ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE, BUCURETI

POLITICI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

Manualul politicilor contabile cu privire la imobilizrile corporale1.1. Active imobilizate-imobilizri corporale. Aspecte generale

Activele imobilizate sunt definite conform IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare ca fiind acele active ce nu sunt clasificate ca i active curente. n reglementrile contabile din Romnia, activele imobilizate sunt definite ca fiind activele unei ntreprinderi destinate utilizrii pe o period ndelungat n activitatea acesteia.

Din acest punct de vedere, activele imobilizate reprezint bunurile i valorile destinate s serveasc o perioad ndelungat n activitatea unitii patrimoniale i care nu se consum sau nlocuiesc dup prima lor utilizare i, ca atare, nu sunt destinate comercializrii. Activele imobilizate, n raport de comportamentul lor economic i al structurii lor materiale se grupeaz astfel: Imobilizri corporale Imobilizri necorporale

Imobilizri financiare Conform IAS 16, imobilizrile corporale sunt definite ca active materiale nemonetare, care: sunt deinute de o societate pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor, sau pentru a fi folosite n scopuri administrative;

pot fi folosite de societate pe parcursul mai multor perioade de gestiune.

Aspectele principale n contabilizarea imobilizrilor corporale sunt recunoaterea activelor, determinarea valorii lor contabile i a cheltuielilor cu amortizarea i cu pierderile din depreciere care trebuie recunoscute n raport cu acestea.

Conform aceluiai standard din aria de aplicabilitate a imobilizrilor corporale sunt excluse:

imobilizrile corporale clasificate ca fiind deinute n vederea vnzrii n conformitate cu IFRS 5 Active imobilizate deinute n vederea vnzrii i activiti ntrerupte;

activele biologice aferente activitii agricole (IAS 41 Agricultura);

recunoaterea i evaluarea activelor de explorare i evaluare (IFRS 6 Explorarea i evaluarea resurselor minerale);

concesiunile miniere i rezervele minerale cum ar fi petrolul, gazul natural i resurse neregenerabile similare.

Alte standarde pot s prevad recunoaterea unui element de imobilizri corporale n baza unei abordri diferite fa de cea din prezentul standard. De exemplu, IAS 17 Contracte de leasing impune unei entiti s evalueze recunoterea unui element de imobilizri corporale aflat n leasing pe baza transferului de riscuri i beneficii. Totui, n astfel de cazuri, prezentul standard prescrie i alte aspecte ale tratamentului contabil al acestor active, inclusiv amortizarea.

O societate trebuie s aplice standardul 16 pentru imobilizrile construite sau valorificate pentru a folosite pe viitor ca investiii imobiliare, dar care nu satisfac nc definiia "investiiei imobiliare" din IAS 40 Investiii imobiliare. Odat cu finalizarea construciei sau valorificrii, proprietatea devine investiie imobiliar, iar entitii i se impune s aplice IAS 40.

IAS 40 se aplic, de asemenea, n cazul investiiilor imobiliare reamenajate pentru a fi utilizate permanent n viitor ca investiii imobiliare. O societate care utilizeaz modelul de determinare bazat pe cost pentru investiii imobiliare n conformitate cu IAS 40 trebuie s utilizeze modelul bazat pe cost din IAS 16.

Evidena operativ a imobilizrilor corporale se ine cu ajutorul programului informatic n Registrul mijloacelor fixe, care se reconciliaz lunar cu evidena contabil.1.2. Politici contabile privind imobilizrile corporale

Politicile contabile sunt definite conform IAS 8 Politici contabile sunt modificri ale estimrilor contabile, i erori, ca fiind, bazele, conveniile, regulile i practicile specifice aplicate de o entitate la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare.

Conform OMFP 3055 din 2009, exemple de politici contabile sunt urmtoarele: alegerea metodei de amortizare a imobilizrilor, reevaluarea imobilizrilor corporale sau pstrarea costului istoric al acestora, capitalizarea dobnzii sau recunoaterea acesteia drept cheltuial, alegerea metodei de evaluare a stocurilor, contabilitatea stocurilor prin inventarul permanent sau intermitent etc.

Administratorii entitii trebuie s aprobe politici contabile pentru operaiunile derulate, inclusiv proceduri proprii pentru situaiile prevzute de legislaie. n cazul entitilor care nu au administratori, politicile contabile se aprob de persoanele care au obligaia gestionrii entitii respective. Aceste politici trebuie elaborate avnd n vedere specificul activitii, de ctre specialiti n domeniul economic i tehnic, cunosctori ai activitii desfurate i ai strategiei adoptate de entitate. La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate principiile contabile generale prevzute de prezentele reglementri. Politicile contabile trebuie elaborate astfel nct s se asigure furnizarea, prin situaiile financiare anuale, a unor informaii care trebuie s fie: inteligibile; relevante pentru nevoile utilizatorilor n luarea deciziilor;

credibile n sensul c: reprezint fidel activele, datoriile, poziia financiar i profitul sau pierderea entitii; sunt neutre; sunt prudente;

sunt complete sub toate aspectele semnificative;

evenimentele i tranzaciile sunt contabilizate i prezentate conform principiului prevalenei economicului asupra juridicului, atunci cnd a fost aplicat acest principiu.

Modificarea politicilor contabile este permis doar dac este cerut de lege sau are ca rezultat informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaiunile entitii.

n cazul modificrii unei politici contabile, entitatea trebuie s menioneze n notele explicative natura modificrii politicii contabile, precum i motivele pentru care aplicarea noii politici contabile ofer informaii credibile i mai relevante, pentru ca utilizatorii s poat aprecia dac noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat, efectul modificrii asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a rezultatelor activitii entitii.

Nu se consider modificri ale politicilor contabile:

a) adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzacii care difer ca fond de evenimentele sau tranzaciile produse anterior;b) adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzacii care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative. n ceea ce privete imobilizarile corporale, n conformitate cu standardul IAS 8, IAS 16, IAS 1, si OMFP 3055/2009, sunt agreate ca i politici contabile urmtoarele: recunoasterea i evaluarea iniial a imobilizrilor corporale; cheltuielile ulterioare aferente imobilizrilor corporale;

evaluarea ulterioar recunoaterii iniiale; amortizarea imobilizrilor corporale; cedarea i casarea imobilizrilor corporale; deprecierea imobilizrilor corporale; evaluarea la data bilanului.Recunoaterea i evaluarea iniial a imobilizrilor corporale. Cheltuielile ulterioare aferente imobilizrilor corporale.

Reglementrile contabile din Romnia detalieaz imobilizrile corporale astfel: terenuri i construcii;

instalaii tehnice i maini;

alte instalaii, utilaje i mobilier;

avansuri i imobilizri financiare n curs;

Conform reglementrilor din Romnia, imobilizrile corporale reprezint obiecte singulare sau complexul de obiecte ce se utilizeaz indepndent n activitatea unei societi i care ndeplinesc simultan dou condiii: au o valoare mai mare dect limita stabilit de lege;

au o durat util de via mai mare de un an.

Recunoaterea iniial a unei imobilizri este condiionat de evaluarea credibil a costului acestuia. Ulterior acestui moment necesitatea evalurii contabile intervine i n urmtoarele momente: la inventariere, la nchiderea exerciiului financiar, i la data ieirii din entitate.

Costul unui element de imobilizri corporale va fi recunoscut, ca activ dac, i numai dac: este posibil generarea ctre entitate de beneficii economice viitoare aferente activului;

costul activului poate fi evaluat n mod credibil.

Conform IAS 16- Imobilizri corporale, piesele de schimb i echipamentul de service sunt, n general, contabilizate ca stocuri i recunoscute n profit sau pierdere atunci cnd sunt consumate. Totui, piesele de schimb importante i echipamentele de rezerv sunt considerate imobilizri corporale atunci cnd o entitate preconizeaz c le va utiliza mai mult de o perioad. n mod similar, dac piesele de schimb i echipamentul de service pot fi utilizate numai n legtur cu un element de imobilizri corporale, ele sunt contabilizate drept imobilizri corporale. Standardul nu prescrie unitatea de msur pentru recunoatere, adic ce constituie un element de imobilizri corporale. Astfel, se impune utilizarea raionamentului profesional la aplicarea criteriilor de recunoatere pentru circumstanele specifice ale unei entiti. Ar putea fi adecvat s fie agregate elementele nesemnificative individual, cum ar fi matriele, uneltele i tanele, i s se aplice criteriile de agregare a valorii.

O entitate evalueaz conform acestui principiu al recunoaterii toate costurile imobilizrilor sale corporale atunci cnd sunt suportate. Aceste costuri includ costurile suportate iniial pentru dobndirea sau construcia unui element de imobilizri corporale, precum i costurile suportate ulterior pentru adugri la acestea, pentru nlocuirea parial sau pentru ntreinerea acestora.

Evaluarea iniial sau evaluarea la intrare se ntemeiaz pe baza costului istoric calculat, conform documentelor justificative, cost care capat statutul de valoare de intrare sau valoarea la prima nregistrare contabil sau valoare contabil.

Valoarea contabil este valoarea la care un activ este recunoscut n bilan dup scderea amortizrii cumulate, precum i a pierderilor cumulate din depreciere.Valoarea contabil de intrare se identific n cazul imobilizrilor cu: costul de achiziie, pentru bunurile procurate cu titlu oneros; costul de producie pentru bunurile produse n entitate; valoarea de aport stabilit n urma evalurii, pentru bunurile reprezentnd aport la capitalul social; valoarea just pentru bunurile obinute cu titlu gratuit.

Valoarea just este valoarea la care poate fi tranzacionat un activ ntre pri interesate i n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii desfurate n condiii obiective.

Costul reprezint suma pltit n numerar sau echivalente de numerar, ori valoarea just a altor contraprestaii efectuate pentru achiziionarea unui activ, la data achiziiei sau a construciei acestuia sau, acolo unde este cazul, valoarea atribuit acelui activ la recunoaterea iniial, n conformitate cu dispoziiile specifice ale altor IFRS-uri.

Unele elemente de imobilizri corporale pot fi dobndite din motive de siguran sau legate de mediu. Achiziia unor astfel de imobilizri corporale, dei nu crete n mod direct beneficiile economice viitoare ale oricrui element existent de imobilizri corporale, poate fi necesar unei entiti pentru a obine beneficii economice viitoare din alte active.

Astfel de elemente de imobilizri corporale ndeplinesc condiiile pentru a fi recunoscute ca active deoarece dau posibilitatea unei entiti s obin din activele conexe beneficii economice viitoare n plus fa de ceea ce s-ar putea obine dac elementele respective nu ar fi fost dobndite.

De exemplu, un fabricant de produse chimice poate introduce procese noi de manipulare a produselor chimice pentru a respecta cerinele de mediu privind producerea i depozitarea substanelor chimice periculoase; mbuntirile conexe ale instalaiilor sunt recunoscute ca activ deoarece fr acestea entitatea nu este capabil s fabrice i s vnd produse chimice. Totui, valoarea contabil rezultat a unui astfel de activ i a activelor conexe este revzut n vederea deprecierii n conformitate cu IAS 36 Deprecierea activelor.

Exemple de cheltuieli ulterioare imobilizrilor corporale sunt conform reglementrilor contabile din Romnia: cheltuieli privind investiiile ulterioare sau cheltuieli privind modernizarea investiiei iniiale;

cheltuieli privind reparaiile i ntreinerea activului imobilizat.

Conform principiului recunoaterii, o entitate nu recunoate la valoarea contabil a unui element de imobilizri corporale costurile ntreinerii zilnice a elementului respectiv.

Aceste costuri sunt mai degrab recunoscute n profit sau pierdere pe msur ce sunt suportate. Costurile ntreinerii zilnice sunt n primul rnd costurile cu manopera i consumabilele i pot include costul componentelor mici. Scopul acestor cheltuieli este adesea descris ca fiind pentru "reparaiile i ntreinerea" elementului de imobilizri corporale.

Componentele unor elemente de imobilizri corporale pot necesita nlocuirea la intervale regulate. De exemplu, un furnal poate necesita recptuirea dup un numr specificat de ore de utilizare, sau componente interioare ale unui avion, cum ar fi scaunele i cambuzele, ar putea necesita nlocuirea de mai multe ori pe parcursul duratei de via a avionului.

Elementele de imobilizri corporale pot fi dobndite, de asemenea, pentru a se apela mai rar la nlocuire, cum ar fi nlocuirea pereilor interiori ai unei cldiri, sau pentru a efectua o nlocuire nerecurent. Conform principiului recunoaterii, o entitate recunoate n valoarea contabil a unui element de imobilizri corporale costul prii nlocuite a unui astfel de element cnd acel cost este suportat, dac sunt ndeplinite criteriile de recunoatere.

O condiie pentru continuarea exploatrii unui element de imobilizri corporale (de exemplu un avion) poate fi efectuarea de inspecii generale regulate pentru depistarea defeciunilor, indiferent dac pri ale elementului sunt nlocuite sau nu. La momentul efecturii fiecrei inspecii generale, costul acesteia este recunoscut n valoarea contabil a elementului de imobilizri corporale ca o nlocuire, dac sunt respectate criteriile de recunoatere. Orice valoare contabil rmas din costul inspeciei anterioare (distinct de prile fizice) este recunoscut. Acest lucru are loc indiferent dac costul inspeciei anterioare a fost identificat n tranzacia n care elementul a fost dobndit sau construit. Dac este necesar, costul estimat al unei inspecii similare viitoare poate fi utilizat ca o indicaie a ceea ce a nsemnat costul componentei de inspecie existente atunci cnd elementul a fost dobndit sau construit.

Conform IAS 16, costul unei imobilizri corporale este alcatuit astfel: preul su de cumprare, inclusiv taxele vamale i taxele de cumprare nerambursabile, dup deducerea reducerilor comerciale i a rabaturilor; orice costuri care se pot atribui direct aducerii activului la locaia i starea necesare pentru ca acesta s poat funciona n modul dorit de conducere; estimarea iniial a costurilor de demontare i de mutare a elementului i de reabilitare a amplasamentului unde este situat, obligaia pe care o suport entitatea la dobndirea elementului sau ca o consecin a utilizrii elementului pe o perioad anumit n alte scopuri dect cele de a produce stocuri n timpul acelei perioade.

Exemple de costuri care pot fi atribuite direct sunt: costurile cu beneficiile angajailor (sunt definite n IAS 19 Beneficiile angajailor) care rezult direct din construirea sau achiziionarea elementului de imobilizri corporale; costurile de amenajare a amplasamentului; costurile iniiale de livrare i manipulare; costurile de instalare i asamblare; costurile de testare a funcionrii corecte a activului, dup deducerea ncasrilor nete provenite din vnzarea elementelor produse n timpul aducerii activului la amplasament i la starea de funcionare (cum ar fi eantioanele produse la testarea echipamentului); i onorariile profesionale.

Dac o entitate aplic IAS 2 Stocuri pentru costurile obligaiilor de demontare, mutare i reabilitare a amplasamentului unde se afl elementul, care sunt suportate ntr-o anumit perioad ca o consecin a folosirii elementului pentru producerea stocurilor din timpul perioadei.

Obligaiile pentru costurile contabilizate n conformitate cu IAS 2 sau IAS 16 sunt recunoscute i evaluate n conformitate cu IAS 37 Provizioane, datorii contingente i active contingente. Exemple de costuri care nu sunt costuri ale unui element de imobilizri corporale sunt:

costurile de deschidere a unei noi instalaii; costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile de publicitate i activiti promoionale); costurile de desfurare a unei activiti ntr-o locaie nou sau cu o nou clas de consumatori (inclusiv costurile de formare a personalului); costurile administrative i alte costuri de regie generale.

Recunoaterea costurilor n valoarea contabil a unui element de imobilizri corporale nceteaz cnd elementul se afl la amplasamentul i n starea necesare funcionrii n maniera dorit de conducere.

Prin urmare, costurile suportate pentru utilizarea i repunerea n funciune a unui element nu sunt incluse n valoarea contabil a elementului respectiv. De exemplu, urmtoarele costuri nu sunt incluse n valoarea contabil a unui element de imobilizri corporale: costurile suportate atunci cnd un element capabil s funcioneze n maniera dorit de conducere trebuie nc s fie adus la starea de funcionare sau este exploatat sub capacitatea maxim; pierderile iniiale din exploatare, cum ar fi cele suportate la creterea cererii pentru produsul realizat de elementul respectiv; costurile reamplasrii sau reorganizrii pariale sau totale a activitilor entitii.

Unele activiti, dei desfurate n legtur cu construcia sau valorificarea unui element de imobilizri corporale, nu sunt necesare pentru aducerea elementului la noul amplasament sau la starea necesar pentru ca elementul s poat funciona conform dorinei conducerii. Aceste activiti neprevzute pot avea loc nainte sau dup activitile de construcie sau valorificare.

De exemplu, se pot obine venituri din utilizarea unui teren de construcie ca parcare pn la nceperea construciei. Deoarece activitile neprevzute nu sunt necesare pentru aducerea elementului la noul amplasament i la starea necesar funcionrii n maniera dorit de conducere, venitul i cheltuielile aferente activitilor neprevzute sunt recunoscute n profit sau pierdere i sunt incluse n clasificrile respective ale veniturilor i cheltuielilor.

Costul unui activ construit n regie proprie este determinat prin utilizarea acelorai principii ca pentru un activ dobndit. Dac o entitate produce active similare pentru vnzare n cursul normal al activitii, costul activului este de obicei acelai cu costul construciei unui activ pentru vnzare (conform IAS 2). Prin urmare, orice profituri interne se elimin din obinerea unor astfel de costuri. n mod similar, costul cantitilor atipice de deeuri, manoper sau alte resurse suportat pentru construirea n regie proprie a unui activ nu este inclus n costul activului.

IAS 23 Costurile ndatorrii stabilete criteriile pentru recunoaterea dobnzii ca o component a valorii contabile a unui element de imobilizri corporale construit n regie proprie.

Costul unui element de imobilizri corporale este echivalentul n numerar al preului la data recunoaterii. Dac plata este amnat dincolo de termenele normale de creditare, diferena dintre echivalentul n numerar al preului i plata total este recunoscut ca dobnd pe perioada de creditare, cu excepia cazului n care o astfel de dobnd este recunoscut n valoarea contabil a elementului, n conformitate cu tratamentul alternativ permis de IAS 23.

Unul sau mai multe elemente de imobilizri corporale pot fi achiziionate n schimbul unui activ sau al unor active nemonetare, sau al unei combinaii de active monetare i nemonetare. Costul unui astfel de element de imobilizri corporale este evaluat la valoarea just numai dac: tranzacia de schimb nu are coninut comercial sau dac nici valoarea just a activului primit, nici a celui cedat nu se pot evalua n mod fiabil. Elementul achiziionat este evaluat n acest fel chiar dac o entitate nu poate s recunoasc imediat activul cedat. Dac elementul primit nu este evaluat la valoarea just, costul su este evaluat la valoarea contabil a activului cedat.

O entitate determin dac o tranzacie de schimb are coninut comercial prin analizarea msurii n care se preconizeaz c viitoarele fluxuri de trezorerie se vor schimba ca rezultat al tranzaciei. O tranzacie de schimb are coninut comercial dac:

configuraia (riscul, plasarea n timp i valoarea) fluxurilor de trezorerie ale activului primit se deosebete de configuraia fluxurilor de trezorerie ale activului transferat; valoarea specific pentru entitate a prii din activitile entitii afectate de tranzacie se modific n urma schimbului;

Pentru a determina dac o tranzacie de schimb are coninut comercial, valoarea specific entitii a prii din activitile entitii afectate de tranzacie trebuie s reflecte fluxuri de trezorerie dup impozitare. Rezultatul acestor analize poate fi clar, fr ca entitatea s fie nevoit s efectueze calcule detaliate.

Valoarea just a unui activ pentru care nu exist tranzacii comparabile pe pia poate fi evaluat n mod fiabil dac: variaia intervalului estimrilor rezonabile ale valorii juste nu este semnificativ pentru acel activ sau probabilitile diverselor estimri din interval pot fi evaluate rezonabil i utilizate la estimarea valorii juste. Dac o entitate este capabil s determine n mod fiabil valoarea just att a unui activ primit, ct i a unui activ cedat, atunci valoarea just a activului cedat este utilizat la evaluarea costului activului primit, cu excepia cazului n care valoarea just a activului primit este n mod clar mai evident.

Costul unui element de imobilizri corporale deinut de un locatar n baza unui contract de leasing este determinat n conformitate cu IAS 17.

Valoarea contabil a unui element de imobilizri corporale poate fi redus prin subvenii guvernamentale, n conformitate cu IAS 20 Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea informaiilor legate de asistena guvernamental.

Evaluarea ulterioara recunoateri activelor imobilizate Pentru evaluarea ulterioar recunoaterii iniiale o entitate poate alege unul din urmatoarele modele:

modelul de determinare a costului; modelul de reevaluare particularizat n funcie de tipul imoblizrii.Modelul de determinare a costului Potrivit acestui model o imobilizare corporal trebuie prezentat n bilan la valoarea net contabil, calculat pe baza urmatoarei relaii:COSTUL - ORICE AMORTIZARE ACUMULAT - ORICE PIEREDERE ACUMULATA DIN DEPRECIERI = VALOAREA CONTABIL

Prin aplicarea modelului bazate pe cost, activul este nregistrat la cost din care se scade orice amortizare acumulat. Se sublineaz necesitatea deducerii eventualelor ajustri privind deprecierile pentru a reduce valoarea unui activ la valoarea recuperabil. Pot aprea situaii n care dup recunoaterea iniial, valoarea contabil s nu poate fi din punct de vedere economic, din activitatea economic viitoare.

n acest sens IAS 16 Imobilizarea activelor i IAS 36 Deprecierea activelor cer ca, reducerea valorii contabile nregistrate pn la valoarea recuperabil sa fie nregistrate imediat ca o cheltuial n contul de profit i pierdere.

n aceste condiii, pierderea din depreciere se determin ca diferena ntre valoarea contabil i valoarea recuperabil, unde:

Valoarea recuperabil a unui activ este valoarea cea mai mare dintre valoarea just din care se scad costurile necesare vnzrii i valoarea de utilizare. Valoarea de utilizare este valoarea actualizat a fluxurilor de numerar ce se preconizeaz a se obine n urma folosirii activului respectiv i din vnzarea lui la sfritul perioadei lui de via utile.Modelul de reevaluare a imobilizrilor corporale

Dup recunoaterea ca activ, un element de imobilizri corporale a crui valoare just poate fi evaluat n mod fiabil trebuie contabilizat la o valoare reevaluat, aceasta fiind valoarea sa just la data reevalurii minus orice amortizare acumulat ulterior i orice pierderi acumulate din depreciere. Reevalurile trebuie s se fac cu suficient regularitate pentru a se asigura c valoarea contabil nu se deosebete semnificativ de ceea ce s-ar fi determinat prin utilizarea valorii juste la data bilanului.

Valoarea just a terenurilor i cldirilor este determinat n general pe baza probelor de pe pia, printr-o evaluare efectuat n mod normal de evaluatori profesioniti calificai. Valoarea just a elementelor de imobilizri corporale este n general valoarea lor pe pia determinat prin evaluare.Dac nu exist probe de pe pia privind valoarea just, din cauza naturii specializate a elementului de imobilizri corporale, iar elementul se vinde rar, doar dac reprezint o parte a unei activiti continue, o entitate poate avea nevoie s estimeze valoarea just prin utilizarea unei abordri bazate pe venit sau pe costul de nlocuire amortizat.

Frecvena reevalurilor depinde de modificrile valorilor juste ale imobilizrilor corporale reevaluate. n cazul n care valoarea just a unui activ reevaluat se deosebete semnificativ de valoarea contabil, se impune o nou reevaluare. Unele elemente de imobilizri corporale sufer modificri semnificative i fluctuante ale valorii juste, necesitnd, prin urmare, reevaluri anuale. n cazul imobilizrilor corporale ale cror valori juste nu sufer modificri semnificative, nu este necesar s se fac reevaluri. n schimb, s-ar putea s fie necesar s se reevalueze elementul respectiv numai o dat la trei sau la cinci ani.

Atunci cnd un element de imobilizri corporale este reevaluat, orice amortizare cumulat la data reevalurii este tratat ntr-unul din urmtoarele moduri: este recalculat proporional cu modificarea de valoare contabil brut a activului, astfel nct valoarea contabil a activului, dup reevaluare, s fie egal cu valoarea sa reevaluat. Aceast metod este deseori folosit n cazul n care un activ este reevaluat prin aplicarea unui indice pentru determinarea costului de nlocuire amortizat; este eliminat din valoarea contabil brut a activului, iar valoarea net este recalculat la valoarea reevaluat a activului.Aceast metod este deseori folosit pentru cldiri.

Valoarea ajustrii care se realizeaz n urma recalculrii sau eliminrii amortizrii acumulate face parte din creterea sau descreterea valorii contabile. Dac un element de imobilizri corporale este reevaluat, atunci ntreaga clas de imobilizri corporale din care face parte acel element trebuie reevaluat.

O clas de imobilizri corporale este o grupare de active de aceeiai natur i cu utilizri similare aflate n exploatarea unei entiti. Exemple de astfel de clase sunt urmtoarele: terenuri; terenuri i cldiri; maini i echipamente; nave; aeronave; automobile; mobilier, instalaii, piese de schimb, asamblare; echipament de birotic.

Elementele dintr-o clas de imobilizri corporale sunt reevaluate simultan pentru a se evita reevaluarea selectiv a activelor i raportarea n situaiile financiare a unor valori care sunt o combinaie de costuri i valori calculate la date diferite. Cu toate acestea, o clas de active poate fi reevaluat permanent dac aceast reevaluare se poate realiza n timp scurt i dac reevalurile respective sunt mereu actualizate. Dac valoarea contabil a unui activ este majorat ca urmare a unei reevaluri, aceast majorare trebuie nregistrat direct n capitalurile proprii n elementul-rnd "surplus din reevaluare". Cu toate acestea, majorarea trebuie recunoscut n profit sau pierdere n msura n care aceasta compenseaz o descretere din reevaluarea aceluiai activ recunoscut anterior n profit sau pierdere. Dac valoarea contabil a unui activ este diminuat ca urmare a unei reevaluri, aceast diminuare trebuie recunoscut n profit sau pierdere. Cu toate acestea, diminuarea trebuie debitat direct din capitalurile proprii n elementul-rnd "surplus din reevaluare", n msura n care exist sold creditor n surplusul din reevaluare pentru acel activ. Surplusul din reevaluare inclus n capitalurile proprii aferent unui element de imobilizri corporale poate fi transferat direct n rezultatul reportat atunci cnd activul este recunoscut. Aceasta poate implica transferul ntregului surplus atunci cnd activul este retras sau cedat. Cu toate acestea, o parte din surplus poate fi transferat pe msur ce activul este folosit de entitate. n acest caz, valoarea surplusului transferat ar fi diferena dintre amortizarea calculat pe baza valorii contabile reevaluate a activului i valoarea amortizrii calculate pe baza costului iniial al activului. Transferurile din surplusul din reevaluare n rezultatul reportat nu se efectueaz prin profit sau pierdere. Dac exist, efectele impozitelor asupra profitului rezultate din reevaluarea imobilizrilor corporale sunt recunoscute i prezentate n conformitate cu IAS 12 Impozitul pe profit.

Amortizarea imobilizrilor corporale

Amortizarea este alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga sa durat de via util. Fiecare parte a unui element de imobilizri corporale cu un cost semnificativ fa de costul total al elementului trebuie amortizat separat. O entitate aloc o sum recunoscut iniial cu privire la un element de imobilizri corporale pentru prile sale semnificative i amortizeaz separat fiecare astfel de parte. De exemplu, ar putea fi adecvat s se amortizeze separat carcasa i motoarele unei aeronave, fie c acestea sunt n proprietate, fie c sunt deinute n baza unui contract de leasing financiar.

O parte semnificativ a unui element de imobilizri corporale poate avea o durat de via util i o metod de amortizare care sunt aceleai cu viaa util i cu metoda de amortizare a unei alte pri semnificative a aceluiai element. Astfel de pri pot fi grupate pentru determinarea cheltuielilor de amortizare.

n msura n care o entitate amortizeaz separat unele pri ale unui element de imobilizri corporale, ea amortizeaz de asemenea separat ceea ce rmne din acel element. Ceea ce rmne const n prile elementului care nu sunt individual semnificative. Dac o entitate are ateptri diferite pentru aceste pri, ar putea fi necesar utilizarea unor tehnici de aproximare pentru amortizarea restului de pri ntr-un mod care reprezint exact modelul de consum i/sau durata de via util a prilor sale. O entitate poate alege s amortizeze separat prile unui element care nu au un cost semnificativ fa de costul total al elementului.

Cheltuielile cu amortizarea pentru fiecare perioad trebuie recunoscute n profit sau pierdere numai dac nu sunt incluse n valoarea contabil a unui alt activ.

Cheltuielile de amortizare pentru o perioad sunt recunoscute n general n profit sau pierdere. Totui, uneori, beneficiile economice viitoare cuprinse ntr-un activ sunt absorbite de producerea altor active. n acest caz, cheltuielile cu amortizarea constituie o parte a costului altui activ i sunt cuprinse n valoarea sa contabil. De exemplu, amortizarea fabricrii imobilizrilor corporale este inclus n costurile de conversie a stocurilor (a se vedea IAS 2). n mod similar, amortizarea imobilizrilor corporale utilizat pentru activitile de dezvoltare poate fi inclus n costul unei imobilizri necorporale recunoscut n conformitate cu IAS 38 Imobilizri necorporale.

Valoarea amortizabil a unui activ trebuie alocat n mod sistematic pe durata sa de via util.

Valoarea rezidual i durata de via util ale unui activ trebuie revizuite cel puin la fiecare sfrit de exerciiu financiar i, dac ateptrile se deosebesc de alte estimri anterioare, modificarea (modificrile) trebuie contabilizat(e) ca modificare de estimare contabil, n conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori. Amortizarea este recunoscut chiar dac valoarea just a activului depete valoarea sa contabil, atta timp ct valoarea rezidual a activului nu depeste valoarea sa contabil.

Valoarea amortizabil a unui activ este determinat dup deducerea valorii reziduale a acestuia. n practic, valoarea rezidual a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativ , prin urmare, nu se ia n considerare la calcularea valorii amortizabile.

Valoarea rezidual a unui activ poate crete pn la o valoare mai mare sau egal cu valoarea contabil a activului. Dac se ntmpl acest lucru, cheltuielile cu amortizarea activului sunt egale cu zero numai dac i pn cnd valoarea rezidual nu descrete ulterior pn la o valoare inferioar valorii contabile a activului.

Amortizarea unui activ ncepe cnd acesta este disponibil pentru utilizare, adic atunci cnd se afl n amplasamentul i starea necesare pentru a putea funciona n maniera dorit de conducere.

Amortizarea unui activ nceteaz cel mai devreme la data cnd activul este clasificat drept deinut n vederea vnzrii (sau inclus ntr-un grup destinat cedrii care este clasificat drept deinut n vederea vnzrii), n conformitate cu IFRS 5 i la data la care activul este recunoscut.

Prin urmare, amortizarea nu nceteaz cnd activul nu este utilizat sau este scos din uz, cu excepia cazului n care acesta este complet amortizat. Cu toate acestea, conform metodelor de amortizare bazate pe utilizare, cheltuielile de amortizare pot fi zero atunci cnd nu exist producie.

Beneficiile economice viitoare nglobate ntr-un activ se consum de ctre entitate n special prin utilizarea acestuia.

Totui, ali factori, cum ar fi uzura moral tehnic sau comercial i uzura fizic a activului atunci cnd nu este folosit, au adesea drept rezultat diminuarea beneficiilor economice care ar fi putut fi obinute de la activul respectiv.

n consecin, toi factorii urmtori sunt luai n considerare la determinarea duratei de via util a unui activ:

utilizarea preconizat a unui activ. Utilizarea este evaluat n raport cu capacitatea sau producia fizic preconizate ale unui activ; uzura fizic preconizat, care depinde de factori de exploatare cum ar fi numrul de ture pentru care va fi utilizat activul i programul de reparaii i ntreinere, precum i repararea i ntreinerea activului atunci cnd nu este utilizat; uzura moral tehnic sau comercial care rezult din modificrile sau mbuntirile produciei, sau dintr-o modificare a cererii de pe pia pentru produsul sau serviciul furnizat de activ; limitele legale sau de natur similar privind utilizarea activului, cum ar fi datele de expirare a contractelor de leasing aferente.

Durata de via util a unui activ este definit n sensul utilitii preconizate a activului pentru entitate. Politica entitii privind administrarea activelor poate implica cedarea activelor dup o perioad specificat de timp sau dup consumarea unei proporii specificate din beneficiile economice viitoare nglobate n activ. Prin urmare, durata de via util a unui activ poate fi mai scurt dect durata sa de via economic. Estimarea duratei de via util a activului este un aspect de raionament bazat pe experiena entitii cu active similare.

Terenurile i cldirile sunt active separabile i sunt contabilizate separat, chiar atunci cnd sunt dobndite mpreun. Cu unele excepii, cum ar fi carierele i amplasamentele utilizate ca gropi de gunoi, terenurile au o durat de via util nelimitat i, prin urmare, nu se amortizeaz. Cldirile au o durat de via util limitat i, prin urmare, sunt active amortizabile. O cretere a valorii terenului pe care se afl o cldire nu afecteaz determinarea valorii amortizabile a cldirii.

n cazul n care costul terenului include costurile de demontare, de mutare i de reabilitare, poriunea respectiv a activului teren este amortizat pe perioada beneficiilor oninute din suportarea acelor costuri. n unele cazuri, terenul nsii poate avea o durat de via util limitat, caz n care este amortizat ntr-un mod care reflect beneficiile care vor deriva din el.

Metoda de amortizare utilizat trebuie s reflecte tiparul preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare ale activului de ctre entitate.

Metoda de amortizare aplicat unui activ trebuie revizuit cel puin la fiecare sfrit de exerciiu financiar i, dac se constat o modificare semnificativ a tiparului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare aduse de acel activ, atunci metoda trebuie schimbat pentru a reflecta tiparul modificat. O astfel de modificare trebuie contabilizat drept modificare de estimare contabil, n conformitate cu IAS 8.

Pot fi folosite diverse metode de amortizare pentru alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ de-a lungul duratei sale de via util. Aceste metode includ metoda liniar, metoda degresiv, metoda accelerat i metoda unitilor de producie.

Metoda liniar are drept rezultat o cheltuial constant de-a lungul duratei de via util dac valoarea rezidual a activului nu se modific. Amortizarea anuala = valoarea contabil de intrarea* rata anual a amortizrii

Rata anual a amortizrii = 100/ Durata normal de utilizare

Metoda accelerat, const n calcularea i includerea n primul an de funcionare n cheltuiala de exploatare a unei amortizri anuale de pn la 50% din valoarea contabil de intrare a imobilizrilor corporale.Amortizarea pentru exerciiile financiare urmtoare este calculat la valoarea rmas de amortizat, dup metoda liniar prin raportarea la numrul de ani de utilizare rmai.

Metoda degresiv are ca rezultat o cheltuial de amortizare descresctoare de-a lungul duratei de via util.

Metoda unitilor de producie are ca rezultat o cheltuial pe baza utilizrii produciei preconizate.

Entitatea selecteaz metoda care reflect cel mai fidel tiparul preconizat de consum al beneficiilor economice viitoare nglobate n activ. Metoda respectiv este aplicat consecvent de la o perioad la alta numai dac nu exist vreo modificare a tiparului preconizat de consum al acelor beneficii economice viitoare.Cedarea i casarea imobilizarilor corporale

Valoarea contabil a unui element de imobilizri corporale trebuie recunoscut: la cedare; cnd nu se mai ateapt niciun beneficiu economic viitor din utilizarea sau cedarea sa.

Ctigul sau pierderea care rezult din recunoaterea unui element de imobilizri corporale trebuie inclus n profit sau pierdere cnd elementul este recunoscut. Ctigurile nu trebuie clasificate drept venituri. Cedarea unui element de imobilizri corporale poate avea loc n mai multe moduri (de exemplu, prin vnzare, printr-un contract de leasing sau prin donaie). La determinarea datei de cedare a unui element, o entitate aplic criteriile din IAS 18 Venituri pentru recunoaterea veniturilor din vnzarea bunurilor. IAS 17 se aplic cedrii prin vnzare i leaseback.

Conform principiului recunoaterii, o entitate recunoate n valoarea contabil a unui element de imobilizri corporale costul unei nlocuiri pariale a elementului, atunci ea recunoate valoarea contabil a prii nlocuite indiferent dac partea nlocuit a fost amortizat separat. Dac o entitate nu poate determina valoarea contabil a prii nlocuite, ea poate utiliza costul nlocuirii ca indicaie a valorii costului prii nlocuite la momentul achiziionrii sau construciei.

Ctigul sau pierderea care rezult din recunoaterea unui element de imobilizri corporale trebuie determinat() ca fiind diferena dintre ncasrile nete la cedare, dac exist, i valoarea contabil a elementului.

Contravaloarea de primit la cedarea unui element de imobilizri corporale este recunoscut iniial la valoarea sa just. Dac plata pentru element este amnat, contravaloarea primit este recunoscut iniial la echivalentul preului n numerar. La casare pot exista dou situaii, i anume: Imobilizrile corporale sunt amortizate integral; Imobilizrile corporale nu sunt amortizate integral.

Iesirea imobilizrilor corporale prin casare constituie o cale de iesire complexa cuprinznd operaii privind: demolarea; demontarea sau dezmembrarea imobilizrilor corporale;

valorificarea ansamblelor, subansamblelor, pieselor componente i materialelor rezultate; scderea din gestiunea unitaii a acestor active corporale.

Scoaterea din funciune a imobilizrilor corporale, cu valoare de intrare complet amortizat sau cu valoare de intrare parial recuperat, se face cu aprobarea Consiliului de Administraie.

Dupa aprobarea scoaterii din funciune a imobilizrilor corporale se valorific componentele rezultate din casare prin vnzarea lor sau prin utilizarea pentru executarea altor imobilizri corporale.

n legatur cu scoaterea din funciune a imobilizrilor corporale n contabilitatea ntreprinderii trebuie sa fie nregistrate:

scderea din eviden a imobilizrilor corporale ; cheltuielile ocazionate de procesul de scoatere din funciune;

valorile materiale recuperate.

Scderea din eviden a imobilizrilor corporale se efectueaz diferit n funcie de valoarea recuperat integral sau parial pe calea amortizrii i se nregistreaz n baza procesului verbal de scoatere din funciune.Dac valoarea contabil[ a imobilizarilor corporale a fost recuperat[ integral. Scoaterea din funciune se realizeaza astfel:

281. = 21...Amortizarea imobilizrii corporale Imobilizrii corporaleDac valoarea contabil a fost recuperat parial, recunoaterea n contabilitate a scoaterii din funciune este urmatoarea:

281.= 21..Amortizarea imobilizrii corporale Imobilizrii corporale

6583 = 21..

Cheltuieli privind activele cedate Imobilizrii corporalei alte operaii de capital

Deprecierea imobilizrilor corporale. Evaluarea la data bilanului. Valoarea contabil a unei imobilizri corporale trebuie comparat cu valoarea sa recuperabil ori de cte ori exist un indiciu de depreciere.

Dac valoarea recuperabil este mai mic dect valoarea contabil, elementul de imobilizri corporale respectiv trebuie depreciat, respectiv valoarea sa contabil trebuie redus la valoarea recuperabil. Aceast reducere este recunoscut ca o pierdere din depreciere. Pierderea din depreciere se contabilizeaz ca o cheltuial, cu excepia cazurilor cnd, n prealabil, activul depreciat a fcut obiectul unei reevaluri. n aceast situaie, deprecierea se nregistreaz pe seama diferenei din reevaluare i, dac este cazul, a impozitelor amnate aferente.

Conform IAS 36 Deprecierea activelor obiectivul acestuia este de a stabili procedurile pe care o entitate trebuie s le aplice pentru a se asigura c activele sale nu sunt nregistrate la o valoare mai mare dect valoarea recuperabil. Mai exact, standardul are n vedere: situaiile n care o entitate trebuie s calculeze valoarea recuperabil a activelor, lund n calcul indicatorii interni i externi de depreciere; evaluarea valorii recuperabile pentru activele individuale, dar i pentru unitile generatoare de trezorerie; recunoaterea i reluarea pierderilor din depreciere.

Standardul se aplic activelor pe termen lung (nu i activelor deinute pe termen scurt), cu excepia activelor financiare, a activelor pe termen lung deinute n vederea vnzrii i a investiiilor imobiliare evaluate la valoarea just.

O imobilizare corporal trebuie prezentat n bilan:

la valoarea de intrare, mai puin ajustrile cumulate de valoare; la valoarea sa reevaluat la data ultimei reevaluri, mai puin ajustrile cumulate de valoare.

PAGE 23