor de transferetc.)Revizuirea rapoartelor de denunţare aangajaţilor atunci când acestea sunt

Page 7: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

păstrate.Cercetarea corespunzătoare a contextului,prin intermediul Internetului sau a bazelorde date externe specifice privindinformaţiile de afaceri.2223Deosebit inseamna:Este extrem de complexă (ex: aceasta poatepresupune mai multe părţi afiliate într-un grupconsolidat)Are termeni comerciali neobişnuiţi, precumpreţuri neobişnuite, dobânzi, garanţii şi termenide reefectuare a plăţii.Apariţia sa nu este justificată de un motiv logic deactivitate.Implică părţi afiliate neidentificate în prealabil.Este procesată într-o manieră neobişnuită.+Conducerea se balbaie la explicatii!24Declaratii scriseAuditorul trebuie să obţină declaraţii scrise de laconducere şi, acolo unde este cazul, de lapersoanele însărcinate cu guvernanţa, că:n Aceştia au prezentat auditorului identitatea părţilorafiliate entităţii şi toate relaţiile şi tranzacţiile cu parteaafiliată de care aceştia au cunoştinţă;n Aceştia au justificat şi prezentat adecvat aceste relaţii şitranzacţii în conformitate cu cerinţele cadrului general;n Daca au aprobat tranzacţii specifice cu părţile afiliatecare afectează semnificativ situaţiile financiare, sauimplică conducerea.n Daca au făcut declaraţii verbale specifice auditorului cuprivire la detalii privind anumite tranzacţii cu parteaafiliată.n Daca au interese financiare sau de altă natură privindpărţile afiliate sau privind tranzacţiile cu partea afiliată.25Pe parcursul misiuniiDacă auditorul identifică părţi afiliate sautranzacţii semnificative cu ele pe care conducereanu le-a mentionat în prealabil auditorului,auditorul trebuie:

Page 8: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

Să comunice imediat informaţiile relevantecelorlalţi membri ai echipei misiunii;Acolo unde cadrul general de raportare financiarăaplicabil instituie cerinţe privind părţile afiliate:n Să solicite conducerii să identifice toatetranzacţiile cu părţile afiliate nou identificatepentru evaluarea ulterioară a auditorului; şin Să interogheze de ce controalele entităţiiasupra tranzacţiilor cu partea afiliată au eşuatîn permiterea identificării sau prezentăriitranzacţiilor cu partea afiliată;26Pe parcursul misiuniiSă efectueze proceduri de audit de fond adecvatecu privire la astfel de părţi afiliate sau tranzacţiisemnificative cu partea afiliată nou identificate;Să aibă în vedere riscul ca alte părţi afiliate sautranzacţii semnificative cu partea afiliată săexiste, pe care conducerea nu le-a identificat sauprezentat în prealabil auditorului, şi să efectuezeproceduri de audit suplimentare acolo unde estenecesar;Dacă omisiunea pare să fie intenţionată (deciexista un risc de denaturare semnificativă cauzatde fraudă), să evalueze implicaţiile pentru audit.Inspectarea contractelor semnificative cu părţileafiliate.27Pe parcursul misiuniiRealizarea de interviuri cu privire la natura relaţiilor entităţiicu părţile afiliate nou identificate, inclusiv (acolo unde estecazul şi nu este interzis prin lege, reglementări sau regulietice) intervievarea părţilor din afara entităţii despre carese crede că deţin cunoştinţe semnificative cu privire laentitate şi la activitatea acesteia, cum ar fi consultanţiijuridici, agenţii principali, reprezentanţii principali,consultanţii, giranţii, sau alţi parteneri de afaceri apropiaţi.Efectuarea unei analize a evidenţelor contabile pentrutranzacţiile cu părţile afiliate nou identificate. O astfel deanaliză poate fi facilitată prin utilizarea tehnicilor de auditasistate de computer.Verificarea termenilor şi condiţiilor tranzacţiilor cu parteaafiliată nou identificate, şi evaluarea dacă aceste tranzacţii

Page 9: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

au fost justificate şi prezentate adecvat în conformitate cucadrul general de raportare financiară aplicabil.28Frauda ?Auditorul trebuie să identifice şi să evalueze riscurile dedenaturare semnificativă asociate relaţiilor şi tranzacţiilorcu partea afiliată şi decida daca ele sunt semnificative.Auditorul concepe şi efectuează proceduri ulterioare deaudit pentru a obţine probe de audit suficiente şi adecvatecu privire la riscurile evaluate de denaturare semnificativăasociate cu relaţiile şi tranzacţiile cu partea afiliată.Dacă auditorul identifică tranzacţiile semnificative care seaflă în afara cadrului legal de activitate atunci cândefectuează procedurile de audit, auditorul trebuie săintervieveze conducerea cu privire la:n Natura acestor tranzacţii; şin Posibilitatea ca părţile afiliate să fie implicate.29FraudaPentru tranzacţiile semnificative cu partea afiliatăidentificate în afara cadrului legal de activitate, auditorultrebuie:Să inspecteze contractele sau acordurile care stau la bazaacestora, şi, acolo unde este cazul, să evalueze dacă:n Substanta economica (sau lipsa acesteia) a tranzacţiilorsugerează faptul că aceştia au intrat în afacere pentru aangrena o raportare financiară frauduloasă sau pentru acomplota o apropriere a activelor;n Termenii tranzacţiilor sunt consecvenţi cu explicaţiileconducerii; şin Tranzacţiile au fost justificate şi prezentate adecvat înconformitate cu cadrul general de raportare financiarăaplicabil; şiSă obţină probe de audit că tranzacţiile au fost autorizate şiaprobate adecvat.30Fraude1. Manipulare situatii financiare2. Furt ( de obicei transfer de fonduri catreparti afiliate fara a fi autorizatecorespunzator => dauna pentru asociati)Vezi ISA 24031

Page 10: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

Utilizarea valorii juste in relatie cupartile afiliateDacă conducerea afirma în situaţiilefinanciare că o tranzacţie cu partea afiliatăa fost efectuată pe baza preturilor de piata( preturi + conditii contractuale!),auditorul trebuie să obţină probe de auditsuficiente şi adecvate cu privire laafirmaţia respectivă.CUM ?32Ce testeaza auditorulConsiderarea gradului de adecvare aprocesului conducerii pentru susţinereaafirmaţiei.Verificarea sursei informaţiilor externe sauinterne care susţin afirmaţia, şi testareainformaţiilor în vederea determinăriiacurateţei, integrităţii şi relevanţei.Evaluarea caracterului rezonabil alpresupunerilor semnificative pe care estebazată afirmaţia.33Opinia fara rezerveDacă tranzacţiile şi relaţiile cu părţile afiliateidentificate au fost justificate şi prezentateadecvat în conformitate cu cadrul general deraportare financiară aplicabil; şiDacă efectele relaţiilor şi tranzacţiilor cu parteaafiliată:n Nu impiedică situaţiile financiare să prezinte fidel(pentru cadrele generale de prezentare fidelă);saun Nu fac ca situaţiile financiare să inducă în eroare(pentru cadrele generale de conformitate)34Comunicarea cu persoaneleînsărcinate cu guvernanţaCu excepţia cazului în care toatepersoanele însărcinate cu guvernanţa suntimplicate în conducerea entităţii, auditorultrebuie să comunice cu persoaneleînsărcinate cu guvernanţa aspectele

Page 11: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

semnificative care apar pe parcursulauditului în legătură cu părţile afiliateentităţii.35Comunicarea cu persoaneleînsărcinate cu guvernanţaNeprezentarea (intenţionată sau nu) de către conducereauditorului a tranzacţiilor cu partea afiliată, care ar puteaalerta persoanele însărcinate cu guvernanţa cu privire laexistenţa relaţiilor şi tranzacţiilor semnificative cu parteaafiliată cu care nu erau la curent în prealabil.Identificarea tranzacţiilor semnificative cu părţile afiliatecare nu au fost autorizate şi aprobate adecvat, care arputea da naştere unei suspiciuni de fraudă.Dezacordul cu conducerea cu privire la justificarea şiprezentarea tranzacţiilor semnificative cu partea afiliată înconformitate cu cadrul general de raportare financiarăaplicabil.Neconformitatea cu legea şi reglementările aplicabile careinterzic sau restricţionează tipuri specifice de tranzacţii cupartea afiliată.Dificultăţi în identificarea părţii care controlează entitatea înultimă instanţă.36DocumentatieAuditorul trebuie să includă îndocumentaţia de audit numele părţilorafiliate identificate şi natura relaţiilor cupartea afiliată.In plus:Orice dovezi a folositDeclaratiiConfirmariContracte/ acorduri neuzualeISA 600 Considerente speciale – auditul situaţiilorfinanciare ale grupului (inclusiv activitatea auditorilorcomponentelor)De ce este necesar un standard special ?Dificultati sporite!Cadre de raportare diferiteDate de raportare diferiteActivitati diferiteOmogenizari de politici

Page 12: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

Ajustari pentru consolidareLimbaMonedaDistantaComunicare cu ceilalti auditoriDefinitii:1. Componenta - O entitate sau activitate de afaceripentru care se intocmesc informaţii financiare caretrebuie incluse în situaţiile financiare ale grupului.2. Grup – Toate componentele ale căror informaţiifinanciare sunt incluse în situaţiile financiare alegrupului. Un grup are întotdeauna mai mult de osingură componentă.3. Componentă semnificativă – O componentăidentificată de către echipa misiunii la nivelul grupului(i) care are o semnificaţie financiară individualăpentru grup, sau (ii) care, datorită naturii sale sau acircumstanţelor specifice, este probabil să includăriscuri semnificative ale unor denaturări semnificativeale situaţiilor financiare ale grupului.Definitii:4. Cadrul de raportare financiară aplicabil= cadrul de raportare financiară care seaplică situaţiilor financiare ale grupului5. Auditorul componentei vs auditorulgrupului6. Conducerea componentei vs cea agrupuluiResponsabilitatePartenerul misiunii la nivelul grupului este responsabilpentru conducerea, supervizarea şi modul deefectuare a misiunii de audit la nivelul grupuluiprecum şi dacă raportul auditorului care se emite estecorespunzător în circumstanţele date.Raportul auditorului asupra situaţiilor financiareale grupului nu trebuie să se refere la auditorulcomponentelor, cu excepţia cazului în care legeasau reglementarea solicită astfel de referinţe.Dacă o astfel de referinţă este solicitată prin lege saureglementare, raportul auditorului va indica faptul căreferinţa nu diminuează responsabilitatea parteneruluimisiunii la nivelul grupului.Partenerul misiunii de la nivelul grupului va conveni

Page 13: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

termenii misiunii de audit la nivelul grupului.Acceptare şi continuarePartenerul de misiune la nivelul grupului va stabili dacă sepot obţine în mod rezonabil suficiente probe de auditadecvate în legătură cu procesul de consolidare şiinformaţiile financiare ale componentelor carefundamentează opinia de audit la nivelul grupului.În acest scop, echipa misiunii la nivelul grupului va obţine oînţelegere asupra grupului, a componentelor sale şi amediilor in care acestea activează, suficientă pentru aidentifica componentele ce pot fi componente semnificative.În cazul în care auditorii componentelor îşi desfăşoarăactivitatea asupra informaţiilor financiare ale acestorcomponente, partenerul de misiune la nivelul grupului vaevalua dacă echipa misiunii la nivelul grupului va putea fiimplicată în activitatea acestor auditori ai componentelor înmăsura în care este necesar pentru a obţine suficienteprobe de audit adecvate.Acceptare şi continuareFactorii care ar putea afecta decizia echipei misiunii lanivelul grupului de a utiliza sau nu un audit obligatoriuprin statut, reglementare sau alte motive pentru afurniza probe de audit pentru auditul grupului includurmătoarele:Diferenţe între cadrul de raportare financiară aplicat laîntocmirea situaţiilor financiare ale componentei şi celaplicat la întocmirea situaţiilor financiare ale grupului.Diferenţe între standardele de audit şi de altă naturăaplicate de auditorul componentei şi cele aplicate înauditul situaţiilor financiare ale grupului.Măsura în care situaţiile financiare ale componenteivor fi finalizate la timp pentru a respecta programulde raportare al grupuluiAcceptare şi continuareDacă partenerul misiunii la nivelul grupului stabileşte că…:nu va fi posibil ca echipa misiunii la nivelul grupului să obţinăsuficiente probe de audit adecvate din cauza restricţiilor impusede conducerea grupului; şiefectul posibil al acestei incapacităţi va fi imposibilitatea exprimăriiunei opinii asupra situaţiilor financiare ale grupului,…partenerul misiunii la nivelul grupului va acţiona astfel:în cazul unei noi misiuni, nu va accepta misiunea, sau, în cazulunei misiuni recurente, se va retrage din misiune, acolo unde

Page 14: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

legea sau regulamentul aplicabil permite retragerea; sauîn cazul în care legea sau reglementările interzic auditorului sărefuze o misiune sau retragerea dintr-o misiune nu este posibilă,efectuând auditul situaţiilor financiare ale grupului în măsura încare a fost posibil, să declare imposibilitatea exprimării unei opiniiasupra situaţiilor financiare ale grupului.Informatii de analizat1. Structura grupului:O activitatile entitatilor;O cadre de raportare;O date de inchidere;O activitati reglementate sau nu;O procentul detinerilor;O achizitii recenteO conducerea componentelor2. Relatiile grup – componente ( de exemplu, decate ori se intalnesc, libertatea pe care o areconducerea componentelor);44Informatii de analizat3. Procesul de evaluare a riscurilor la nivelulgrupului;4. Sistemele de control intern – eficienta si legaturaintre ele;5. Sistemul IT – centralizat sau nu6. Monitorizarea tranzactiilor intra-grup pentrueliminarea acestora la consolidare7. Auditul intern8. Omogenitatea politicilor contabile9. Codul etic sau regulamentele interne pentruprevenirea si detectarea fraudei45Strategia generală de audit şi planul deauditEchipa misiunii la nivelul grupului va stabilio strategie generală de audit la nivelulgrupului şi va elabora un plan de audit lanivelul grupului.Partenerul de misiune la nivelul grupuluiva revizui strategia generală de audit lanivelul grupului şi planul de audit la nivelulgrupului.Strategia generală de audit şi planul de

Page 15: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

auditIn planul de audit trebuie incluseconsideratii specifice componentelor:Cunoasterea activitatii lorTimp suplimentar necesar obtinerii sirevizuirii probelorComunicarea cu auditorii componentelorTimp necesar verificarii procesului deconsolidareEvaluarea riscului1. Structura grupului complexa2. Achizitii de filiale frecvente3. Cedari de filiale frecvente4. Reorganizari seminificative, repetate sau recente5. Controlale la nivelul grupului inexistente sau ineficiente6. Componente in tari diferite, cu riscuri crescute7. Componente in tari “paradis fiscal”8. Activitati cu risc crescut ale componentelor9. Grupul are o structura complexa pentru optimizare fiscala( tari renumite pentru spalarea banilor ?)10. Relatii intre parti afiliate ( grup si componente ) complexe,dese si neobisnuite48Evaluarea riscului11. Informatii anterioare privind solduri care nu sereconciliaza12. Politici contabile neomogene13. Date de raportare diferite14. Monede de raportare diferite15. Cadre de raportare diferite16. Schimbare frecventa de auditori17. Informatii precedente privind ajustari pentru consolidareneautorizate sau incorecte18. Componente cu risc mare de necontinuare a activitatii19. Impozitele platite20. Altele – multi alti factori49Înţelegerea grupului, a componentelor sale şi amediilor în care acestea activeazăAuditorul trebuie să identifice şi să evaluezeriscurile unor denaturări semnificative prinînţelegerea entităţii si mediului său. Echipamisiunii la nivelul grupului va:

Page 16: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

Intensifica înţelegerea sa asupra grupului, acomponentelor sale şi a mediului acestora,inclusiv asupra controalelor la nivelulgrupului, obţinută în timpul etapei deacceptare sau continuare; şiObţine o înţelegere a procesului deconsolidare, inclusiv instrucţiunile emise deconducerea grupului către componente.Intelegerea procesului de consolidare1. Structura grupului si detinerile directe si indirecte2. Implicarea componentelor si a mamelor in procesulconsolidarii ( daca inteleg procesul si daca ilstapanesc)3. Controalele si procesul utilizat de grup pentru aidentifica componentele4. Controalele si procesul utilizat de grup pentru aidentifica partile afiliate5. Controalele si procesul utilizat de grup pentru aidentifica segmentele de raportare6. Politici contabile – daca sunt omogene, daca serevizuiesc si cum se modifica la nivel de componenta51Intelegerea procesului de consolidare7. Procesul prin care grupul rezolva problemele ridicatede cadre de raportare financiara diferite8. Procesul prin care grupul rezolva problemele ridicatede date de raportare diferite9. Procesul prin care grupul rezolva problemele ridicatede monede de raportare diferite10. Controalele utilizate pentru a asigura informatiifinanciare complete, corecte si in timp util11. Rolul IT in procesul de consolidare12. Controalele grupului pentru identificarea siraportarea evenimentelor ulterioare52Intelegerea procesului de consolidare13. Cine e responsabil cu pregatirea ajustarilorpentru consolidare si cine le aproba14. Tranzactiile intre parti afiliate ( grup sicomponente) – frecventa, complexitate, natura,valoare, utilizarea valorii juste sau nu15. Importanta valorii juste pentru evaluareaactivelor si datoriilor grupului ( in special in ceea

Page 17: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

ce priveste relatiile componenta – grup) sicredibilitatea determinarii ei ( plus cat e de facilprocesul determinarii acesteia).53Verificarea auditorului componenteiDacă auditorul grupului solicita unui auditor al componentei săderuleze auditul unei componente, auditorul grupului va trebui sa(se) asigure:Dacă auditorul componentei înţelege şi va respecta cerinţele deetică relevante pentru auditul grupului şi, în special, dacă esteindependent.Competenţa profesională a auditorului componentei.Dacă echipa misiunii la nivelul grupului va putea să se implice înactivitatea auditorului componentei în măsura necesară pentruobţinerea de suficiente probe de audit adecvate.Dacă auditorul componentei acţionează într-un mediu dereglementare care supraveghează în mod activ auditorii.Daca sunt probleme de independenta : auditorul grupului vaobţine suficiente probe de audit adecvate aferente informaţiilorfinanciare ale componentei .Pragul de semnificaţieAuditorul grupului stabileste pragul desemnificatie:1. pentru situaţiile financiare ale grupului, caîntreg, la stabilirea strategiei generale deaudit la nivelul grupului.2. pentru acele componente asupra căroraauditorii componentei vor derula un audit sauo revizuire în scopul auditului la nivelulgrupului.3. Limita peste care denaturările nu pot ficonsiderate neînsemnate în mod clar pentrusituaţiile financiare ale grupului.Pragul de semnificaţieDacă o componentă face obiectul unui auditprin statut, reglementare sau alt motiv, iarechipa misiunii la nivelul grupului decide săfolosească respectivul audit pentru furnizareade probe de audit pentru auditul grupului,echipa misiunii la nivelul grupului va decidedacă:pragul de semnificaţie stabilit pentru situaţiilefinanciare ale componentei, ca întreg; şi

Page 18: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

pragul de semnificaţie funcţional la nivelulcomponentei întrunesc cerinţele acestui ISA.Componente semnificative vs.nesemnificativeComponente semnificative:1. Prin valoare - Echipa misiunii la nivelul grupului, sau auditorulcomponentei în numele acesteia, va desfăşura un audit alinformaţiilor financiare ale componentei folosind pragul desemnificaţie al componentei.2. Prin natura - Auditorul componentei va desfăşura una sau maimulte acţiuni :n Un audit al informaţiilor financiare ale componentei folosindpragul de semnificaţie al componentei.n Un audit asupra unuia sau mai multor solduri ale contului,clase de tranzacţii sau prezentări de informaţii în legătură curiscurile semnificative probabile ale unor denaturărisemnificative ale situaţiilor financiare ale grupului.n Proceduri de audit specificate legate de riscurile semnificativeale unor denaturări semnificative ale situaţiilor financiare alegrupului.Componente semnificative vs.nesemnificativeComponente nesemnificativePentru componentele care nu sunt semnificative,auditorul grupului va derula procedurile analitice lanivelul grupului si va varia selectarea componentelor peo perioadă de timp.Dacă auditorul grupului consideră că nu pot fi obţinutesuficiente probe de audit adecvate pe care săfundamenteze opinia de audit la nivelul grupului din:activitatea efectuată asupra informaţiilor financiare alecomponentelor semnificative;activitatea efectuată asupra controalelor la nivelulgrupului şi a procesului de consolidare; şiprocedurile analitice efectuate la nivelul grupului…(vezi slide-ul urmator)Componente semnificative vs.nesemnificative… el va selecta componentele care nu sunt semnificative şi vaefectua, sau va solicita din partea unui auditor alcomponentei să efectueze, una sau mai multe dintreacţiunile următoare :Un audit al informaţiilor financiare ale componentei folosind

Page 19: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

pragul de semnificaţie al componentei.Un audit al unuia sau mai multor solduri ale conturilor,clase de tranzacţii sau prezentări de informaţii.Revizuirea informaţiilor financiare ale componentei folosindpragul de semnificaţie al componentei.Proceduri specificate.59Implicarea în activitatea desfăşurată deauditorii componenteiComponente semnificative – evaluarea risculuiDacă auditorul componentei face un audit alcomponentei semnificative, auditorul grupului vafi implicat în evaluarea riscului efectuată de cătreauditorul componentei. Natura, momentul şiamploarea acestei implicări sunt afectate deînţelegerea echipei misiunii la nivelul grupului aauditorului componentei, dar un minimum vacuprinde:Discutia cu auditorul componentei sauconducerea componentei a acelor activităţi alecomponentei care sunt semnificative pentru grup;Implicarea în activitatea desfăşuratăde auditorii componenteiDiscutia cu auditorul componentei asupra susceptibilităţii carespectiva componentă să conţină denaturări semnificativeale informaţiilor financiare ca urmare a fraudei sau erorii; siRevizuirea documentaţiei auditorului componentei cu privirela riscurile semnificative identificate de denaturaresemnificativă a situaţiilor financiare ale grupului ( deexemplu un memorandum care reflectă concluziaauditorului componentei cu privire la riscurile semnificativeidentificate).Riscurile semnificative identificate de denaturaresemnificativă a situaţiilor financiare ale grupului – proceduride audit suplimentare.61Componente semnificative – evaluarearisculuiDacă au fost identificate riscuri semnificativede denaturare semnificativă a situaţiilorfinanciare ale grupului pentru o componentăasupra căreia un auditor al componentei îşidesfăşoară activitatea, auditorul grupului va

Page 20: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

evalua oportunitatea aplicării unor proceduride audit ca reacţie la riscurile semnificativeidentificate de denaturare semnificativă asituaţiilor financiare ale grupului. În bazaînţelegerii auditorului componentei, echipamisiunii la nivelul grupului va stabili dacă estenecesar să fie implicată în procedurile deaudit suplimentare.Procesul de consolidareAuditorul grupului obţine o înţelegere asupra controalelor lanivelul grupului şi a procesului de consolidare, inclusivinstrucţiunile emise de conducerea grupului către componente.Auditorul grupului sau auditorul componentei la solicitareaacestuia, testează eficacitatea operaţională a controalelor lanivelul grupului dacă natura, momentul şi aria de cuprindere aactivităţilor efectuate asupra procesului de consolidare se bazeazăpe ipoteza eficacităţii funcţionale a controalelor la nivelul grupului,sau dacă doar procedurile de fond nu pot oferi suficiente probe deaudit adecvate la nivelul afirmaţiilor.Auditorul grupului va elabora şi desfăşura proceduri de auditsuplimentare asupra procesului de consolidare ca reacţie lariscurile evaluate ale unor denaturări semnificative în situaţiilefinanciare ale grupului ce reies din procesul de consolidare. Acestava cuprinde o evaluare a măsurii în care componentele au fostincluse în situaţiile financiare ale grupului.Procesul de consolidareAuditorul grupului va evalua gradul de adecvare, exhaustivitateaşi corectitudinea ajustărilor şi reclasificărilor de consolidare şi vaevalua dacă există posibili factori sau indicatori de risc de fraudădin partea conducerii.Dacă informaţiile financiare ale componentei nu au fost pregătiteîn conformitate cu aceleaşi politici de contabilitate aplicate în cazulsituaţiilor financiare ale grupului, auditorul grupului va evaluadaca informaţiile financiare ale componentei au fost ajustate înmod corespunzător în scopul întocmirii şi prezentării situaţiilorfinanciare ale grupului.Auditorul grupului va stabili daca informaţiile financiareidentificate in comunicatul auditorului componentei reprezintăinformaţiile financiare încorporate în situaţiile financiare alegrupului.Dacă situaţiile financiare ale grupului cuprind situaţii financiare alecomponentei în care perioada limită de raportare financiară diferăde cea a grupului, auditorul grupului va evalua dacă ajustările

Page 21: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

corespunzătoare au fost făcute acelor situaţii financiare, înconformitate cu cadrul financiar de raportare aplicabil.Revizuirea procesului consolidarii1. Verificarea identificarii exhaustiva a componentelor cetrebuie consolidate2. Eliminarea componentelor ce nu trebuie consolidate3. Verificarea metodei de consolidare adecvate4. Verificarea determinarii fondului comercial ( aici esteimportant de analizat daca este o componenta nouachizitionata sau nu)5. Verificarea masurarii valorilor juste a activelor nete ceapartin componentelor6. Verificarea omogenizarii politicilor7. Verificarea identificarii tranzactiilor ce trebuie eliminate8. Verificarea ajustarilor inregistrate pentru eliminareatranzactiilor intra - grup65Revizuirea procesului consolidarii9. Eliminarea profiturilor nerealizate10. Recalularea valorilor activelor nete ale componentelor inscopul consolidarii11. Verificarea modului de calcul a valorilor cuveniteintereselor care nu controleaza12. Verificarea modului de alocare a profiturilor si capitalurilorintre grup si interesele care nu controleaza13. Verificarea eliminarii capitalurilor proprii alecomponentelor14. Verificarea modului in care s-au convertit informatiilefinanciare ale componentelor ce fac stuatii financiare intr-oalta moneda de raportare15. Verificarea prezentarii de informatii in stuatiile financiare16. Verificarea fluxului de numerar consolidat66Evenimente ulterioareÎn cazul în care auditorul grupului sau auditoriicomponentelor desfăşoară audituri ale componentelor,acestia vor derula proceduri menite să identificeevenimente aferente acelor componente care au loc întredatele informaţiilor financiare ale componentelor şi dataraportului auditorului asupra situaţiilor financiare alegrupului, şi care ar putea genera necesitatea ajustăriiprezentării în situaţiile financiare ale grupului sau a ajustăriiacestora.

Page 22: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

În cazul în care auditorii componentelor efectuează alteactivităţi decât audituri ale informaţiilor financiare alecomponentei, echipa misiunii la nivelul grupului va solicitaauditorilor componentelor să notifice echipa misiunii lanivelul grupului asupra existenţei evenimentelor ulterioarecare ar putea genera necesitatea ajustării prezentării însituaţiile financiare ale grupului sau a ajustării acestora.Comunicare cu auditorulcomponenteiAuditorul grupului va comunica cerinţele sale cătreauditorul componentei în timp util. Aceastăcomunicare va stabili activitatea ce se va desfăşura,utilizarea rezultatului respectivei activităţi, precum şiforma şi conţinutul comunicării auditoruluicomponentei cu echipa misiunii la nivelul grupului.Totodată, va cuprinde următoarele:O O solicitare ca auditorul componentei, cunoscândcontextul în care echipa misiunii la nivelul grupului vafolosi rezultatele sale, sa confirme faptul că auditorulcomponentei va coopera cu echipa misiunii la nivelulgrupuluiO Cerinţele de etică relevante pentru auditul grupului şi,în special, cerinţele de independenţă.Comunicare cu auditorulcomponenteiO În cazul în care un audit sau o revizuire a informaţiilor financiareale componentei, pragul de semnificaţie al componentei (saunivelurile pragului de semnificaţie pentru anumite clase detranzacţii, solduri ale conturilor sau prezentări de informaţii) şinivelul peste care denaturările nu pot fi considerate în mod clarneimportante pentru situaţiile financiare ale grupului.O Riscurile semnificative identificate de denaturare semnificativă asituaţiilor financiare ale grupului, ca urmare a fraudei sau erorii,dar care sunt relevante pentru activitatea auditoruluicomponentei. Auditorul grupului va solicita auditoruluicomponentei să comunice la timp orice alte riscuri semnificativede denaturare semnificativă a situaţiilor financiare ale grupului, caurmare a fraudei sau erorii, în cadrul componentei, şi reacţiileauditorului componentei la aceste riscuri.Comunicare cu auditorulcomponenteiListă a părţilor afiliate întocmită de conducereagrupului, şi orice alte părţi afiliate pe care le

Page 23: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

cunoaşte echipa misiunii la nivelul grupului.Echipa misiunii la nivelul grupului va solicitaauditorului componentei să comunice la timp,părţile afiliate neidentificate anterior de cătreconducerea grupului sau echipa misiunii la nivelulgrupului. Echipa misiunii la nivelul grupului vastabili dacă este necesară prezentarea acestorpărţi afiliate suplimentare altor auditori aicomponentelor.70Comunicare cu auditorulcomponenteiAuditorul grupului va solicita auditoruluicomponentei să comunice aspectele relevantepentru concluzia echipei misiunii la nivelulgrupului cu privire la auditul grupului. Aceastăcomunicare va cuprinde urmatoarele precizari:O Dacă auditorul componentei a respectat cerinţele deetică relevante pentru auditul grupului, inclusivindependenţa şi experienţa profesională;O Dacă auditorul componentei a respectat cerinţeleechipei misiunii la nivelul grupului;O Identificarea informaţiilor financiare ale componenteiasupra căreia raportează auditorul componentei;O Informaţii asupra cazurilor de nerespectare a legilorsau reglementărilor care pot provoca denaturareasemnificativă a situaţiilor financiare ale grupului;Comunicare cu auditorulcomponenteiO O listă de denaturări necorectate ale informaţiilor financiare alecomponentei (lista necesară nu cuprinde denaturările aflate subpragul de denaturări în mod clar nesemnificative comunicat decătre echipa misiunii la nivelul grupului;O Indicatorii privind posibile influenţe ale conducerii;O Descrierea oricărei deficienţe semnificative identificate în controlulintern la nivelul componentei;O Alte probleme importante pe care auditorul componentei lecomunică sau se aşteaptă să le comunice cu persoaneleînsărcinate cu guvernanţa componentei, inclusiv frauda saususpiciunea de fraudă ce implică angajaţii cu roluri importante incontrolul intern la nivelul componentei, conducerea componenteisau alte persoane în cazul în care frauda a generat o denaturaresemnificativă a informaţiilor financiare ale componentei;

Page 24: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

Comunicare cu auditorulcomponenteiO Orice fel de alte aspecte care pot firelevante pentru auditul grupului sauasupra cărora auditorul componenteidoreşte să atragă atenţia echipei misiuniila nivelul grupului, inclusiv excepţiilenotate în declaraţiile scrise pe careauditorul componentei le solicitase dinpartea conducerii componentei; şiO Constatările generale, concluziile sauopiniile auditorului componentei.73Evaluarea comunicăriiAuditorul grupului va evalua comunicarea cu auditorulcomponentei si va:O Discuta aspectele semnificative ce decurg din aceastăevaluare cu auditorul componentei, conducereacomponentei sau conducerea grupului, după caz; şiO Determina dacă este necesar să revizuiască alte părţirelevante ale documentaţiei de audit a auditoruluicomponentei.O Dacă echipa misiunii la nivelul grupului ajunge laconcluzia că activitatea unui auditor al componenteieste insuficientă, echipa misiunii la nivelul grupului vadetermina ce fel de proceduri suplimentare se vorefectua, şi dacă acestea vor fi efectuate de auditorulcomponentei sau de echipa misiunii la nivelulgrupului.Suficienţa şi gradul de adecvare al probelor de auditAuditorul trebuie să obţină suficiente probe de audit adecvatepentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut şiprin această să îi permită auditorului să tragă concluzii rezonabilepe care să îşi fundamenteze opinia de audit.Auditorul grupului va evalua dacă au fost obţinute suficiente probede audit adecvate în urma procedurilor de audit efectuate asupraprocesului de consolidare şi a activităţii efectuate de echipamisiunii la nivelul grupului şi de auditorii componentelor asuprainformaţiilor financiare ale componentelor, care să fundamentezeopinia de audit la nivelul grupului.Partenerul de misiune la nivelul grupului va evalua efectul asupraopiniei de audit al grupului a denaturărilor necorectate (fieidentificate de echipa misiunii la nivelul grupului sau comunicate

Page 25: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

de auditorii componentelor) şi a cazurilor în care a nu a fostposibilă obţinerea de probe de audit adecvate suficiente.75Comunicarea cu conducerea grupuluiAuditorul grupului va determina care din deficienţele identificate la nivelulcontrolului intern să fie comunicate celor însărcinaţi cu guvernanţa şiconducerii grupului în conformitate cu ISA 265. În realizarea acesteideterminări, echipa misiunii va lua în considerare:O Deficienţele în controlul intern la nivel de grup, pe care echipa misiunii lanivelul grupului le-a identificat;O Deficienţele în controlul intern pe care echipa misiunii la nivelul grupuluile-a identificat în controalele interne ale componentelor; şiO Deficienţele în controlul intern pe care auditorii componentelor le-au adusîn atenţia echipei misiunii la nivelul grupului.O În cazul în care a fost identificată o fraudă de către echipa misiunii lanivelul grupului sau o fraudă a fost adusă în atenţia acesteia de către unauditor al componentei, sau dacă anumite informaţii indică faptul că arputea exista o fraudă, echipa misiunii la nivelul grupului va comunica acestlucru în timp util către nivelul adecvat al conducerii grupului pentru a-iinforma pe cei ce deţin responsabilitatea primară pentru prevenirea şidetectarea fraudelor cu privire la aspectele relevante pentruresponsabilităţile pe care le deţin.Comunicarea cu conducerea componenteiUnui auditor al componentei i se poate cere prin statut,reglementare sau un alt motiv, să exprime o opinie de auditasupra situaţiilor financiare ale unei componente. În acest caz,echipa misiunii la nivelul grupului va solicita din partea conduceriigrupului să informeze conducerea componentei asupra oricăroraspecte care sunt aduse la cunoştinţă echipei misiunii la nivelulgrupului, care ar putea fi semnificative pentru situaţiile financiareale componentei, dar care ar putea să nu fie cunoscute deconducerea componentei.În cazul în care conducerea grupului refuză să comunice acesteaspecte către conducerea componentei, echipa misiunii la nivelulgrupului va discuta aspectul cu persoanele însărcinate cuguvernanţa grupului. În cazul în care aspectul rămâne nerezolvat,echipa misiunii la nivelul grupului, având în vedere consideraţiilelegale şi de confidenţialitate profesională, va analiza dacă săsfătuiască auditorul componentei să nu emită raportul auditoruluiasupra situaţiilor financiare ale componentei până la rezolvareaaspectului.Comunicarea cu persoanele însărcinatecu guvernanţa grupului

Page 26: Audit Tranzactii Incheiate Parti Afiliate

Echipa misiunii la nivelul grupului va comunica următoarele aspectepersoanelor însărcinate cu guvernanţa grupului, în plus faţă de celeprevăzute de ISA 260 :trecere în revistă a tipului de activitate ce va fi efectuată asupra situaţiilorfinanciare ale componentelor.trecere în revistă a naturii implicării planificate a echipei misiunii la nivelulgrupului în activitatea ce urmează a fi efectuată de către auditoriicomponentelor asupra situaţiilor financiare ale componentelorsemnificative.Cazurile în care evaluarea activităţii auditorului componentei realizată deechipa misiunii la nivelul grupului a condus la apariţia unor îngrijorări cuprivire la calitatea activităţii auditorului.Toate limitările impuse auditului grupului.Fraude sau suspiciuni de fraudă la nivelul conducerii grupului, conduceriicomponentei, angajaţilor cu roluri semnificative în controalele la nivelulgrupului sau alte persoane în cazul în care frauda a generat o denaturaresemnificativă a situaţiilor financiare ale grupului.DocumentareEchipa misiunii la nivelul grupului va include îndocumentaţia de audit următoarele aspecte:Analiză a componentelor, cu indicarea celor care suntsemnificative, şi tipul de activităţi efectuate asuprainformaţiilor financiare ale componentelor.Natura, momentul şi amploarea implicării echipeimisiunii la nivelul grupului în activitatea efectuată deauditorii componentelor asupra componentelorsemnificative, inclusiv, după caz, revizuirea de cătreechipa misiunii la nivelul grupului a părţilor relevanteale documentaţiei de audit a auditorilorcomponentelor şi a concluziilor aferente.Comunicările în scris între echipa misiunii la nivelulgrupului şi auditorii componentelor cu privire lacerinţele echipei misiunii la nivelul grupului.4. Cadrul de raportareContabilitatea societatilor aflate in procesde fuziune si dizolvare – OMFP 3055 /2009 si OMFP 1376/2004IFRS