1contabilitate fiscala aprofundatadoc

Contabilitate fiscală aprofundata Mocanu Mihai

Lector univ.dr. MOCANU MIHAI

CONTABILITATE FISCALĂ APROFUNDATĂ

MASTER, I B 8

SUPORT DE CURS

SIBIU 2014

1


CONTABILITATE FISCALĂ APROFUNDATĂ

OBIECTIVELE CURSULUI:

Prezentarea aspectelor teoretice privind fiscalitatea;

Realizarea unei imagini realiste privind relaţia contabilitate-fiscalitate;

Însuşirea şi aplicarea structurilor fiscale circumscrise contabilităţii;

Însuşirea şi aplicarea gestiunii fiscale în întreprindere pentru fundamentarea

deciziilor;

Prezentarea aspectelor de ordin procedural privind contabilitatea şi fiscalitatea

structurilor patrimoniale;

Înţelegerea rolului fiscalităţii şi a incidenţelor fiscale asupra patrimoniului

întreprinderii.

INTRODUCERE

Orientarea şi dezvoltarea economică a unei naţiuni îşi au ca susţinător central

FISCALITATEA. Încă din perioada interbelică, politicile economice ale lumii

occidentale implică „pilotarea” economiilor naţionale prin articularea, într-un joc al

factorilor, a politicii privind angajarea forţei de muncă, a politicii ratelor, a politicii

salariale, a politicii de investiţii şi a politicii privind importurile şi exporturile. Punerea

în operă a acestui joc de factori nu conduce întotdeauna la o „justiţie fiscală”. Pentru

a-şi îndeplini misiunea sa, administraţia fiscală pretinde contabilităţii – şi documentelor

sale de sinteză – să prezinte, înainte de toate, realitatea faptelor care dau naştere

„deducerii din baza impozabilă”. Acumularea, diversitatea şi complexitatea măsurilor

conduc la moduri de contabilizare şi de prezentare a situaţiilor de sinteză care

2


antrenează interpretări delicate sau care se abat de la reguli, în legătură cu conturile

întreprinderilor.

Aşa s-a statutat şi a evoluat un anume tip de relaţie între CONTABILITATE ŞI

FISCALITATE. Relaţia dintre „contabilitate” şi „fiscalitate” este o relaţie complexă,

de tipul relaţiei dintre pasivitate şi mişcare, dintre luptă şi atracţie etc.

În perioada imediat postbelică, Charles Penglaou aprecia relaţia dintre

contabilitate şi fiscalitate: „Fiscalitatea este pentru contabilitate ceea ce snobismul este

pentru artă. Nu trebuie să spunem despre fiscalitate cuvinte prea generoase, deoarece ea

a făcut mult rău contabilităţii. Dar nici nu trebuie să o vorbim prea mult de rău,

deoarece ea a adus mult bine contabilităţii.”

Aşa că, în prezent s-a ajuns „ de la o poluare fiscală a contabilităţii, la

deconectarea contabilităţii de fiscalitate”. Altfel spus, contabilitatea şi fiscalitatea sunt

într-un conflict nestins, dar au o convieţuire eternă, sau „cei doi fraţi duşmani” ai vieţii

întreprinderilor sunt în stare de conflict, dar şi în nevoie de convieţuire.

În fond, atât contabilitatea cât şi fiscalitatea au făcut un efort uriaş pentru a-şi

defini un sistem de norme, codificate în ceea ce priveşte şi înţelegem astăzi „drept

contabil” şi „drept fiscal”.

Nevoia de armonizare legislativă a condus, în cele mai frecvente cazuri, la

încheierea unui armistiţiu între cei doi eterni rivali. Aceasta, în beneficiul ambilor, deci

în beneficiul atât al întreprinderii cât şi al statului.

3


Capitolul I. AMORTIZAREA IMOBILIZARILOR – FISCALITATE – IMAGINE FIDELĂ

Contents

Capitolul I. AMORTIZAREA IMOBILIZARILOR – FISCALITATE – IMAGINE FIDELĂ...............................................................................................................................3

Obiectivele capitolului I...................................................................................................3

I.1.Preliminarii.................................................................................................................3

I.2. Aspecte fiscale privind amortizarea...........................................................................6

I.3. Reevaluarea şi amortizarea......................................................................................14

Testul de autoevaluare nr.1............................................................................................31

Bibliografia capitolului I................................................................................................31

Obiectivele capitolului I

1. Realizarea de conexiuni între contabilitate şi fiscalitate

2. Însuşirea şi aplicarea structurilor fiscale circumscrise contabilităţii

3. Motivarea existenţei amortizării contabile şi a amortizării fiscal

4. Perceperea implicaţiei reevaluarii asupra amortizării şi, implicit, aspra

fiscalităţii

I.1.Preliminarii

Pentru înţelegerea aspectelor economic şi fiscal legate de amortizare se impune

clarificarea unui sistem categorial (noţional) cu privire la activele imobilizate: valoarea de

intrare, valoarea de inventar, valoarea contabilă netă, valoarea bilanţieră, valoarea

4


reziduală, valoarea justă netă, amortizare contabilă, amortizare fiscală, durată normală de

utilizare, regim de amortizare.

A. Valoarea de intrare , denumită şi valoare contabilă, este valoarea la care sunt

evidenţiate în contabilitate activele imobilizate, valoare ce se stabileşte cu ocazia

intrării în patrimoniu a acestora şi provine din costul istoric. Costul istoric se

regăseşte în una din următoarele valori:

a.1) preţul sau costul de achiziţie, utilizat în cazul dobândirii cu titlu

oneros a imobilizărilor;

a.2) preţul sau costul de producţie, utilizat în cazul obţinerii din producţie

proprie (autoproducţie) a imobilizărilor;

a.3) valoarea de aport, utilizată în cazul aducerii ca aport la capitalul social

a imoblizărilor;

a.4) valoarea justă (sau de utilitate), utilizată în cazul dobândirii cu titlu

gratuit a imobilizărilor şi reprezintă suma pentru care un activ imobilizat ar putea

fi schimbat în cazul unei tranzacţii, cu preţul determinat în mod obiectiv.

B. Valoarea de inventar , denumită şi valoare actuală, este valoarea imobilizării

stabilită cu ocazia efectuării inventarierii acesteia şi se stabileşte în funcţie de

utilitatea bunului imobiliar, starea acestuia, preţul pieţei şi diverşi factori

conjuncturali.

C. Valoarea contabilă netă sau valoarea rămasă, este valoarea ce se determină prin

deducerea din valoarea contabilă şi/sau a amortizării şi/sau ajustărilor constituite.

- Amortizarea reprezintă echivalentul valoric al deprecierii ireversibile a

imobilizărilor.

- Ajustările reprezintă echivalentul valoric al deprecierilor sau pierderilor de

valoare reversibile a imobilizărilor.

D. Valoarea bilanţieră este valoarea la care se înregistrează în bilanţ activele

imobilizate. La închiderea exerciţiului financiar se compară valoarea contabilă

5


netă cu valoarea actuală (de inventar) stabilită cu ocazia inventarierii. În urma

acestei comparaţii rezultă una din următoarele situaţii:

1. dacă valoarea de inventar este mai mare decât valoarea contabilă netă se

obţine un plus de valoare care, conform principiului prudenţei, nu se

înregistrează în contabilitate;

2. dacă valoarea de inventar este mai mică decât valoarea contabilă netă se

obţine un minus de valoare care se înregistrează în contabilitate astfel:

- sub forma unei amortizări suplimentare, dacă deprecierea este

ireversibilă (uzură fizică şi/sau uzură morală);

- prin ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a

imobilizărilor, când deprecierea este reversibilă ( diminuarea

preţurilor, scăderea cursului valutar, scăderea cotaţiilor la bursă

etc.)

În contabilitatea curentă, activele imobilizate se înregistrează la valoarea contabilă brută,

iar în bilanţ la valoarea contabilă netă, adică la valoarea contabilă brută diminuată cu

amortizările şi ajustările pentru deprecierea sau pierderea de valoarea, cumulate.

E. Valoarea reziduală reprezintă valoarea netă pe care o entitate estimează să o

obţină prin cedarea unui activ la încheierea duratei sale de utilizare, după

deducerea cheltuielilor aferente cedării. În cazul casării, valoarea reziduală

reprezintă diferenţa dintre valoarea bunurilor materiale recuperate şi cheltuielile

efectuate cu dezmembrarea.

F. Valoarea justă netă reprezintă preţul de vânzare din care au fost deduse costurile

de ieşire şi rezultă dintr-o valoare de piaţă, dacă există o piaţă activă, sau din

tranzacţii recente între părţi care cad de acord, bine informate şi care doresc să

încheie tranzacţia în cauză.

G. Amortizarea contabilă reprezintă atât o cheltuială care afectează rezultatul

exerciţiului financiar, cât şi un element rectificativ al valorii contabile, prin care

se determină valoarea contabilă netă a imobilizărilor amortizabile, care se

recunoaşte în bilanţ.

6


H. Amortizarea fiscală se foloseşte numai pentru determinarea rezultatului impozabil

şi a impozitului pe profit. Ea nu se înregistrează în contabilitate, ci numai în

Registrul de evidenţă fiscală a enităţii.

I. Durata normală de utilizare corespunde, de regulă, cu durata economică de

utilizare. Ea depinde de mediul (normal, uşor coroziv, puternic coroziv) în care

imobilizarea corporală este exploatată. Durata normală de utilizare este mai

redusă decât durata de viaţă fizică a activului respectiv.

În ţara noastră, duratele normale de utilizare a imobilizărilor corporale sunt stabilite

centralizat prin H.G. şi sunt revizuite la un interval de maximum 5 ani.

Duratele normale de utilizare se află în „Catalogul privind duratele normale de

(utilizare) funcţionare şi clasificarea mijloacelor fixe”. În Catalog, duratele normale

de funcţionare (utilizare) se exprimă în ani, cu limită minimă şi maximă.

J. Regimul de amortizare se aprobă de către Consiliul de Administrare al entităţii

respective şi stă la baza întocmirii planului de amortizare. Regimul de amortizare

constă în alegerea metodei de amortizare.

Potrivit legislaţiei în vigoare, întreprinderile româneşti pot opta pentru unul din

următoarele „regimuri de amortizare”:

o Amortizarea liniară;

o Amortizarea accelerată;

o Amortizarea degresivă.

I.2. Aspecte fiscale privind amortizarea

Amortizarea activelor imobilizate, fiind privită din două puncte de vedere:

1. Amortizarea contabilă , care este reglementată de Legea nr. 15/1994

privind imobilizarea capitalului imobilizat în active corporale şi

necorporale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare (O.G.

nr. 54/1997);

7


2. Amortizarea fiscală , reglementată de Legea nr. 571/2003 privind Codul

Fiscal, cu modificările în vigoare,

comportă câteva precizări legate de metoda de amortizare utilizată care se constituie în

reguli specifice amortizării fiscale:

a) în cazul construcţiilor se aplică metoda de amortizare liniară;

b) în cazul echipamentelor tehnologice şi al componentelor şi echipamentelor

periferice ale acestora, se poate opta pentru oricare dintre cele trei metode de

amortizare;

c) investiţiile efectuate pentru amenajarea terenurilor se amortizează după metoda

liniară, pe o perioadă de 10 ani;

d) în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, se poate folosi metoda de amortizare

liniară sau metoda de amortizare degresivă;

e) valoarea rămasă neamortizată aferentă mijloacelor fixe vândute este deductibilă

fiscal numai în situaţia în care acestea sunt valorificate prin entităţi specializate

sau prin licitaţie organizată, potrivit legii;

f) pentru locuinţele de serviciu, amortizarea este deductibilă fiscal până la nivelul

corespunzător suprafeţei construite prevăzute în Legea locuinţelor;

g) mijloacele de transport pot fi amortizate şi în funcţie de numărul de km sau de

număr de ore de funcţionare prevăzut în cartea tehnică, dacă acestea s-au

achiziţionat după 01 ianuarie 2004.

Deducerile de amortizare se determină fără a lua în calcul amortizarea contabilă.

Amortizarea activelor imobilizate se calculează pe baza unui plan de amortizare, din luna

următoare punerii acestora în funcţiune şi până la recuperarea integrală a valorii de

intrare.

Amortizarea, după metoda liniară: se realizează prin includerea în cheltuielile de

exploatare a unor sume fixe, stabilite proporţional cu duratele de utilizare ale

imobilizărilor. Amortizarea liniară reprezintă regimul clasic, tradiţional, fiind cel mai

simplu de utilizat, însă nu ţine cont de influenţa uzurii morale, care duce la înlocuirea

activelor într-un interval de timp mai scurt.

8


Amortizarea liniară se calculează astfel:

a) fie Aa = Vi/T

b) fie Aa = Vi x Na, iar Na = 100/T sau Na = (Aa/Vi) x 100;

Na = 100/T rezultă din:

Na = (Aa/Vi) x 100 = [(Vi/T)/Vi x 100] = (Vi/T) x (100/Vi) = 100/T

în care:

Vi - valoarea iniţială;

T - durata normală de utilizare;

Na - norma de amortizare;

Aa - amortizarea anuală.

Amortizarea după metoda accelerată constă în includerea, în primul an de funcţionare, în

cheltuielile de exploatare,a unei amortizări în cotă de 50% din valoarea de intrare, iar în

următorii ani ai duratei de utilizare normale, se calculează amortizarea după sistemul

liniar, prin divizarea valorii rămase de amortizat (50% din valoarea contabială) la

numărul de ani de utilizare rămaşi.

Amortizarea accelerată se calculează astfel:

Aa1an = 50% x Vi;

Aa2-n ani = (VRA/T-1)x100 = (Vi – Aa1)/(T – 1), în care:

VRA = 50% x Vi sau VRA = Vi – 50% şi reprezintă valoarea rămasă de amortizat.

Amortizarea după metoda degresivă presupune o amortizare mai accentuată a

imobilizărilor în primii ani de la punerea în funcţiune. Aplicarea acestei reguli de

amortizare presupune calcularea normei de amortizare degresive prin multiplicarea

normei de amortizare liniară cu unul din coeficienţii următori:

9


o 1,5 dacă durata normală de utilizare a imobilizării este între 2 şi 5 ani;

o 2,0 dacă durata normală de utilizare a imobilizării este între 6 şi 10 ani;

o 2,5 durata normală de utilizare a imobilizării este mai mare de 10 ani.

Amortizarea degresivă se calculează astfel:

Aai = BCi x Nad

BCi = BCi -1 – Adi -1, cu excepţia anului 1, când BC1 = Vi

Nad = Na x K, în care:

Aai – amortizarea anului i;

BCi – baza de calcul a amortizării pentru anul i (valoarea rămasă de amortizat);

Adi – amortizarea degresivă a anului i;

K – coeficientul legal de multiplicare a Na;

Nad – norma de amortizare degresivă;

i = [1,n], n= T

Astfel:

Aa1 = BC1 x Nad = Vi x Nad;

Aa2 = BC2 x Nad = (BC1 – Aa1) x Nad;

BC2 = BC1 – Ad1 = BC1 – Aa1;

...................................................................

Aan = BCn x Nad = (BCn-1 – Aan-1) x Nad

BCn = BCn-1 – Adn-1 = BCn-1 – Aan-1

10


Acest algoritm de lucru se opreşte însă, la un anumit an al funcţionării imobilizării, când

valoarea rămasă de amortizat se repartizează egal pe ultimii ani de funcţionare. Dacă s-ar

continua acest algoritm până în anul „n” al duratei normale de utilizare, ar rezulta, pentru

ultimul an, o amortizare mare, ceea ce ar dezice (încălca) esenţa metodei “degresive” şi

logica în sine a acestei metode (amortizarea ultimului an ar fi mai mare decât amortizarea

fiecaruia dintre anii precedenţi).

Exemple:

Să se întocmească planul de amortizare liniară, degresivă şi accelerată pentru un bun

imobiliar (imobilizare corporală), cunoscând:

Vi = 7000 lei

T = 8 ani

Planul de amortizare liniară:

Aa = Vi/T = 7000/8 = 875 lei/an sau Aa = Vi x Na = 7000 x 12,5% = 875 lei/an;

Na = 100/T = 100/8 = 12,5%

Ani Amortizarea anuală liniară

Amortizarea cumulată la sfârşitul anului

Valoarea rămasă de amortizat

1 875 875 6125

2 875 1750 5250

3 875 2625 4375

4 875 3500 3500

5 875 4375 2625

6 875 5250 1750

11


7 875 6125 875

8 875 7000 0

TOTAL 7000 X X

*sfârşitul anului

Planul de amortizare accelerată:

Aa1an = 50% x Vi = 50% x 7000 = 3500 lei

Aa2-8ani = VRA/(T-1) = (Vi – Aa1)/(T – 1) = (7000 – 3500)/(8 – 1) = 3500/7 = 500 lei/an

Ani Amortizarea anuală

accelerată

Amortizarea

cumulată la sfârşitul

anului

Valoarea rămasă de

amortizat

1 3500 3500 3500

2 500 4000 3000

3 500 4500 2500

4 500 5000 2000

5 500 5500 1500

6 500 6000 1000

7 500 6500 500

8 500 7000 0

TOTAL 7000 X X

12


Planul de amortizare degresivă:

Aadi = BCi x Nad

Nad = Na x k = 12.5% x 2 = 25%

Aad1 = BC1 x Nad = 7000 x 25% = 1750 lei

BC1 = Vi = 7000

Aad2 = BC2 x Nad = 5250 x 25% = 1312,5 lei

BC2 = BC1 – Aad1 = 7000 – 1750 = 5250

Aad3 = BC3 x Nad = 3937,5 x 25% = 984,375 lei

BC3 = BC2 – Aad2 = 5250 – 1312,5 = 3937,5

Aad4 = BC4 x Nad = 2953,125 x 25% = 738,28125 lei

BC4 = BC3 – Aad3 = 3937,5 – 984,375 = 2953,125

Aad5 = BC5 x Nad = 2214,84375 x 25% = 2953,125 lei

BC5 = BC4 – Aad4= 2953,125 – 738,28125 = 2214,84375

Dacă în acest moment ( anul 6) am continua algoritmul, s-ar ajunge ca, în ultimul an

(anul 8), amortizarea să fie mai mare decât amortizarea anilor 5, 6 şi 7, ceea ce contrazice

sensul şi logica acestei metode. Prin urmare, valoarea rămasă de amortizat începând cu

anul 6 (16661,1328125) se va diviza pe ultimii trei ani (6 – 8), revenind câte

553,7109375 lei/an.

Deci,

Aad6-8 = VRA6 : 3 ani = 1661,1328125 : 3 = 553,7109375 lei/an

13


Din compararea Aad cu Aal rezultă unele diferenţe în plus, pentru unii ani, sau în minus,

pentru alţi ani. Din aceste diferenţe se observă cum regimul de amortizare duce la

rezultate care influenţează, într-un sens sau altul, asupra fiscalităţii fiecărui an.

La fel şi în cazul comparării Aaa cu Aal.

Prin compararea celor trei regimuri de amortizare, Consiliul de administraţie poate opta

pentru acel regim care corespunde cel mai bine politicii fiscale a întreprinderii.

Anii Vi Aal Aad

BC

(VRA)

Diferenţe (Aad – Aal)

(+) (-)

1 7000 875 1750,0000000 7000,0000000 875,000 -

2 7000 875 1312,5000000 5250,0000000 437,500 -

3 7000 875 984,3750000 3937,5000000 109,375 -

4 7000 875 738,2812500 2953,1250000 - 136,7187500

5 7000 875 553,7109375 2214,8437500 - 321,2890625

6 7000 875 553,7109375 1661,1328125 - 321,2890625

7 7000 875 553,7109375 1107,4218750 - 321,2890625

8 7000 875 553,7109375 553,7109375 - 321,2890625

TOTAL x 7000 7000 x 1421.875 1421,875

Situaţia comparativă a celor trei planuri de amortizare se prezintă astfel:

Anii Aal Aaa Aad

14


1 875 3500 1750,00

2 875 500 1312,50

3 875 500 984,50

4 875 500 738,25

5 875 500 553,70

6 875 500 553,70

7 875 500 553,70

8 875 500 553,70

TOTAL 7000 7000 7000,00

Amortizarea degresivă şi accelerată au avantajul că atenuează influenţa uzurii morale,

întrucât prin aceste metode se recuperează într-un interval de timp mai scurt un cuantum

mai mare din valoarea de intrare a imobilizărilor.

În acelaşi timp, aceste metode produc şi un avantaj fiscal întrucât amână la plată

impozitul pe profit, corespunzător creşterii cheltuielilor privind amortizarea în primii ani

de utilizare a imobilizărilor.

Amortizarea liniară este cea mai simplă şi mai echilibrată, dar nu ţine seama de

influenţa uzurii morale, uzură care duce la înlocuirea imobilizărilor într-un interval de

timp mai scurt, valoarea iniţială nefiind recuperată integral prin amortizare.

Indiferent de metoda de amortizare utilizată în calculul amortizării, se trece la calculul

amortizării liniare şi înregistrării acesteia în contabilitate, după formula:

6811=281, cu dezvoltare pe conturi sintetice de gradul II

15


(280)

I.3. Reevaluarea şi amortizarea

În valoarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile se includ si reevaluările

contabile, efectuate potrivit legii. În urma reevaluării poate rezulta o creştere sau

descreştere de valoare în raport cu valoarea contabilă netă. Această creştere sau

diminuare de valoare poartă numele de rezerve din reevaluare. Sunt supuse reevaluării, de

regulă, imobilizările corporale.

Rezervele din reevaluare se calculează ca diferenţă între valoarea justă şi valoarea

contabilă netă şi numai în cazul în care creşterea sau diminuarea de valoare este

considerată ca fiind sigură şi de durată.

Cu ocazia reevaluării, amortizarea cumulată aferentă imobilizărilor corporale

poate fi:

a) recalculată proporţional cu valoarea modificată a valorii contabile brute, astfel

încât valoarea contabilă actualizată să fie egală cu valoarea reevaluată (justă) plus

amortizarea actualizată

Val. contab. actualizată = Val. contab neactualizată *

Amortizarea actualizată = Amortizarea calculată *

b) eliminată din valoarea contabilă brută, astfel încât valoarea contabilă netă

actualizată să fie egală cu valoarea reevaluată (justă)

Prin urmare se aplică două metode:

- metoda valorii brute , când se recalculează amortizarea cumulată

proporţional cu modificarea valorii contabile brute;

16


- metoda valorii nete , când se elimină amortizarea cumulată din valoarea

contabilă brută.

Exemplificări:

A. METODA VALORII BRUTE:

Presupunem un utilaj, pentru care :

Vi = 12 000 lei (valoarea contabilă de intrare)

T = 10 ani (durata normală de funcţionare)

- metoda de amortizare: liniară

- în timp au loc reevaluări, după cum urmează:

- după 4 ani, stabilindu-se o valoare justă de 10.800 lei

- după 2 ani de la ultima reevaluare, stabilindu-se o valoare justă de 5.760 lei

- dupa 2 ani de la ultima reevaluare, stabilindu-se o valoare justă de 576 lei

- după 1 an de la ultima reevaluare, stabilindu-se o valoare justă de 720 lei

I. Reevaluare dupa 4 ani (prima reevaluare):

a) Val. contabilă brută = Val. de intrare = 12 000 lei

b) Durata de viaţă = T = 10 ani

c) Amortizare anuală = a/b = 1 200 lei/an

d) Amortizare cumulată = 4 800 lei

e) Val. contabilă netă = a - d = 7 200 lei

f) Val. justă = = 10 800 lei (la prima reevaluare)

g) Rezerva din reeval. = f - e = 3 600 lei

h) Indice de actualizare = f/e = 1,5

i) Val. contab. bruta actualiz = a * h = 18 000 lei17


j) Val. amortiz. actualizate = d * h = 7 200 lei

k) Amortiz, actualiz.-Am. cumul. = j-d = 2.400 lei

l) Dif. dintre val. ctb. bruta actualizata

si val. ctb. bruta initiala = i-a sau g+k = 6 000 lei ( cresterea valorii )

În contabilitate:

1) Rezerva din reevaluare : 2131 = 105 3 600

2) Diferenţe de amortizare: 2131 = 2813 2 400

sau

1) Dif. Din actualizarea val. contab. brute: 2131 = 105 6 000

2) Diferenţe de amortizare: 105 = 2813 2 400

Începând cu anul V : Aa =

= =

= = 1.800 lei/an, dar

II. Reevaluarea după ali 2 ani (a doua reevaluare):

a) Valoarea contabila brută = 18 000 lei (stabilită la prim reevaluare )

b) Amortizarea calculată actualiz = 7 200 lei

c) Amortizarea pe ultimi 2 ani = 1 800 * 2 = 3 600 lei

d) Amortizarea cumulată (6 ani) = b+c = 10 800 lei

e) Valoarea contabilă netă = a-d = 7 200 lei

f) Valoarea justă = 5 760 lei (stabilită la a 2-a reevaluare )

g) Rezerva din reevaluare = f-e = -1 440 lei

18



i) Val. contab. brută actualiz. = a* h = 14 400 lei

j) Val. amortiz. actualizate = d * h = 8 640 lei

k) Dif. Dintre Val. contab. brută actualiz.

si Val. contab. bruta = i-a sau g+k = -3 600 lei ( descreşterea valorii )

l) Dif. dintre amortiz. actualiz. si amortiz.

cumulată = j-d = -2 160 lei.

În contabilitate :


2) Diferenţa de amortizare : 2813 = 2131 2 160

sau

1) Dif. din actualizarea valorii contabile brute :

105 = 2131 3 600

2) Diferenţa de amortizare 2813 = 105 2 160

Începând cu anul VII : Aa =

=

= = lei = 1 440 lei/an dar,

III. Reevaluarea după alţi 2 ani (a treia reevaluare):

19


a) Valoarea contabilă brută = 14 400 lei (stabilită la 2-a reevaluare )

b) Amortizarea calculată actualizată = 8 640 lei ( 10 800 – 2 160 )

c) Amortizarea pe ultimii 2 ani = 1440*2 = 2 880 lei ( 3 600 – 2 160 => 1,440)

d) Amortizarea cumulată ( 8 ani ) =b+c= 11 520 lei

e) Valoarea contabilă netă = a-d = 2 880 lei

f) Valoarea justă = 576 lei ( stabilită la a 3-a reevaluare )

g) Rezerva din reevaluare = f-e = -2 304 lei


i) Valoarea contab. brută actualiz. =a*h=2 880 lei

j) Valoarea amotiz. Actualiz. = d * h = 2 304 lei

k) Dif. dintre amortiz. actualiz. si

amortiz. cumulată = j – d = -9 216 lei

l) Dif. dintre val. contab. brută

actualiz. si val. contab. brută

după a 2-a reevaluare = i – a sau g + k = -11 520 lei (descreşterea valorii).

În contabilitate :

1) Rezerva din reevaluare : % = 2131 2 304

105 2 160 din anii precedenţi

6813 144

2) Diferenţe de amortizare : 2813 = 2131 9 216

Sau

1) Dif. din actualizarea valorii contab. brute :

% = 2131 11 520

105 11 376

20


6813 144

2) Dif. de amortizare 2813 = 105 9 216

Atentie !

Diminuarea rezervei din reevaluare (2 304 lei) va fi acoperită din plusul de

reevaluare rămas (2 160 lei) din a 2- a reevaluare, iar diferenţa rămasă se înregistrează ca

o cheltuială privind ajustările (144 lei).

În acest moment, contul 105 este soldat !

În anul IX : Aa = =

= = 576/2 = 288 lei/an dar,

IV. Reevaluarea de după încă un an (ultima reevaluare) :

a) Valoarea contabilă brută = 2 880 lei (stabilită la 3-a reevaluare )

b) Amortizarea calculată actualizată = 2 304 lei

c) Amortizarea pe ultimii 2 ani = 288 * 1 = 288 lei

d) Amortizarea cumulată ( 9 ani ) = b+c =11 520 lei

e) Valoarea contabilă netă = a-d = 288 lei

f) Valoarea justă = 720 lei ( stabilită la a 3-a reevaluare )

g) Rezerva din reevaluare = f-e = 432 lei


i) Valoarea contab. brută actualiz. =a*h=7 200 lei

j) Valoarea amotiz. Actualiz. = d * h = 6 480 lei

k) Dif. dintre amortiz. actualiz. si

21


amortiz. cumulată = j – d = 3 888 lei

l) Dif. dintre val. contab. brută

actualiz. si val. contab. brută

după a 3-a reevaluare = i – a sau g + k = 4 320 lei (creşterea valorii).

În contabilitate :

1) Rezerva din reevaluare : 2131 = % 432

105 288

7813 144

2) Dif. de amortizare : 2131 = 2813 3 888

Sau

1) Dif. din actualiz. valorii contab. brute :

2131 = % 4 320

105 4 176

7813 144

2) Dif. de amortizare : 105 = 2813 3 888

Creşterea rezervei din reevaluare (432 lei) va fi compensată cu cheltuiala din

reevaluare (144 lei), iar diferenţa de 288 lei (rămasă) se înregistrează ca o rezervă din

reevaluare.

22


În anul X : Aa =

=

= = lei

REMARCĂ:

1) Creşterea de valoare în urma reevaluării se tratează ca :

○ o creştere a rezervei din reevaluare dacă nu există o descreştere anterioară

recunoscută

ca o cheltuială a acelui activ

○ un venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscută anterior la

acel

activ.

2) Descreşterea de valoare în urma reevaluării se tratează ca :

○ o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, atunci când în rezerva de

reevaluare nu

este înregistrată o sumă aferentă acelui activ (surplus din reevaluare)

○ o scădere a rezervei din reevaluare cu minimul dintre valoarea acelei rezerve si

valoarea

descresterii, iar eventuala diferenta neacoperita se inregistreaza ca o cheltuiala

23


B. METODA VALORII NETE :

Păstrăm acelaşi exemplu !

I. Reevaluarea dupa 4 ani (prima reevaluare) :

a) Val. contabilă brută = Val. de intrare = 12 000 lei



d) Amortizare cumulată = c * 4 = 4 800 lei


f) Val. justă = = 10 800 lei (la prima reevaluare)

g) Rezerva din reeval. = f - e = 3 600 lei

h) Descreşterea valorică (-) = f – a =(-)1 200 lei

În contabilitate :

1) Rezerva din reevaluare : 2813 = % 4 800

105 3 600

2131 1 200

Sau

1) Eliminarea amortizării din val. brută: 2813 = 2131 4 800


II. Revaluarea după 2 ani (a 2-a reevaluare) :

24


a) Val. contabilă brută = = 10 800 lei (stabilită la prima

reevaluare)





f) Val. justă = = 5 760 lei (stabilită la a 2-a reevaluare)

g) Rezerva din reeval. = f - e =-1 440 lei


i)

În contabilitate :


105 1 440

2813 3 600

III. Reevaluarea după alţi 2 ani (a treia reevaluare) :

a) Val. contabilă brută = = 5 760 lei (stabilită la a 2-a reevaluare)





f) Val. justă = = 576 lei (stabilită la a 3-a reevaluare)

g) Rezerva din reeval. = f - e =-2 304 lei


În contabilitate :


25


105 2 160

2813 2 880

6813 144

Rezerva din reevaluare ( 2.304 lei) va fi acoperita astfel:

- din plusul de reevaluare din anii 4 si 6 (3.600-1.440), adica 2.160 lei;

-diferenta ramasa va fi o cheltuiala (144 lei)

IV. Reevaluarea de după încă un an (ultima reevaluare) :

a) Val. contabilă brută = = 576 lei ( Sf. Ct. 2131 )


c) Amortizare anuală = a/b = 288 lei/an

d) Amortizare cumulată = c * 1 = 288 lei

e) Val. contabilă netă = a - d = 288 lei

f) Val. justă = = 720 lei (stabilită la ultima

reevaluare)

g) Rezerva din reeval. = f - e = 432 lei

h) Descreşterea valorică (-) = f – a = 144 lei

În contabilitate :

1) Eliminarea amortizării din valoarea brută : 2813 = 2131 288

2) Rezerva din reevaluare : 2131 = % 432

105 288

7813 144

26


Creşterea rezervei din reevaluare (432 lei) va fi compensată, parţial cu cheltuiala

din reevaluare (144 lei) din anul precedent, iar diferenţa rămasă va fi ca o rezervă din

reevaluare (288 lei).

Amortizarea ultimului an (după ultima reevaluare) va fi de 720 lei (valoarea

contabilă brută : 1 an).

O imagine mai completă asupra acestui studiu de caz ne-o prezintă situaţiile

conturilor: 2131, 2813 şi 105.

METODA VALORII BRUTE : METODA VALORII NETE :

I. După prima reevaluare:

D 2131 C

Si12 000

3600

2400

R 6 000 0

TS 18 000

18 000 Sf.

D 2813 C

0

4 800 Si

2 400 I

2 400 R

D 2131 C

Si12 000

0

1 200

1 200 R

TS 12 000

1 200

10 800 Sf.

D 2813 C

4 800

R 4 800

4 800 Si

0

TS 4 800 4 800 TS

0 0

27


7 200 TS

Sf. 7 200

D 105 C

3 600 Si

3 600 R

3 600 TS

Sf. 3 600

D 105 C

0

3 600 Si

3 600 R

0 3 600 TS

Sf. 3 600

II. După a 2-a reevaluare:

D 2131 C

Si 18 000

1 440

2 160

0 3 600 R

TS 18 000

3 600 TS

14 400 Sf.

D 2813 C

2 160

R 2 160

10 800 Si

2 160 10 800

D 2131 C

Si 10 800

0

5 040

5 040 R

TS 10 800

5 040

5 760 Sf.

D 2813 C

3 600

R 3 600

3 600 Si

0

TS 3 600 3 600 TS

28


TS

Sf. 8 640

D 105 C

1 440

3 600 Si

1 440 3 600 TS

Sf. 2 160

0 0

D 105 C

1 440

R 1 440

3 600 Si

0 R

1 440 3 600 TS

Sf. 2 160

III. După a 3-a reevaluare:

D 2131 C

Si14 400

2 304

9 216

0 11 520 R

D 2131 C

Si 5 760

5 184

5 184 R

TS 5 760

5 184

576 Sf.

29


TS 14 400

11 520 TS

2 880 Sf.

D 2813 C

9 216

R 9 216

11 520 Si

9 21611 520 TS

Sf. 2 304

D 105 C

2 160

2 160 Si

2 160 2 160 TS

0 0

D 2813 C

2 880

R 2 880

2 880 Si

0

TS 2 880 2 880 TS

0 0

D 105 C

2 160

R 2 160

2 160 Si

0 R

2 160 2 160 TS

Sf. 0 0

30


IV. După a 4-a reevaluare:

D 2131 C

Si2 880

432

3888

4320 0 R

TS 7 200

0 TS

7 200 Sf.

D 2813 C

R 0

2 532 Si

3 888

3 888

0 6 480 TS

Sf. 6 480

D 105 C

0

288 Si

288

0 288 TS

D 2131 C

Si 576

432

432

288

288 R

TS 1008

288

720 Sf.

D 2813 C

288

R 288

288 Si

0

TS 288 288 TS

0 0

D 105 C

R 0

288 Si

288 R

0 288 TS

Sf. 288 0

31


Sf. 288 0

SCHEMATIC :

1. Reevaluarea are loc dacă există un act normativ care o reglementează;

2. Rezultatul reevaluării : Rezerve din reevaluare, care constau în :

a. plusvaloare care echivalează cu o majorare a capitalurilor proprii

b. minusvaloare care echivalează cu o diminuare a capitalurilor proprii;

3. Rezervele din reevaluare = Val. justă + Val. netă contabilă;

(Valoare justă de la data bilanţului)

4. Tratarea amortizării la data reevaluării :

a. recalculată proporţional cu schimbarea valorii contabile brute, astfel încât

valoarea contabilă actualizată să fie egală cu valoarea reevaluată plus

amortizarea actualizată;

b. eliminată din valoarea contabilă brută, iar valoarea netă actualizată este

egală cu valoarea reevaluată;

5. Tratarea rezervei din reevaluare :

a. creşterea de valoare :

a1. ca o creştere a rezervei din reevaluare ("Capital si rezerve"), dacă

nu a existat o descreştere anterioară recunoscută ca o cheltuială

aferentă acelui activ, sau

a2. ca un venit care sa recompenseze cheltuiala descreşterea

recunoscută anterior la acel activ;

b. descreşterea de valoare :

b1. ca o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, atunci când în

rezerva din reevaluare nu este înregistrată o sumă referitoare la

acel activ (surplusul din reevaluare) sau

32


b2. ca o scădere a rezervei din reevaluare ("Capital si rezerve"), cu

minimul dintre valoarea acelei rezerve şi valoarea descreşterii; iar

eventuala diferenţă rămasă neacoperită se înregistrează ca o

cheltuială.

1) Rez. din reev.i = Val. justăi – Val. netă cont.i

Val. netă cont. i = Val. cont. br. i – Amortiz. cum.i

2) Dif. de amortiz. i= Amortiz. actualiz. i – Amortiz. cumulată i

Amortiz. actualiz. i = Amortiz. cumulată * Iai

Iai = Val. justă i / Val. netă cont.i

3) Dif. din actualiz. val. contab. brute i = Val. contab. br. actualiz. i – Val. contab.

brută i-1 sau

= Rez. din reev. i + Dif. de amortiz. i

Val. cont. brută actualiz. i = Val. contab.

brută i-1 * Iai

În contabilitate, se va înregistra după una din cele două variante, la metoda valorii

brute, sau conform modelului la metoda valorii nete, ţinând cont de pct. 5 – Tratamentul

rezervei din reevaluare.

33


Testul de autoevaluare nr.1

1. Motivaţi existenţa amortizării contabile şi a amortizării fiscal

2. Descrieţi algoritmul de calcul al amortizării degresive

3. De ce se impune calculul valorii amortizării actualizate?

Bibliografia capitolului I.

Hinard, M., Christine-Anne – Chenevie, M., Comptabilite et fiscalite, vol.1-2, Paris, 1999.

Pântea, Iacob Petru (coordonator) , Contabilitate financiară românească,Deva : Editura Intelcredo, 2009.

Ristea, Mihai, Contabilitatea între gestional şi fiscal, Bucureşti : Editura Tribuna Economică, 1998.

*** Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.

34


*** OMFP nr. 3055/ 2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene

Capitolul II. AJUSTĂRILE ŞI PROVIZIOANELE

ÎN CONTABILITATE ŞI FISCALITATE

Cuprins

Contents

Capitolul II. AJUSTĂRILE ŞI PROVIZIOANELE ÎN CONTABILITATE ŞI FISCALITATE. .36

Obiectivele capitolului II..........................................................................................................36

II.1 Ajustările în contabilitate şi fiscalitate..............................................................................36

II.2 Provizioanele în contabilitate şi fiscalitate.........................................................................38

Testul de autoevaluare nr.2.......................................................................................................41

Bibliografia capitolului II.........................................................................................................41

Obiectivele capitolului II

1. Caracterizarea ajustărilor şi provizioanelor

2. Perceperea implicaţiilor contabile şi fiscale ale ajustărilor şi provizioanelor

3. Contabilitatea ajustărilor şi provizioanelor

II.1 Ajustările în contabilitate şi fiscalitate

Prin aplicarea principiilor contabile generale, aşa cum sunt prevăzute prin reglementările contabile conforme cu directivele europene, entităţile economice româneşti trebuie să-şi evalueze periodic patrimoniul, să recunoască efectele tranzacţiilor şi altor evenimente ca aferente perioadei în care acestea se produc.

35


În consecinţă, potrivit aplicării, fără abatere, a principiilor prudenţei, independenţei exerciţiului financiar şi continuităţii şi periodicităţii activităţii, o entitate economică trebuie:

să efectueze corecţii (ajustări provizorii), când se constată o depreciere sau pierdere de valoare reversibilă a elementelor de activ: imobilizări, stocuri, creanţe, instrumente şi disponibilităţi din trezorerie;

să constituie provizioane numai în cazul ajustării (acoperirii) datoriilor, când se constată că există datorii identificate ca natură, dar incerte, fie ca valoare, fie ca exigibilitate.Ajustările pentru deprecierea activelor imobilizate sau pentru pierderea de valoare

a activelor imobilizate, reprezintă echivalentul valoric al deprecierilor sau pierderilor de valoare cu caracter reversibil.

Aceste ajustări se constituie, de regulă, la sfârşitul anului, când, în urma inventarierii, se constată deprecieri reversibile sau pierderi de valoare reversibile ale activelor imobilizate neamortizabile: terenuri şi imobilizări financiare .

Mărimea acestor ajustări se stabileşte prin diferenţa dintre valoarea de intrare (mai mare) şi valoarea actuală (mai mică), stabilită la inventariere.

Constituirea şi/sau majorarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se face prin majorarea cheltuielilor specifice, iar anularea şi/sau diminuarea acestora se face pe seama veniturilor specifice (din ajustări).

În contabilitate:1. Înregistrarea ajustării: 6813 = 29_2. Anularea ajustării: 29_ = 7813 Ajustările pentru deprecierea stocurilor reprezintă corecţii generate de scăderea

conjuncturală a valorii acestora. Ajustările se constituie la nivelul diferenţelor dintre valoarea contabilă (mai mare) şi valoarea actuală (mai mică) a stocurilor, stabilită la inventariere.

În contabilitate:1. Înregistrarea ajustării: 6814 = 39_2. Anularea ajustării: 39_ = 7814Ajustările pentru deprecierea creanţelor reprezintă corecţii generate de riscul de a

nu se putea încasa total sau parţial creanţele, ca urmare a insolvabilităţii, falimentului sau dispariţiei clienţilor sau debitorilor diverşi.

La fel ca şi alte deprecieri ale activelor, acestea pot fi: reversibile sau ireversibile.Deprecierile ireversibile necesită scoaterea din evidenţă a creanţelor şi

înregistrarea lor la pierderi.Pentru situaţia în care au apărut deprecieri reversibile (valoarea contabilă este mai

mare decât valoarea reală), se constituie sau se suplimentează ajustările.

36


Ajustările constituite pentru deprecierea creanţelor se diminuează sau se anulează prin trecerea lor la venituri specific, în cazul încasării ulterioare a creanţelor sau când hotărârea judecătorească definitivă atestă imposibilitatea încasării creanţei.

În contabilitate:1. Înregistrarea ajustării: 6814 = 49_2. Anularea ajustării: 49_ = 7814Ajustările pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie se constituie în

cazul în care, la inventarierea de la sfârşitul exerciţiului financiar, se constată că valoarea de piaţă a investiţiilor pe termen scurt este inferioară valorii de cumpărare a acestora. Pentru această diferenţă nefavorabilă, considerată ca fiind o pierdere de valoare reversibilă, se constituie o ajustare pe seama cheltuielilor financiare. În cazul în care titlurile de plasament se vând sau când valoarea acestora creşte până la nivelul valorii de cumpărare, ajustările se anulează, prin majorarea corespunzătoare a veniturilor financiare.

În contabilitate:1. Înregistrarea ajustării: 6864 = 59_2. Anularea ajustării: 59_ = 7864CHELTUIELILE privind ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare sunt

nedeductibile (nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal), iarVENITURILE din ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare reprezintă

deduceri fiscale, adică sunt neimpozabile,dar,

sunt deductibile fiscal ajustările constituite, în limita unui procent de 100% din valoarea creanţelor asupra clienţilor, care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii:

sunt înregistrate după 01.01.2007; creanţa estre deţinută la o persoană juridică asupra căreia este declarată

procedura de deschidere a falimentului; nu sunt garantate de altă persoană; sunt datorate de o persoană care nu este afiliată contribuabilului; au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului.

Reducerea sau anularea ajustărilor care au fost anterior deduse se include în veniturile impozabile.

II.2 Provizioanele în contabilitate şi fiscalitate

Provizioanele sunt datorii cu exigibilitate sau cu valoare incertă. Un provizion va fi recunoscut în bilanţ, numai dacă îndeplineşte următoarele condiţii:

1. entitatea are o obligaţie curentă, generată de un eveniment anterior;2. pentru onorarea obligaţiei respective este probabil necesară o ieşire de resurse;3. valoarea obligaţiei poate fi estimată în mod credibil.

37


În funcţie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite, provizioanele pot fi:

Provizioane pentru litigii – se pot constitui la sfârşitul exerciţiului pentru litigiile aflate în curs, deoarece există riscul ca acestea să se finalizeze în defavoarea entităţii respective. Provizioanele trebuie constituite la nivelul sumelor aflate în litigiu. Aceste provizioane nu sunt deductibile fiscal, dar constituirea lor se impune din necesitatea determinării corecte a profitului net şi a dividendului pe acţiune.

Provizioane(le) pentru garanţii acordate clienţilor – se constituie numai pentru bunurile livrate, lucrările executate şi serviciile prestate, respectiv pentru care se acordă garanţii în perioadele următoare, la nivelul cotelor prevăzute în contractele încheiate sau la nivelul procentelor de garantare prevăzut în tariful lucrărilor executate ori a serviciilor prestate.

Înregistrarea la venituri a provizioanelor constituite pentru garanţii acordate clienţilor se face pe măsura efectuării cheltuielilor cu remedierile sau la expirarea perioadei de garanţie înscrisă în contract.

Aceste provizioane sunt deductibile fiscal. Reducerea sau anularea oricărui provizion care a fost anterior deductibil se include în veniturile impozabile.

Provizioane pentru restructurare – se constituie în următoarele situaţii: vânzarea sau încetarea activităţii unei părţi a afacerii; închiderea unor sedii ale entităţii; modificări în structura conducerii (de exemplu, eliminarea unui nivel de

conducere); reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natura şi

scopul activităţii entităţii.

Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare – se constituie la entităţile care administrează pensii private, pentru evidenţierea resurselor de finanţare a beneficiilor angajaţilor pe termen scurt (salarii, contribuţii, concedii, etc.) şi pe termen lung apărute cu deosebire după expirarea contractului de muncă (pensii, asigurări de viaţă, asistenţă medicală, compensări pentru concedieri, beneficii ocazionale, etc.).

Provizioane pentru impozite – se constituie pentru impozite, amenzi, majorări viitoare de plată, datorate bugetului de stat, în condiţiile în care sumele respective nu apar reflectate în bilanţ ca datorie în relaţia cu statul.

** *

38


Provizioanele se constituie pe seama cheltuielilor de exploatare:6812 = 151_

Ele trebuie revizuite la data fiecărui bilanţ şi ajustate prin majorare sau diminuare, pentru a reflecta cea mai bună estimare curentă.

Dacă riscul aşteptat se produce sau cheltuiala are loc, precum şi în cazul în care cauzele pentru care au fost constituite au dispărut, provizioanele se anulează. Anularea sau diminuarea provizioanelor se face prin majorarea corespunzătoare a veniturilor din provizioane:

151_ = 7812Amortizarea contabilă, ajustările şi provizioanele sunt elemente de cheltuială care

afectează rezultatul exerciţiului financiar.Amortizarea fiscală se foloseşte numai pentru determinarea rezultatului

impozabil şi, deci a impozitului pe profit.Rezultatul impozabil = Rezultat contabil + Chelt. Nedeductibile – Deduceri

fiscale.

Rezultatul impozabil = Venituri realiz.din orice sursă – Chelt. efectuate în scopul realiz. de venituri

=>Profitul = Venituri din - Cheltuieli pentru + Cheltuieli - Veniturileimpozabil orice sursă realizarea de venituri nedeductibile neimpozabile

Sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile .

Deci, problema fiscalităţii este de a: stabili veniturile impozabile; stabili veniturile neimpozabile; stabili cheltuielile deductibile; stabili cheltuielile nedeductibile

39



1. Care este tratamentul contabil al ajustărilor şi provizioanelor?2. Care este tratamentul fiscal al ajustărilor si provizioanelor?3. De ce provizioanele pentru litigii au alt tratament fiscal decât celelalte

provizioane?

Bibliografia capitolului II.

Hinard, M., Christine-Anne – Chenevie, M., Comptabilite et fiscalite, vol.1-2, Paris, 1999.

Pântea, Iacob Petru (coordonator) , Contabilitate financiară românească,Deva : Editura Intelcredo, 2009.

Ristea, Mihai, Contabilitatea între gestional şi fiscal, Bucureşti : Editura Tribuna Economică, 1998.



Capitolul III. REZERVELE ÎN CONTABILITATE ŞI FISCALITATEA

Cuprins

Contents40


Capitolul III. REZERVELE ÎN CONTABILITATE ŞI FISCALITATEA..................................42

Obiectivele capitolului III.........................................................................................................42

III.1 Tratamente contabile şi fiscale privind rezervele..............................................................42

III.2 Contabilitatea rezervelor: calcule şi inregistrarilor............................................................43


Bibliografia capitolului III.......................................................................................................44

Obiectivele capitolului III

1. Identificarea tipurilor de rezerve2. Constituirea fiecarui tip de rezerve3. Insuşirea aspectelor fiscale şi contabile privind rezervele

III.1 Tratamente contabile şi fiscale privind rezervele

Rezervele, ca parte componentă a capitalurilor proprii, reprezintă profituri capitalizate în mod durabil de către entitate. Ele, reprezintă “beneficii afectate durabil întreprinderii până la o decizie contrară a organelor competente”.

Rezervele se constituie în principal, pe seama rezultatelor (brute sau nete) şi în mod excepţional, din alte surse cum ar fi primele de capital şi rezervele din reevaluare.

Rezervele consolidează baza materială a entităţii, sporind capacitatea acesteia de a face faţă şi depăşi unele conjuncturi nefavorabile şi evenimente de pierderi.

Din punct de vedere al structurii lor, rezervele pot fi: rezerve legale; rezerve statutare sau contractuale; rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare; alte rezerve.

Dintre aceste rezerve, rezervele legale comportă şi abordări fiscale.Rezervele legale, sunt acele rezerve ce se constituie pe baza prevederilor actelor

normative, indiferent de forma de proprietate a entităţii.Scopul principal al constituirii rezervelor legale este protejarea capitalului social

în cazul în care exerciţiile financiare s-ar încheia cu pierderi.

41


Entităţile care au obligaţia constituirii rezervelor legale sunt: societăţile pe acţiuni (anonime) şi regiile autonome; societăţile în comandită pe acţiuni; societăţile cu răspundere limitată.

Rezervele legale se constituie, anual, în procent de minim 5% din profitul brut, realizat de entitate la sfârşitul exerciţiului financiar curent, până când rezerva atinge cel puţin următoarele limite faţă de capitalul social:

- 20%, la societăţile comerciale cu capital autohton şi regiile autonome;

- 25%, la societăţile comerciale cu capital străin.Din punct de vedere fiscal, rezervele legale, sunt deductibile în limita cotei de 5%

din profitul contabil, înainte de calcularea impozitului pe profit, profit din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile nedeductibile (aferente acestor venituri), până la nivelul de 20% (25%) din capitalul subscris vărsat.

Dacă rezervele legale create se diminuează, ele trebuie completate în aceleaşi condiţii ca şi la constituirea lor.

În cazul în care rezervele legale sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor, reconstituirea ulterioară a rezervelor nu mai este deductibilă la calculul profitului impozabil.

III.2 Contabilitatea rezervelor: calcule şi inregistrarilor

În contabilitate:a) Constituirea rezervelor legale:

Cunoscând:

Capitalul social 5.000 lei

Veniturile exerciţiului 75.000 lei

Cheltuielile exerciţiului 45.000 lei

Se calculează: profitul brut: V – Ch = 75.000 – 45.000 = 30.000 lei Rezerve legale: 30.000 lei x 5% = 1.500 lei

129 = 1061 1.500 1.500

b) utilizarea rezervelor legale pentru acoperirea unor pierderi repetate, în valoare de 300 lei.

1061 = 1171 300 300

42


rezervele legale se constituie până la un nivel minim de 10.000 lei (20% x capitalul social).


1. Motivaţi de ce doar “rezervele legale” comportă şi abordări fiscale?

2. Redaţi modul de calcul al “rezervelor legale

3. Aplicaţi tratamentul contabil al “rezervelor legale”

Bibliografia capitolului III.

Feleagă, Niculae, Ionaşcu, Ion, Tratat de contabilitate

financiară, vol.1-2, Bucureşti : Editura Economică, 1999.

Feleagă, Niculae, La frontierele vagabondajului contabil,

Bucureşti: Editura Economică, 1997.

Pântea, Iacob Petru(coordonator) , Contabilitate financiară românească, Deva : Editura

Intelcredo,2009.

Stoian, Ana, Contabilitate şi gestiune fiscală, Bucureşti :

Editura Mărgăritar, 2001.



Capitolul IV. IMPOZITE, TAXE ŞI CONTRIBUŢII PRIVIND REMUNERAREA FACTORULUI MUNCĂ

43


Contents

Capitolul IV. IMPOZITE, TAXE ŞI CONTRIBUŢII PRIVIND REMUNERAREA FACTORULUI MUNCĂ.............................................................................................................45

Obiectivele capitolului IV.........................................................................................................45

IV . 1 Contributii privind remunerarea factorului munca........................................................45

IV.2. Contabilitatea şi fiscalitatea impozitelor, taxelor şi fondurilor special, altele decât TVA şi impozitul pe profit....................................................................................................................49

IV.3. Contabilitatea şi fiscalitatea operaţiunilor privind TVA................................................52

IV.4.Contabilitatea şi fiscalitatea impozitului pe profit.............................................................55


Bibliografia capitolului IV........................................................................................................57

Obiectivele capitolului IV.

1. Asumarea calculului fiecărui tip de contribuţii, impozite şi taxe

2. Însuşirea aspectelor contabile şi fiscale privitor la contribuţii, impozite şi taxe

3. Contabilizarea contribuţiilor, impozitelor şi taxelor

4. Determinarea rezultatului impozabil şi a impozitului pe profit

IV . 1 Contributii privind remunerarea factorului munca

Remunerarea factorului muncă generează o paletă largă de obligaţii fiscale:

- asigurări sociale;

- asigurări sociale de sănătate;

- contribuţii la fondul de şomaj;

- contribuţia pentru concediile şi indemnizaţiile de asigurări sociale de sănătate;

- contribuţia pentru accidente de muncă şi boli profesionale;

- fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale;

- contribuţia pentru persoanele cu handicap neîncadrate;

44


- comisionul datorat Inspectoratului Teritorial de Muncă.

Toate obligaţiile fiscale legate de remunerarea factorului muncă au ca bază de

calcul “fondul total de salarii brute” lunar.

VI.1.1. Contribuţia unităţii la asigurările sociale

Se exprimă în cote procentuale diferenţiate pe “condiţii de muncă”, aplicate la fondul brut de salarii, după cum urmează:

- pentru condiţii normale de muncă – 20,8%;

- pentru condiţii deosebite de muncă – 25,8%;

- pentru condiţii speciale de muncă – 30,8%;Angajatorul datorează CAS şi pentru indemnizaţiile de asigurări sociale de

sănătate (concedii medicale), prin aplicarea cotei de contribuţie asupra valorii unui salariu de bază minim brut pe ţară garantat în plată, proporţional cu numărul zilelor de concediu medical.

Contribuţia unităţii la asigurările sociale este o cheltuială deductibilă din punct de vedere fiscal şi se înregistrează în contabilitate:

6451 = 4311

IV.1.2 Contribuţia angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate

Se calculează în cotă de 5,2% asupra fondului brut de salarii în care se includ şi indemnizaţiile pentru incapacitate de muncă suportate de angajator.

Este o cheltuială deductibilă din punct de vedere fiscal şi se înregistrează în contabilitate:

6453 = 4313

IV.1.3. Contribuţia unităţii la fondul de şomaj

Se calculează în cotă de 0,5% asupra fondului brut de salarii, în care se includ şi indemnizaţiile pentru incapacitate de muncă suportate de angajator.

Este o cheltuială deductibilă din punct de vedere fiscal şi se înregistrează în contabilitate:

6452 = 4371

45


IV.1.4. Contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii de asigurări sociale de sănătate

Se calculează în cotă de 0,85% asupra fondului de salarii realizat şi se datorează şi se plăteşte către Fondul Naţional Unic de Asigurări Sociale de Sănătate (FNUASS).

Din această contribuţie se vor suporta indemnizaţiile de asigurări sociale de sănătate.

Baza lunară de calcul, a acestei contribuţii, se plafonează la de 12 ori, salariul minim brut pe ţară garantat în plată ponderat cu numărul de salariaţi.

Contribuţia la acest fond se datorează şi asupra indemnizaţiilor de concediu medical ca urmare a unui accident de muncă sau a unei boli profesionale.

În contabilitate:6451.01 = 4311.01

Unii autori propun introducerea a două conturi distincte, în acest sens:- 6455 “Contribuţia angajatorului pentru concedii şi indemnizaţii”.

- 4316 “Contribuţia angajatorului pentru concedii şi indemnizaţii”.6455 = 4316

Şi această contribuţie este deductibilă din punct de vedere fiscal.

IV.1. 5. Contribuţia pentru accidente de muncă şi boli profesionale

Se calculează în cote stabilite între 0,15% – 0,85%, asupra fondului brut de salarii, în funcţie de clasa de risc în care se încadrează activitatea economică principală, respectiv activitatea cu cel mai mare număr de salariaţi, corespunzător numărului de zile din concediul medical.

Această contribuţie se datorează şi plăteşte tot FNUASS şi este deductibilă din punct de vedere fiscal.

În contabilitate:6451.02 = 4311.02

Unii autori propun introducerea a două conturi distincte, în acest sens:- 6454 “Contribuţia angajatorului la fondul de accidente”.

- 4315 “Contribuţia angajatorului la fondul de accidente”.6454 = 4315

IV. 1.6 Fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale

Se calculează în cotă de 0,25% asupra fondului total de salarii brute lunare realizate de salariaţi.

46


Se constituie la nivelul Agenţiei Naţionale pentru Ocuparea Forţei de Muncă (ANOFM).

Este deductibilă, din punct de vedere fiscal.În contabilitate:

6452.01 = 4371.01Unii autori propun introducerea a două conturi distincte, în acest sens:- 6456 “Contribuţia unităţii la fondul de garantare pentru plata creanţelor

salariale”.- 4373 “Contribuţia unităţii la fondul de garantare pentru plata creanţelor

salariale”.6456 = 4373

IV.1. 7. Contribuţia pentru persoanele cu handicap neîncadrate

Se datorează de către entităţile care au cel puţin 50 de salariaţi.Aceste entităţi au obligaţia de a angaja persoane cu handicap într-un procent de

cel puţin 4% din numărul total de salariaţi.Dacă entităţile enunţate nu angajează persoane cu handicap, ele pot opta pentru

îndeplinirea uneia dintre următoarele obligaţii:a) să plătească lunar către bugetul de stat o sumă reprezentând 50% din salariul

de bază minim brut pe ţară înmulţit cu numărul de locuri de muncă în care nu au angajat persoane cu handicap;

b) să achiziţioneze produse sau servicii de la entităţile protejate autorizate, pe bază de parteneriat, în sumă echivalentă cu suma datorată la bugetul de stat prevăzută la opţiunea “a”.

Este deductibilă din punct de vedere fiscal.În contabilitate:

635 = 447, eventual analiticExemplificare:

Societatea are 75 salariaţi;Nr. persoane cu handicap ce trebuie angajate : 75 x 4% = 3Nr. persoane cu handicap angajate: 1Salariul de bază minim brut pe ţară: 600 leiSuma de plată: 50% x 600 x 2 = 600 lei

IV.1.8. Comisionul datorat Inspectoratului Teritorial de Muncă

Se calculează astfel:- 0,75% din fondul de salarii realizat pentru completarea carnetelor de muncă;

47


sau- 0,25% din fondul de salarii realizat pentru verificarea şi certificarea legalităţii

înregistrărilor în carnetele de muncă.Este deductibil din punct de vedere fiscal.În contabilitate:

635 = 447, eventual analitice.Unii autori propun şi o altă modalitate de reflectare în contabilitate:

622 = 4281

* *Entităţile economice pot efectua anual, în limita unei cote de până la 2% asupra

fondului anual de salarii realizat, cheltuieli sociale care sunt deductibile din punct de vedere fiscal, având următoarele scopuri:

- funcţionarea unor activităţi sau subunităţi din subordine: grădiniţe, creşe, dispensare, cabinete medicale, cantine, biblioteci, şcoli, cluburi, baze sportive, cămine de nefamilişti, muzee, etc.;

- acordarea de cadouri în bani sau în natură salariaţilor sau copiilor salariaţilor;

- transportul salariaţilor la şi de la locul de muncă;

- bilete de tratament şi odihnă pentru salariaţi şi membrii de familie ai acestora;

- ajutorarea salariaţilor care au suferit pierderi în gospodăriile proprii, ca urmare a unor calamităţi naturale;

- ajutoare pentru naştere, înmormântare, boli grave sau incurabile;

- tichete de creşă, conform legii (Legea 193/2006 privind acordarea tichetelor cadou şi a tichetelor de creşă).

IV.2. Contabilitatea şi fiscalitatea impozitelor, taxelor şi fondurilor special, altele decât TVA şi impozitul pe profit

În categoria “alte impozite şi taxe şi fonduri speciale” se includ:- Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate;

- Fonduri speciale;

- Alte datorii faţă de bugetul de stat.

IV.2.1. Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate

48


Se cuprind:Accizele: Taxe speciale de consum pentru anumite produse din ţară sau din

import: alcool, produse din tutun, produse petroliere, cafea, confecţii din blănuri naturale, articole de cristal, bijuterii, parfumuri, aparatură electronică, autoturisme, etc.

Ele preced TVA.Sunt deductibile fiscal.În contabilitate:

635 = 446_

Impozitul pe dividende: Impozitul pe remuneraţia capitalurilor puse la dispoziţia entităţii de către acţionari.

Se exprimă în cote procentuale asupra dividendului brut plătit către o persoană juridică română.

Nu sunt deductibile fiscal.În contabilitate:

457 = 446_

Taxele vamale: Sume percepute de stat pentru importul, exportul sau tranziţiile de bunuri şi valori.

Se exprimă în cote procentuale asupra valorii în vamă, exprimată în lei.Nu sunt deductibile fiscal.În contabilitate:

371 = 446_

Impozitele si taxele locale reprezintă venituri ale bugetelor locale constituite pe seama plăţilor efectuate de entităţile economice sub forma:

- impozitului pe clădiri;- impozitului pe teren;- taxei pe mijloacele de transport;- taxei pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor în domeniul

construcţiilor;- taxei pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afişaj şi reclamă;- impozitului pe spectacole;- taxei pentru şederea ăn staţiunile balneoclimaterice;- taxei hoteliere;- altor taxe locale.

Sunt deductibile fiscal.În contabilitate:

635 = 446_

49


IV.2. 2. Fonduri speciale

Fondurile speciale se constituie prin contribuţii ale diferitelor categorii de contribuabili, inclusiv persoane juridice, în scopul finanţării unor activităţi specifice.

Aici se includ:- Fondul special al drumurilor publice;- Fondul special pentru promovarea şi modernizarea turismului;- Fondul special pentru mediu;- Fondul special pentru sănătate publică;- Alte fonduri speciale.-

Fondul special al drumurilor publice. Se constituie prin aplicarea cotei de 45% asupra preţului cu ridicata la rafinărie pentru carburanţii auto din producţia internă şi asupra valorii în vamă pentru carburanţii auto importaţi.

Este deductibil fiscal.În contabilitate:

635 = 447_

Fondul special pentru promovarea şi modernizarea turismului. Se constituie prin aplicarea cotei de 3% asupra veniturilor realizate din activitatea turistică.

Este deductibil fiscal.În contabilitate:

635 = 447_

Fondul special pentru mediu. Se constituie, în principal din:- contribuţia de 3% din veniturile realizate din vânzarea deşeurilor feroase şi

neferoase;- taxele pentru emisiile de poluanţi în atmosferă;- taxa de 1 leu/kg din masa (greutatea) ambalajelor introduse pe piaţa

naţională de către importatorii şi producătorii de bunuri ambalate şi ambalaje de desfacere;

- contribuţia de 2% din valoarea substanţelor clasificate ca fiind periculoase pentru mediu, comercializate de către producători sau importatori;

- 3% din valoarea de vânzare a masei lemnoase pe picior;- 3% din valoarea de vânzare a produselor obţinute în urma prelucrării

lemnului;- taxa de 1 leu/kg anvelopă, încasată de la producătorii sau importatorii care

introduc pe piaţă anvelope noi uzate;50


- 3% din suma care se plăteşte anual pentru gestionarea fondului de vânătoare.

Este deductibil fiscal.În cotabilitate:

635 = 447_

Fondul special pentru sănătate publică. Se constituie prin aplicarea cotei de 12% din încasările privind publicitatea la produsele din tutun şi alcool.

Este deductibil fiscal.În cotabilitate:

635 = 447_

Alte fonduri speciale. Mai importante sunt:- Fondul naţional de solidaritate;- Fondul cultural naţional;- Fondul cinematografic;- Fondul special pentru protecţia asiguraţilor;- Fondul de conservare şi regenerare a pădurilor;- Fondul de garantare a depozitelor din sistemul bancar.

Sunt deductibile fiscal.În contabilitate:

635 = 447_

IV.2.3. Contabilitatea si fiscalitatea altor datorii fata de bugetul statului

În categoria “ altor datorii faţă de bugetul statului” sunt incluse unele operaţiuni “izolate” de natura datoriilor, altele decât impozitele şi taxele fiscale. De exemplu, amenzile, penalităţile, despăgubirile datorate bugetului de stat.

Sunt nedeductibile fiscal.În contabilitate:

6581 = 4481

IV.3. Contabilitatea şi fiscalitatea operaţiunilor privind TVA

TVA este un impozit indirect calculat asupra valorii adăugate realizată de către persoanele impozabile privind TVA şi suportat de către consumatorii finali. Operaţiunile asupra cărora se calculează TVA privesc transferul proprietăţii bunurilor şi executarea de lucrări şi prestarea de servicii.

51


Persoana impozabilă privind TVA are rolul de “perceptor” al taxei în contul Ministerului Finanţelor Publice, întrucât ea trebuie să plătească bugetului de stat diferenţa dintre suma taxei colectată de la clienţii săi pentru vânzările de bunuri, lucrări şi servicii şi taxa deductibilă datorată sau achitată de persoana respectivă pentru, achiziţia de bunuri, lucrări şi servicii.

Sunt considerate operaţiuni impozabile din punct de vedere al TVA, operaţiunile care întrunesc concomitent următoarele condiţii:

- orice operaţiune de livrare sau asimilată livrării efectuată cu plată de către o persoană impozabilă;

- locul de livrare este considerat a fi în România;- livrarea să rezulte din activităţi economice (ale producătorilor, comercianţilor sau

prestatorilor de servicii).De asemenea, sunt considerate operaţiuni impozabile şi livrările şi achiziţiile

intracomunitare, precum şi importul efectuat în România de orice persoană.Sunt asimilate operaţiunilor impozabile următoarele:

- preluarea de către o persoană impozabilă a bunurilor mobile achiziţionate sau produse de către aceasta pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea economică desfăşurată sau pentru a fi puse la dispoziţia altor persoane în mod gratuit, dacă taxa aferentă bunurilor respective sau părţilor lor componente a fost dedusă total sau parţial;

- preluarea de către o persoană impozabilă de bunuri mobile corporale achiziţionate sau produse de către aceasta, altele decât bunurile de capital, pentru a fi utilizate în scopul unor operaţiuni care nu dau drept integral de deducere, dacă taxa aferentă bunurilor respective a fost dedusă total sau parţial la data achiziţionării;

- bunurile constatate lipsă în gestiune, cu excepţia acuzelor de forţă majoră;- distribuire de bunuri din activele unei persoane impozabile către asociaţii sau

acţionarii săi, dacă taxa aferentă bunurilor respective a fost dedusă total sau parţial;

- tranferurile succesive ale dreptului de proprietate asupra unui bun – fiecare transfer fiind considerat o livrare separată a bunului -, chiar dacă bunul este transportat direct beneficiarului final;

- plata în natură a salariilor şi dividendelor.Nu sunt operaţiuni impozabile din punct de vedere al TVA:

- bunurile distruse ca urmare a unor calamităţi naturale sau a unor cauze de forţă majoră, precum şi bunurile furate sau pierdute, dovedite legal;

- bunurile de natura stocurilor degradate calitativ şi activele fixe corporale înainte de termen;

- perisabilităţile în limitele legale;

52


- bunurile acordate gratuit ca mostre în campaniile promoţionale, în scopul stimulării vânzărilor;

- bunurile de mică valoare acordate gratuit în cadrul acţiunilor de sponsorizare, mecenat, protocol, dacă se încadrează în limitele plafonului de deductibilitate;

- transferul activelor ca urmare a divizării, fuziunii.Operaţiunile impozabile cuprinse în sfera de aplicare a TVA se clasifică astfel:

- operaţiuni taxabile, pentru care se aplică:o cota standard de 19%;

o cota redusă de 9% sau 5%;

9%: - pentru accesul la muzee, castele, case memoriale, etc;- pentru manuale şcolare, cărţi, reviste şi ziare, mai

puţin cele pentru publicitate;- proteze (cu excepţia protezelor dentare), produse

ortopedice, medicamente, cazare la hoteluri, pensiuni, inclusiv terenuri închiriate pentru camping.

5% - clădiri pentru cămine bătrâni şi pensionari;- clădiri pentru case de copii, minori cu handicap;- locuinţe cu o suprafaţă utilă de max. 120 mp, a căror

valoare (inclusiv terenul) nu depăşeşte 380.000 lei (doar prima locuinţă).

- operaţiuni scutite de taxă cu drept de deducere: sunt considerate operaţiuni taxate, dar cota TVA este zero;

- operaţiuni scutite de taxă fără drept de deducere (în învăţământ, sănătate, cercetare, sport, etc.)Perioada fiscală este luna calendaristică.

În contabilitate:

-aprovizionarea % = 401 (404)30_4426

-livrarea 411 = % 701 4427

53


-la sfârţitul lunii:TVA colectată > TVA deductibilă4427 = % 4426 4423

TVA colectată < TVA deductibilă% = 442644274424

IV.4.Contabilitatea şi fiscalitatea impozitului pe profit

Are ca bază de calcul REZULTATUL IMPOZABIL (FISCAL)Rezultatul impozabil= Rezultatul contabil brut+ Cheltuielile neductibile – Veniturile neimpozabile

dar:Rezultatul contabil brut = Venituri din orice sursă – Cheltuieli pentru realizarea de venituri

=>Rezultatul (profitul) = Venituri din – Cheltuieli pentru + Cheltuielile - Veniturileimpozabil orice sursă realizarea de venituri nedeductibile neimpozabile

Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli care nu se iau în considerare atunci când se calculează impozitul pe profit.

Acestea sunt:- cheltuielile cu impozitul pe profit;- amenzile, penalităţile, confiscările, dobânzile, majorările de întârziere faţă de stat;- cheltuielile de protocol care depăşesc limitele legale (2% din profitul impozabil

calculat prin excluderea din calcul a cheltuielilor de protocol);- cheltuielile de sponsorizare sau mecenat efectuate potrivit legii;- cheltuielile înregistrate în contabilitate care nu au la bază documente justificative;- cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;- cheltuielile privind contribuţiile peste limitele stabilite sau care nu sunt

reglementate de actele normative (vezi pg.35);- sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor peste limitele legale;

54


- cheltuielile sociale care depăşesc cota de 2% din fondul de salarii anual (vezi pg.35);

- cheltuielile salariale şi asimilate acestora care nu sunt impozitate la persoana fizică, dacă legea nu prevede altfel;

- degradările şi bunurile lipsă neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare, inclusiv TVA;

- perisabilităţile care depăşesc limitele legale;- TVA aferentă bunurilor acordate salariaţilor sub forma avantajelor în natură, dacă

valoarea acestora nu a fost impozitată prin reţinere la sursă;- cheltuielile efectuate în numele unui angajat cu schemele facultative de pensii

ocupaţionale şi cu primele de asigurare privată de sănătate, peste limita a 400 euro, într-un an fiscal, pe fiecare angajat;

- cheltuielile cu primele de asigurare voluntară de sănătate peste limita a 250 euro, într-un an fiscal, pentru fiecare participant;

- cheltuielile cu indemnizaţiile de deplasare acordate salariaţilor, care depăşesc limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice (13 lei/zi);

- cheltuielile determinate de diferenţele nefavorabile de valoare ale titlurilor imobilizate (imobilizări financiare), cu excepţia celor determinate de vânzare acestora;

- pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte sau în litigiu, neîncasate, pentru partea neacoperită de provizioane;

- cheltuielile cu dobânzile şi cu pierderea netă din diferenţele de curs valutar, în cazul în care gradul de îndatorare este mai mare decât 3;

- cheltuielile cu amortizarea contabilă;- cheltuielile reprezentând valoarea deprecierilor mijloacelor fixe, în cazul în care,

în urma reevaluării, se înregistrează o descreştere a valorii acestora.Veniturile neimpozabile reprezintă deduceri fiscale. Se referă la:

- sumele folosite pentru constituirea şi majorarea rezervelor legale în limita a 5% din profitul brut anual;

- pierderea fiscală din anii precedenţi (partea aferentă anului respectiv);- dividendele primite de la o altă persoană juridică română;- dividendele primite de o persoană juridică română societate mamă de la o filială a

sa situată într-un stat membru al CEE, dacă persoana juridică română plăteşte impozit pe profit şi deţine minim 15% din capitalul social al unei persoane juridice dintr-un stat membru, pe o perioadă neîntreruptă de minimum 2 ani;

- veniturile rezultate din anularea sau recuperarea datoriilor care au fost considerate cheltuieli nedeductibile, din ajustările pentru care nu s-a admis deducerea;

55


- diferenţele favorabile de valoare ale titlurilor de participare înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor, primelor de emisiune, precum şi diferenţele de evaluare a investiţiilor financiare pe termen lung;

- amortizarea fiscală.IP = RI * 16%, unde: IP = impozitul pe profit

RI = rezultatul impozabilÎn contabilitate:

691 = 4411


1. Care este deosebirea dintre rezultatul exerciţiului şi rezultatul impozabil?2. Cum se determină rezultatul impozabil?3. Care este tratamentul contabil al taxelor vamale? Dar cel fiscal?

Bibliografia capitolului IV






Intelcredo,2009.



56



*** OMFP nr. 3055/ 2009 pentru aprobarea Reglementărilor

contabile conforme cu directivele europene

Bibliografie generală

Andreica, Marin, Leasing- cale de finanţare a investiţiilor

pentru întreprinderile mici şi mijlocii, Bucureşti : Editura Crimm, 1997.





Hinard, M., Christine-Anne – Chenevie, M.,

57


Comptabilite et fiscalite, vol.1-2, Paris, 1999.


Intelcredo,2009.

Ristea, Mihai, Contabilitatea între gestional şi fiscal, Bucureşti : Editura Tribuna

Economică, 1998.



Văcărel, Iulian(coordonator), Finanţe publice, Ed. a 5-a,

Bucureşti: Editura Didactică şi Pedagogică, 2006.


*** Legislaţia fiscală actuală din România.

*** Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată în MO

nr. 454/2008.

*** Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS), Bucureşti : Editura

CECCAR, 2005.

*** OMFP nr. 3055/ 2009 pentru aprobarea Reglementărilor

contabile conforme cu directivele europene

*** OMEF nr. 3512/27.11.2008 privind documentele financiar-contabile.

ContentsCONTABILITATE FISCALĂ APROFUNDATĂ.............................................................1

OBIECTIVELE CURSULUI:............................................................................................1

INTRODUCERE.................................................................................................................1

Capitolul I. AMORTIZAREA IMOBILIZARILOR – FISCALITATE – IMAGINE FIDELĂ...............................................................................................................................3

Obiectivele capitolului I...................................................................................................3

58


I.1.Preliminarii.................................................................................................................3

I.2. Aspecte fiscale privind amortizarea...........................................................................6

I.3. Reevaluarea şi amortizarea......................................................................................14


Bibliografia capitolului I................................................................................................31

Capitolul II. AJUSTĂRILE ŞI PROVIZIOANELE ÎN CONTABILITATE ŞI FISCALITATE..................................................................................................................32

Obiectivele capitolului II................................................................................................32

II.1 Ajustările în contabilitate şi fiscalitate...................................................................32

II.2 Provizioanele în contabilitate şi fiscalitate..............................................................34


Bibliografia capitolului II...............................................................................................37

Capitolul III. REZERVELE ÎN CONTABILITATE ŞI FISCALITATEA......................38

Obiectivele capitolului III..............................................................................................38

III.1 Tratamente contabile şi fiscale privind rezervele...................................................38

III.2 Contabilitatea rezervelor: calcule şi inregistrarilor................................................39


Bibliografia capitolului III............................................................................................40

Capitolul IV. IMPOZITE, TAXE ŞI CONTRIBUŢII PRIVIND REMUNERAREA FACTORULUI MUNCĂ..................................................................................................41

Obiectivele capitolului IV..............................................................................................41

IV . 1 Contributii privind remunerarea factorului munca............................................41

IV.2. Contabilitatea şi fiscalitatea impozitelor, taxelor şi fondurilor special, altele decât TVA şi impozitul pe profit.............................................................................................45

59


IV.3. Contabilitatea şi fiscalitatea operaţiunilor privind TVA.....................................48

IV.4.Contabilitatea şi fiscalitatea impozitului pe profit.................................................51


Bibliografia capitolului IV.............................................................................................53

Bibliografie generală..........................................................................................................54

60

1contabilitate fiscala aprofundatadoc

Documents